Koszt wytworzenia jako podstawa wyceny produktów

(1)

Koszt wytworzenia

Prezentacja jako podstawa wyceny produktów

(2)

2

1. Wprowadzenie

2. Rachunek kosztów

• klasyfikacja kosztów

• ewidencja kosztów

• kalkulacja kosztów

3. Reguły wyceny bilansowej

4. Wpływ zdolności produkcyjnych na wycenę 5. O ujawnieniach

Agenda

(3)

Wycena

„Nie ulega wątpliwości, że w momencie zakupu do wyceny należy przyjąć wartości

wejściowe (ceny, koszty historyczne).

Przy zakończeniu pozyskiwania korzyści lub przy przeznaczeniu do sprzedaży – ceny wyjściowe (bieżące ceny sprzedaży).

Kontrowersje dotyczą wyceny pomiędzy tymi momentami – w trakcie wykorzystywania

zasobów.”

prof. dr hab. Jerzy Gierusz

metody wyceny oparta o:

koszt historyczny wykorzystuje informacje pozyskane z transakcji lub zdarzenia, które wygenerowało składnik aktywów lub zobowiązań

wykorzystuje informacje zaktualizowane w taki sposób,

aby odzwierciedlać warunki panujące w dniu wyceny

wartość bieżącą

wycena oparta na:

założeniach

uczestników rynku założeniach dotyczących jednostki

• wartość godziwa • wartość użytkowa (aktywa)

• wartość realizacji (zobowiązania) rachunek

kosztów

wycena zapasów

(4)

główne założenie szkolenia

wycena pozycji

bilansowej następuje w oparciu o koncepcję wartości historycznych a nie rynkowych /godziwych

4

Zapasy

wartości historyczne

Zastosowanie nieodpowiedniego rachunku kosztów do wyceny produktów wpływa na ryzyko

gospodarcze będące konsekwencją podejmowania decyzji na podstawie nieprawidłowych informacji.

Dostarczanie użytecznych informacji do podejmowania decyzji gospodarczych to podstawowy cel sprawozdań finansowych => fundament istotności

(5)

cele szkolenia

podniesienie poziomu wiedzy z zakresu kalkulacji kosztów wytworzenia wyrobów i usług,

identyfikacja potencjalnych obszarów różnic pomiędzy różnymi rozwiązaniami

rachunku kosztów i ich wpływu na prawidłową wycenę zapasów wyrobów gotowych i produkcji niezakończonej,

wypracowanie wśród uczestników umiejętności postrzegania wyceny produktów jako ważnego obszaru zniekształcenia sprawozdania finansowego,

poprawa jakości rachunku kosztów w przedsiębiorstwach,

zapewnienie wsparcia merytorycznego w zakresie prawidłowego rachunku kosztów.

(6)

oparcie w regulacjach

Ustawa z dnia 29 września 1994 r.

o rachunkowości (Dz.U.2016.1047 t.j.

z późniejszymi zmianami)

Komitet Standardów Rachunkowości:

Stanowisko w sprawie ustalania kosztu wytworzenia dla celów bilansowej wyceny zapasów przyjęte na posiedzeniu w dniu 16 stycznia 2007 r. i opublikowane w Dz. Urz.

Ministra Finansów z 2007 r. Nr 2, poz 11.

Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowe

MSR 2 Zapasy

6

Pominiemy z uwagi na specyfikę:

• Koszty wytworzenia niezakończonych usług budowlanych (o okresie >6 mcy)

• Produkcję rolną

(7)

obiekty kosztów

Jednostka ponosi koszty… aby osiągnąć określony cel

gospodarczy,

Przedmiotem

zainteresowania będzie co i ile nas kosztowało

Obiekt kosztów to każda jednostka o odrębnej i samodzielnej

egzystencji, która jest przedmiotem zainteresowania użytkowników informacji o kosztach oraz podlega pomiarowi z punktu widzenia generowanych kosztów:

Alokacja kosztów:

• historycznie

• planistycznie

wyrób

półprodukt

usługa

klient

pracownik

budynek

maszyna produkcyjna

stanowisko pracy

(8)

obiekty kosztów

Prawidłowe ustalenie kosztu wytworzenia produktów wymaga

odpowiedniego doboru obiektów kosztów.

Na koszt wytworzenia produktów przy złożonym procesie produkcyjnym ma wpływ między innymi:

Szczególne znaczenie ma wyodrębnienie obiektów kosztów pozwalających na prawidłowe rozliczenie kosztów pośrednich!

charakter

wykonywanych prac technologia produkcji kwalifikacje

pracowników

wielkość i struktura aparatu

sieć powiązań maszyn i urządzeń

zaangażowanie maszyn i urządzeń

pracochłonność i maszynochłonność produktów, itd.

(9)

Zadanie

strona 19

przykład 2.1 strona 19

przykład 2.2

strona 20

przykład 2.5

(10)

jednostka dokonuje wydatków i ponosi koszty…

Lata 90-te XX wieku:

10

Koszty są wyrazem normalnego zużycia środków trwałych

i obrotowych oraz usług obcych wycenionego w cenach nabycia,

płac zatrudnionych pracowników, a także obciążeń publiczno-prawnych w ramach gospodarczo lub społecznie uzasadnionej działalności

jednostek gospodarczych.

Przychody to wartość w cenach realizacji, sprzedanych produktów (wyrobów, usług), towarów, a także innych aktywów (środków trwałych, materiałów) w ramach normalnej działalności jednostki gospodarczej

(11)

jednostka dokonuje wydatków i ponosi koszty…

Obecnie Koszty i straty - uprawdopodobnione zmniejszenia w okresie

sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zmniejszenia wartości aktywów, albo zwiększenia wartości zobowiązań i rezerw, które doprowadzą do zmniejszenia kapitału własnego lub zwiększenia jego niedoboru w inny sposób niż wycofanie środków przez udziałowców lub właścicieli.

uprawdopodobnione zmniejszenie korzyści ekonomicznych

w okresie

o określonej wartości

zmniejszy aktywa/

zwiększy zobowiązania

wpłynie ostatecznie na kapitał inaczej niż

wycofanie przez właściciela art. 3.1.31 UoR

(12)

jednostka dokonuje wydatków i ponosi koszty…

Obecnie

12

Definicja kosztów obejmuje zarówno straty, jak i te koszty, które powstają w wyniku podstawowej działalności gospodarczej jednostki. Do kosztów powstałych w wyniku podstawowej działalności gospodarczej jednostki zalicza się na przykład: koszt własny sprzedaży, wynagrodzenia i amortyzację.

Zazwyczaj przybierają one formę rozchodu lub spadku wartości aktywów takich, jak środki pieniężne i ich ekwiwalenty, zapasy i rzeczowe aktywa trwałe.

Straty to inne pozycje, które spełniają warunki definicji kosztów i które mogą, choć nie muszą, powstawać w wyniku podstawowej działalności gospodarczej jednostki. Straty stanowią zmniejszenie korzyści

ekonomicznych i jako takie nie różnią się w swojej istocie od innych kosztów. Z tego powodu w niniejszych Założeniach koncepcyjnych strat nie uważa się za oddzielny składnik.

Do strat zalicza się na przykład straty wywołane klęskami żywiołowymi, takimi jak pożar czy powódź, a także straty powstałe z tytułu zbycia aktywów trwałych. Definicja kosztów obejmuje również straty nie zrealizowane, na przykład straty powstałe w wyniku wzrostu kursów wymiany walut obcych w odniesieniu do kredytów zaciągniętych przez jednostkę w tej walucie. W przypadku ujęcia strat w rachunku zysków i strat, zazwyczaj przedstawia się je oddzielnie, ponieważ informacje na ich temat są użyteczne przy podejmowaniu decyzji gospodarczych. Straty często wykazuje się w wartości netto, po pomniejszeniu o odnośne przychody.

4.33-4.35 Założenia koncepcyjne MSSF 2010

(13)

koszty a straty w nauce przedmiotu…

za koszty podmiotu gospodarczego uznawać zmniejszenie wartości aktywów lub wzrost zobowiązań, służące realizacji zasady kontynuacji działalności

będzie nią utrata wartości, która spełnieniu zasady kontynuacji nie służy. Strata wyraża

nieekwiwalentne i niecelowe zmniejszenie

składników majątkowych, pomniejszające wynik działalności podmiotu gospodarczego (ubytki, straty produkcyjne, utracone korzyści,

niewykorzystane zdolności) Koszty Straty

Do kosztów wytworzenia produktu nie zalicza się kosztów: będących konsekwencją niewykorzystanych zdolności produkcyjnych i strat produkcyjnych, nietypowych wielkości (zużycie ponadnormatywne):

zmarnowanych materiałów, robocizny oraz innych kosztów produkcyjnych

(14)

zastanówmy się

14

Czy każdy koszt jest (lub będzie) wydatkiem?

Rozważmy przypadki:

1.

wydano 100 tys. zł na materiały do produkcji

2.

zapłacono za pensję pracowników produkcyjnych

3.

kierownikowi przyznano premię roczną

4.

zapłacono za pracę osób zatrudnionych przy budowie nowego magazynu

5.

naliczono odsetki od kredytu obrotowego

6.

wypłacono dywidendę akcjonariuszowi

7.

przekazano 20 tys. zł darowizny na szkołę

8.

zapłacono 50 tys. zł podatku dochodowego

9.

zapłacono ratę kredytu

(15)

koszt a wydatek

Będące kosztami

wypłata wynagrodzeń

prowizja bankowa wypłata dywidend

spłata raty kapitałowej kredytu

Niebędące kosztami

najpierw koszt

później wydatek koszt i wydatek w tym

samym czasie najpierw wydatek później koszt zużycie materiałów

zakupionych z odroczonym terminem płatności,

amortyzacja

zakup i zużycie materiałów/usług nabytych

za gotówkę

zakup za gotówkę materiałów pozostających

w magazynie

Wydatki

(16)

zastanówmy się

16

• Czy każdy koszt jest (lub będzie) wydatkiem?

• Czy zużyte czynniki produkcji otrzymane nieodpłatnie mogą być kosztem?

(17)

zastanówmy się

Czy zużyte czynniki produkcji otrzymane nieodpłatnie mogą być kosztem?

Rozważmy dwa przypadki:

1.

Spółka zatrudnia pracownika na stanowisku kierownika działu produkcyjnego. To wieloletni pracownik spółki, wuj założyciela.

Nie pobiera on wynagrodzenia. Koszty produkcji nie są obciążone jego wynagrodzeniem, a produkty dzięki temu cechują się wyższą marżą w porównaniu z tymi, które produkuje konkurencja.

2.

Spółka otrzymała maszynę produkcyjną dzięki dotacjom unijnym.

Dotacja jest rozliczania jako przychód przyszłych okresów.

Maszyna jest amortyzowana, a jej koszt wchodzi w skład kosztów

wytworzenia.

(18)

zastanówmy się

18

Czy zużyte czynniki produkcji otrzymane nieodpłatnie mogą być kosztem? Które podejście jest właściwe?

Spółka produkuje ozdoby choinkowe. Większość pracy związanej ze zdobieniem wykonywana jest ręcznie. W okresie wyprodukowano 100.000 sztuk jednakowych ozdób. Koszty materiałów zużytych to 350 tys. zł. Koszty wynagrodzeń pracowników produkcyjnych to 450 tys. zł. Pozostałe koszty uzasadnione to 100 tys. zł. Łącznie 900 tys. zł. Sprzedaż ozdób rozpocznie się dopiero za trzy miesiące, więc do tego czasu całość produkcji stanowi zapas.

Spółka otrzymała od urzędu pracy dotacje do wynagrodzeń części pracowników w kwocie 200 tys. zł.

Rozważane są następujące podejścia.

1. Dotacja zostanie wykazana jako pozostałe przychody operacyjne. Zapas zostanie wyceniony wg kosztu wytworzenia, tj. 9 zł/sztukę. Koszty wg rodzaju wykazane w rachunku wyników wyniosą 900 tys. zł. Tyle samo wyniesie zmiana stanu produktów.

2. Dotacja zostanie wykazana jako pozostałe przychody operacyjne. Zapas zostanie wyceniony wg skorygowanego kosztu wytworzenia tj. 7 zł/sztukę. Koszty wg rodzaju wykazane w rachunku wyników wyniosą 900 tys. zł. Zmiana stanu produktów 700 tys. zl.

3. Dotacja otrzymana zostanie wykazana jako pomniejszenie kosztów wynagrodzeń. Zapas zostanie wyceniony wg skorygowanego kosztu wytworzenia tj. 7 zł/sztukę. Koszty wg rodzaju wykazane w rachunku wyników wyniosą 700 tys. zł. Tyle samo wyniesie zmiana stanu produktów.

(19)

1. wprowadzenie

2. rachunek kosztów

3. reguły wyceny bilansowej

4. wpływ zdolności produkcyjnych na wycenę 5. o ujawnieniach

agenda

(20)

20

Koszty

bezpośrednie Koszty

pośrednie Inne (pozostałe,

finansowe)

koszty produkcyjne koszty nieprodukcyjne

zasadne niezasadne

zmienne stałe koszty ogólnego

zarządu koszty

sprzedaży

koszty wytworzenia produktu koszty okresu

koszty wytworzenia

produkcji niezakończonej koszty wytworzenia produktów gotowych

niesprze-

dane sprzedane

koszty aktywowane w bilansie koszty odniesione w rachunek zysków i strat

słabości rachunku kosztów zniekształcają nie tylko wycenę

zapasów

(21)

rachunek kosztów

Różnie

definiowany…

• ogół działań zmierzających do odzwierciedlenia procesów zachodzących w przedsiębiorstwie (np. zaopatrzenia, produkcji i zbytu produktów), poprzez ujęcie, zgrupowanie i interpretację w określonych przekrojach kosztów

produkcji i sprzedaży produktów, mierzonych ilościowo i wartościowo za pewien okres, w celu uzyskania informacji potrzebnych do ustalania wyników i kierowania przedsiębiorstwem lub ich zespołem;

• obejmuje badanie i transformowanie, według przyjętego modelu, informacji o kosztach działalności podmiotu, służące użytkownikom do oceny sytuacji, podejmowania decyzji i kontroli ich urzeczywistnienia;

• proces identyfikowania, gromadzenia, przetwarzania, prezentowania i interpretowania informacji o kosztach dla dokonywania ocen i decyzji przez użytkowników tych informacji;

• część rachunkowości finansowej i zarządczej, której przedmiotem pomiaru, transformacji, analizy, planowania i komunikacji są koszty działalności

podmiotu gospodarującego;

• […]

(22)

rachunek kosztów wyzwania

22

Problemy:

• jaka jest minimalna cena sprzedaży, którą spółka może zaakceptować?

• co powinno być wycenione (co będzie nośnikiem kosztów)?

• jaki jest koszt wyprodukowania 1 sztuki produktu?

• jakie z ponoszonych kosztów są związane z produktami, a które nie są?

• jak wycenić zapas niesprzedanych produktów

(zwłaszcza, żeby jego cena sprzedaży nie była niższa niż wartość ewidencyjna)?

• czy są przewidziane uproszczenia i do jakiego stopnia można je zastosować?

Wyzwania:

• sposób kalkulacji kosztów, który spółka wybierze, będzie wpływać na wynik(a więc i dywidendę), na podatki, na wartość zapasów, - to trzeba

zaplanować, tym trzeba sterować!

• im dokładniejsze i zaawansowane metody rachunku kosztów, tym pewnie wyższe koszty jego wdrożenia, wyższe ryzyko błędu systemowego

(zagmatwanie), niepowodzenie

wdrożenia, koszty w innych obszarach (np. nakłady na nowy sprzęt IT,

skanery, więcej osób do analizy i planowania oraz obsługi) – informacja kosztuje.

(23)

rachunek kosztów - zastosowanie

gromadzenie informacji o poniesionych kosztach w różnych przekrojach

ewidencja kosztów

kalkulacja kosztu wytworzenia na potrzeby sprawozdawcze

(rachunkowość finansowa) oraz kalkulacja na potrzeby zarządcze

kalkulacja

kosztów

prognozowanie i planowanie przyszłych kosztów w ramach budżetu, ustalanie standardów/normatywów kosztowych

planowanie

kosztów

kształtowanie poziomu i struktury kosztów

zarządzanie

kosztami

(24)

zastanówmy się

24

Jakich słabości może się spodziewać biegły rewident w tych obszarach?

ewidencja kosztów

kalkulacja kosztów

planowanie

kosztów

zarządzanie

kosztami

(25)

rachunek kosztów

prospektywny

realizujący cele rachunkowości zarządczej:

• planowanie – dostarczanie informacji kosztowych zmniejszających poziom ryzyka przy dokonywaniu wyboru; wskazanie kosztowych ograniczeń realizacji już podjętych decyzji (budowa wzorców kosztów),

• kontrola – systematyczne konfrontowanie osiągniętych rezultatów z planem;

identyfikacja odchyleń; eliminowanie odstępstw od wzorców,

• organizowanie – dezagregacja zadań podmiotu pomiędzy oddzielenie kierowane ośrodki odpowiedzialności,

• komunikowanie – kanały, formy i metody przepływu informacji (raporty),

• motywowanie – oddziaływanie na pracownika w celu osiągnięcia identyfikacji celów indywidualnych z celami całej organizacji.

retrospektywny

realizujący cele rachunkowości finansowej,

• podstawowym zadaniem tego rachunku jest sporządzenie rachunku zysków i strat oraz bilansu,

• służy też wnioskowaniu historycznemu.

rachunek kosztów pełnych

nadrzędnym jest podział na koszty produkcji i koszty okresu; pomiędzy produkty pracy rozlicza się ogół kosztów (stałych i zmiennych) produkcji

rachunek kosztów częściowych

nadrzędnym jest podział kosztów na stałe i zmienne; pomiędzy produkty pracy rozlicza się jedynie koszty zmienne produkcji

(26)

26

1. wprowadzenie

2. rachunek kosztów

• klasyfikacja kosztów

3. reguły wyceny bilansowej

4. wpływ zdolności produkcyjnych na wycenę 5. o ujawnieniach

agenda

(27)

zaczyna się od klasyfikacji kosztów

Podstawą klasyfikacji kosztów jest ich grupowanie według określonych cech

jednorodnych

Kontekst klasyfikacji kosztów:

daje możliwość

indywidualnego traktowania poszczególnych składników kosztu całkowitego

umożliwia

poznanie struktury kosztów z różnych punktów

widzenia nie każdy koszt

będzie kosztem wytworzenia

Kontekst

sprawozdawczy Kontekst

kontrolny Kontekst

decyzyjny

(28)

koszty można klasyfikować - przykłady

Ze względu na wpływ na wartość produktów

28

• Koszty produktów

to te koszty, które rozliczane są na produkty i które brane są pod uwagę przy wycenie zapasów wyrobów gotowych lub produktów w toku, dopóty, dopóki wyroby te nie zostaną sprzedane (np. koszty poniesione na produkcję wyrobów

przeznaczonych do sprzedaży, lecz niesprzedanych i pozostających w zapasach). Koszty te będą więc aktywowane w zapasach

i zaprezentowane w bilansie jednostki.

• Koszty okresu

to takie koszty, które nie są brane pod uwagę przy wycenia zapasów i traktowane są jako koszty danego okresu

sprawozdawczego. Koszty te nie są aktywowane i zaprezentowane będą w rachunku wyników.

Kontekst sprawozdawczy

(29)

koszty można klasyfikować - przykłady

Ze względu na ujęcie

w sprawozdaniu finansowym

• Koszty okresu

wykazywane są w „Rachunku zysków i strat”, są to koszty produkcji wyrobów sprzedanych oraz koszty okresu

• Koszty aktywowane

wykazywane są w „Bilansie” są to koszty produkcji wyrobów nie sprzedanych.

(30)

koszty można klasyfikować - przykłady

Ze względu na rodzaj

30

•

amortyzacja,

•

zużycie materiałów,

•

usługi obce,

•

podatki i opłaty,

•

wynagrodzenia,

•

ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia na rzecz pracowników,

•

pozostałe koszty rodzajowe

(31)

koszty można klasyfikować - przykłady

Ze względu na możliwość odniesienia na produkty

• Koszty bezpośrednie

to koszty, których pomiar i odniesienie na produkty lub działalności w oparciu o dowody źródłowe jest możliwy, istotny i opłacalny.

Do najczęściej spotykanych kosztów bezpośrednich zalicza się: koszty

zużycia materiałów, koszty wynagrodzeń wraz z narzutami oraz inne koszty bezpośrednie (tj. zużycie narzędzi, koszty obróbki obcej).

• Koszty pośrednie

to koszty, które nie wykazują ścisłego związku z efektami pracy

lub przyporządkowanie tych kosztów na podstawie dowodów źródłowych do produktów jest nieopłacalne lub nieistotne (np. koszt oświetlenia

pomieszczenia, w którym produkowane są wyroby gotowe). Można podzielić je na wydziałowezwiązane z kosztami wytworzenia powstającymi

w wydziałach produkcyjnych, a nie zaliczone do kosztów bezpośrednich, oraz ogólnozakładowe, czyli koszty utrzymania zarządu jednostki

oraz komórek ogólnej obsługi. Rozliczanie kosztów pośrednich na produkty odbywa się w sposób umowny za pomocą tzw. kluczy rozliczeniowych.

(32)

koszty można klasyfikować - przykłady

Ze względu na miejsce

powstawania

32

•

koszty bezpośrednie działalności produkcyjnej/usługowej

•

koszty wydziałowe

•

koszty wydziałów produkcji pomocniczej

•

koszty zakupu

•

koszty sprzedaży

•

koszty ogólnego zarządu

•

koszty badań i rozwoju

(33)

koszty można klasyfikować - przykłady

Ze względu na reakcję na zmiany poziomu produkcji

• Koszty zmienne

to koszty, których wysokość zmienia się wraz ze zmianą rozmiarów produkcji.

Stopień tej zmienności może być różny:

proporcjonalne, progresywne, degresywne.

• Koszty stałe

to koszty, które nie reagują na zmiany rozmiarów produkcji. W krótkim okresie wyróżnia się koszty stałe o charakterze:

bezwzględnym i względnym.

Kontekst decyzyjny

cel: minimalizacja k.

zmiennego

• podnoszenie jakości

• optymalizacja

• obniżki kosztów

• oszustwa

cel: maksymalizacja

wykorzystania kosztów stałych

• dbałość o utrzymanie w dobrym stanie (unikanie niepotrzebnych przestojów)

• lepsze planowanie produkcji

• więcej zamówień = korzyści skali

(34)

koszty można klasyfikować - przykłady

Ze względu na reakcję na zmiany poziomu produkcji

34

• Koszty zmienne

Kontekst decyzyjny

Koszty zmienne całkowite

Koszt zmienny jednostkowy

Wielkość produkcji Wielkość produkcji

Krótki okres Długi okres

(35)

koszty można klasyfikować - przykłady

Ze względu na reakcję na zmiany poziomu produkcji

• Koszty stałe

Kontekst decyzyjny

Koszty stałe całkowite

Koszt stały jednostkowy

Wielkość produkcji Wielkość produkcji

Krótki okres Długi okres

(36)

zastanówmy się

36

• Czy z punktu widzenia ustalenia kosztów wytworzenia na

potrzeby wyceny bilansowej ważne jest ustalenie, które koszty są zmienne, a które stałe?

• Jak można zidentyfikować, które koszty są zmienne?

(37)

koszt wytworzenia

koszty

koszty niewykorzystanych

zdolności

koszty zmienne

zarówno bezpośrednie i pośrednie

koszty stałe

Obecna

koszty uzasadnione

Zdolność produkcyjna

(38)

Zadanie

38

strona 37

przykład 2.4.1

strona 40

przykłady 2.4.2 i 2.4.3

(39)

koszty można klasyfikować - przykłady

Ze względu na powiązanie

z podejmowanymi decyzjami

• Kosztami istotnymi (zależne)

będą koszty związane z określoną decyzją, których poniesienie uzależnione jest od podjętej decyzji (od konkretnego wyboru, alternatywy).

• Koszty nieistotne (niezależne)

to te koszty, które należy ponieść bez względu na podjętą decyzję. Kosztami nieistotnymi mogą być koszty wynikające z wcześniej podjętych decyzji (koszty zapadłe) lub przyszłe koszty, których wysokość będzie taka sama dla rozpatrywanych alternatyw.

• Koszty utraconych korzyści

są kategorią wyrażającą potencjalne efekty utracone na skutek niepodjęcia określonych działań w wyniku wyboru innego wariantu decyzyjnego. Koszty te nie są rejestrowane w systemie rachunkowości.

• koszty rzeczywiste a koszty normatywne

Kontekst decyzyjny

(40)

koszty można klasyfikować - przykłady

Ze względu na możliwość

wpływania na nie

40

• Koszty kontrolowane

to koszty, które są zależne od kierownika danego podmiotu.

Znajdują się one w zakresie jego odpowiedzialności.

• Koszty niekontrolowane

to koszty, na wysokość których nie ma wpływu kierownik danego podmiotu.

Kontekst kontrolny

(41)

1. Wprowadzenie

2. Rachunek kosztów

• ewidencja kosztów

3. Reguły wyceny bilansowej

4. Wpływ zdolności produkcyjnych na wycenę 5. O ujawnieniach

Agenda

(42)

ewidencja kosztów

• ewidencja kosztów zależna jest od specyfiki danej jednostki, ale nie ma pełnej dowolności,

• ewidencja ma być nośnikiem informacji służącym zarówno celom sprawozdawczym (bilansowym, podatkowym, statystycznym itd.) oraz celom kalkulacji kosztu wytworzenia (wyceny zapasów, ujawnień w sprawozdaniu finansowym),

• biorąc pod uwagę wymagania sprawozdawczości ewidencja musi odbywać się w układzie

rodzajowym kosztów, a dodatkowo w układzie kalkulacyjnym (zarówno wg wymagań ustawy o rachunkowości oraz MSSF).

42

Żadne regulacje nie określają jakie tytułu wchodzą

w skład danej pozycji kosztów. To domena każdej jednostki i jej polityki rachunkowości! Przepisy pozostawiają daleko idącą swobodę w wyborze systemu ewidencji i rozliczania kosztów.

Podczas badania ocenia się, czy zasady są rozsądne (np. oparte o naukę przedmiotu), czy były stosowane w sposób ciągły, a jeśli zmieniane, to dlaczego, czy zasadnie i czy zapewniono

porównywalność danych!

(43)

zastanówmy się

Które z poniższych czynników nie będą miały wpływu na wybór wariantu ewidencji i rozliczania kosztów?

1. zapotrzebowanie na informacje kosztowe ze strony zarządu firmy i stron zewnętrznych,

2. zakres i specyfika działalności (handel / produkcja / usługi), 3. stopień skomplikowania i zautomatyzowania technologii,

4. wielkość przedsiębiorstwa (ilość mpk, asortyment wytwarzanych wyrobów (usług), wielkość zatrudnienia, skala realizowanych obrotów),

5. zasoby przedsiębiorstwa (na ile drogie i złożone systemy może wprowadzać)

6. świadomości organizacji,

7. etap rozwoju przedsiębiorstwa i jego kondycji,

(44)

Rachunek zysków i strat (wariant porównawczy)

A. Przychody netto ze sprzedaży i zrównane z nimi, w tym: od jednostek powiązanych

I. Przychody netto ze sprzedaży produktów

II. Zmiana stanu produktów (zwiększenie - wartość dodatnia, zmniejszenie - wartość ujemna)

III. Koszt wytworzenia produktów na własne potrzeby jednostki

IV. Przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów B. Koszty działalności operacyjnej

I. Amortyzacja

II. Zużycie materiałów i energii III. Usługi obce

IV. Podatki i opłaty, w tym:

podatek akcyzowy V. Wynagrodzenia

VI. Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia VII. Pozostałe koszty rodzajowe

VIII.Wartość sprzedanych towarów i materiałów C. Zysk (strata) ze sprzedaży (A-B)

ewidencja kosztów

Układ porównawczy

1) dzieli koszty z punktu widzenia ich treści ekonomicznej (rodzaju),

2) odpowiada na pytanie – co zużyto,

3) ujmuje koszty poniesione w danym okresie sprawozdawczym, choć mogą one dotyczyć okresów przyszłych lub minionych, dlatego konieczność wprowadzenia elementu „zmiana stanu produktów”

4) Uwzględnia i wyróżnia koszty rodzajowe – takie, których w ramach danego podmiotu nie dzieli się na elementy składowe (stanowią one iloczyn ilości zużycia i ceny zakupu dyktowanej przez dostawcę)

5) z reguły do ich ewidencji służą konta zespołu 4.

44

Przykład: w tys. zł

koszty poniesione w okresie 1.000

koszty dotyczace wytworzenia produktow 850

sprzedane produkty w okresie 600

przychód ze sprzedanych produktów w okresie 1.300

wówczas w rachunku zysków i strat:

Przychody 1.300

Zmiana stanów produktów 250

1.550 Koszty wg rodzaju (różne rodzaje) (1.000)

Zysk ze sprzedaży 550

oraz w bilansie:

zapas 250

(45)

ewidencja kosztów

Układ por ów na w czy

^• Są to odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych

i wartości niematerialnych i prawnych.

• Podstawę dokonania odpisów amortyzacyjnych stanowi plan amortyzacyjny opracowywany przez jednostkę. W planie tym w formie tabel określa się okres ekonomicznej użyteczności składnika aktywów, a na tej podstawie stopy procentowe i stawki kwotowe rocznych odpisów amortyzacyjnych poszczególnych składników majątku trwałego podlegających amortyzacji.

amortyzacja

zużycie materiałów i energii

usługi obce

podatki i opłaty

wynagrodzenia

ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia i narzuty na rzecz pracowników pozostałe koszty rodzajowe

(46)

ewidencja kosztów

Układ por ów na w czy

46

Są to koszty zużycia materiałów i energii na cele działalności podstawowej, pomocniczej i ogólnego zarządu, oraz koszty przedmiotów o okresie użytkowania krótszym od 1 roku –

niezaliczonych do aktywów trwałych. Koszty te obejmują m.in. koszty:

a. zużycia materiałów podstawowych, nabytych surowców, półfabrykatów obcych,

b. części zamiennych do maszyn i urządzeń, c. opakowań,

d. paliwa,

e. niedoborów materiałów mieszczących się w granicach norm, ich ubytki naturalne,

f. energii elektrycznej, cieplnej, wody pary wodnej, gazu i innych nośników energetycznych,

g. zużycia materiałów biurowych, środków czystości, czasopism i książek oraz innych drobnych materiałów pomocniczych.

amortyzacja

zużycie materiałów i energii

usługi obce

podatki i opłaty

wynagrodzenia

(47)

ewidencja kosztów

Układ por ów na w czy

Są to koszty usług świadczonych przez obce podmioty gospodarcze

wykonane na rzecz jednostki prowadzącej działalność. Koszty te obejmują m.in. usługi:

amortyzacja

usługi obce

podatki i opłaty

wynagrodzenia

• transportowe,

• remontowo-konserwacyjne,

• obróbki obcej,

• telekomunikacyjne i pocztowe,

• doradztwa księgowego, audytorskiego i prawnego,

• ochrony mienia i porządkowe,

• bankowe (np. prowadzenie rachunku bankowego, opłaty za dokonanie przelewu, opłaty za potwierdzenie czeku –

niezaliczane do kosztów finansowych),

• dozoru mienia i sprzątania,

• dzierżawy, wynajmu, leasingu operacyjnego,

• informatyczne,

• biurowe.

(48)

ewidencja kosztów

Układ por ów na w czy

48

Są to wszelkie podatki i opłaty stanowiącej koszty podstawowej działalności operacyjnej, np.:

amortyzacja

usługi obce

podatki i opłaty

wynagrodzenia

• naliczony VAT niepodlegajacy odliczeniu,

• podatek od nieruchomości,

• opłatę z tytułu wieczystego użytkowania gruntu,

• VAT należny przy zakupie usług z importu oraz

obciążający wydane towary na potrzeby reprezentacji,

• podatek akcyzowy od

sprzedaży własnych wyrobów objętych akcyzą,

• opłaty o charakterze

administracyjnym (z wyjątkiem opłat spornych i dotyczących środków trwałych w budowie) tj: skarbowe, sądowe,

notarialne,

• opłatę abonamentową – RTV,

• opłaty związane z ochroną środowiska,

• podatek PFRON,

• inne podatki i opłaty na rzecz miasta i gminy.

(49)

ewidencja kosztów

Układ por ów na w czy

Są to koszty wynagrodzeń, obejmujące wartość wynagrodzeń

pieniężnych oraz świadczeń w naturze i ich ekwiwalentów, zaliczane do osobowego i bezosobowego funduszu płac (umowy cywilno- prawne), funduszu wypłat agencyjno-prowizyjnych i honorariów autorskich.

Dodatkowym elementem kosztowym wchodzących w skład tej pozycji są przysługujące pracownikom - na mocy przepisów prawa -

wynagrodzenia urlopowe.

amortyzacja

usługi obce

podatki i opłaty

wynagrodzenia

(50)

ewidencja kosztów

Układ por ów na w czy

50

Są to koszty ubezpieczeń społecznych i innych świadczeń na rzecz pracowników, np:

amortyzacja

usługi obce

podatki i opłaty

wynagrodzenia

ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia i narzuty na rzecz pracowników pozostałe koszty rodzajowe

• naliczone składki na ubezpieczenie społeczne pokrywane przez zakład pracy, a podlegające zarachowaniu na rzecz ZUS (składka emerytalna, rentowa, wypadkowa),

• obligatoryjne odpisy na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych,

• odpis na ZFŚS,

• wydatki związane z

bezpieczeństwem i higieną pracy oraz ochroną zdrowia pracowników, w tym wartość środków higieny osobistej wydawanych

pracownikom,

• nieodpłatnie i obligatoryjnie

wydawaną pracownikom odzież roboczą i ochronną oraz ubiory służbowe (umundurowanie),

• dopłaty do stołówek i bufetów pracowniczych,

• koszty posiłków regeneracyjno- wzmacniających,

• dopłaty do kwater prywatnych i biletów miesięcznych

• koszty szkoleń pracowniczych, w części pokrywanej przez zakład pracy.

(51)

ewidencja kosztów

Układ por ów na w czy

Są to pozostałe koszty rodzajowe związane z prowadzoną działalnością

gospodarczą, np.:

a. koszty podróży służbowych,

b. ubezpieczenia rzeczowe i majątkowe,

c. ekwiwalenty za używanie własnych materiałów, narzędzi, sprzętu, d. odprawy z tytułu wypadków przy pracy i odprawy pośmiertne

wypłacane członkom rodzin zmarłych pracowników, e. fakultatywne składki członkowskie w organizacjach.

amortyzacja

usługi obce

podatki i opłaty

wynagrodzenia

ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia i narzuty na rzecz pracowników

pozostałe koszty rodzajowe

(52)

Rachunek zysków i strat (wariant kalkulacyjny)

A. Przychody netto ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów, w tym: od jednostek powiązanych

I. Przychody netto ze sprzedaży produktów

II. Przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów B. Koszty sprzedanych produktów, towarów i materiałów,

w tym:- jednostkom powiązanym

I. Koszt wytworzenia sprzedanych produktów II. Wartość sprzedanych towarów i materiałów C. Zysk (strata) brutto ze sprzedaży (A-B)

D. Koszty sprzedaży

E. Koszty ogólnego zarządu

F. Zysk (strata) ze sprzedaży (C-D-E)

Przykład: w tys. zł

koszty poniesione w okresie 1.000

koszty dotyczace wytworzenia produktow 850

sprzedane produkty w okresie 600

przychód ze sprzedanych produktów w okresie 1.300

wówczas w rachunku zysków i strat:

Przychody 1.300

Koszty sprzedanych produktów (600)

Koszty ogolnego zarządu (150)

Zysk ze sprzedazy 550

oraz w bilansie:

zapas 250

ewidencja kosztów

Układ kalkulacyjny

1) grupuje koszty pośrednie produktów pracy (których odniesienie wprost na dane zlecenie czy asortyment w oparciu o dokumenty źródłowe zużycia jest

niemożliwe, nieistotne i nieopłacalne), 2) dostosowany do struktury organizacyjnej

przedsiębiorstwa,

3) podmiotem obserwacji kosztów jest miejsce powstawania kosztu(MPK) – wydzielone w przedsiębiorstwie zakresy działalności, 4) grupuje koszty dotyczące danego okresu

sprawozdawczego,

5) spełnia dwie podstawowe funkcje: kontrolną i kalkulacyjną - odpowiada na pytanie gdzie powstały koszty?, a tym samym wskazuje, kto jest za nie odpowiedzialny?

6) ich ewidencję prowadzi się na kontach zespołu 5

52

(53)

ewidencja kosztów

Układ kal kul acy jn y

wydziałowe

produkcji pomocniczej zakupu

sprzedaży zarządu

materiały bezpośrednie robocizna bezpośrednia inne koszty bezpośrednie uzasadnione koszty pośrednie Przedmiotowo

Podmiotowo

(54)

ewidencja kosztów

Układ kal kul acy jn y

54

• Są to koszty powstałe w wydziałach produkcji podstawowej.

• Zalicza się do nich np. koszty:

a. utrzymania w ruchu maszyn i innych urządzeń, środków transportowych i narzędzi (napęd, konserwacje, remonty), b. kierowania wydziałem,

c. składowania i kontroli technicznej produktów, d. stworzenia ogólnych warunków pracy na wydziale

(utrzymanie budynków, oświetlenie, BHP, czystość, itp.).

• Dla celów kalkulacji kosztu wytworzenia oraz ze względu na potrzeby kontroli kosztów w podmiotach, których sprawozdanie finansowe podlega badaniu przez biegłego rewidenta, dzieli się je na koszty stałe i zmienne.

• Generalnie to koszty pośrednie produkcji ponoszone na wydziałach produkcji podstawowej.

Przedmiotowo

wydziałowe

sprzedaży zarządu

materiały bezpośrednie robocizna bezpośrednia inne koszty bezpośrednie uzasadnione koszty pośrednie Podmiotowo

(55)

ewidencja kosztów

Układ kal kul acy jn y

• Działalność pomocnicza jest w wielu branżach nieodłącznym etapem

prowadzonej podstawowej działalności operacyjnej przedsiębiorstw.

• Celem działalności podmiotów pomocniczych jest świadczenie usług

lub wytwarzanie produktów np. materiałów, narzędzi, środków trwałych przede wszystkim na potrzeby podmiotów produkcji podstawowej, lecz także innych podmiotów pomocniczych i działów administracyjnych, np.:

• wydziały energetyczne, transportowe, remontowe, budowlane,

• wydziały wytwórcze: prototypów, narzędzi, przyrządów, form, części zamiennych,

• biura konstrukcyjne, laboratoria,

• wydziały socjalno-bytowe (stołówki, bufety, szatnie, służba zdrowia, przedszkola zakładowe itp.)

• W przypadku posiadania przez wydziały pomocnicze wystarczających mocy produkcyjnych i występowania zapotrzebowania zewnętrznego, świadczenia wydziałów pomocniczych są sprzedawane innym zewnętrznym podmiotom gospodarczym.

Przedmiotowo

wydziałowe

produkcji pomocniczej

zakupu sprzedaży zarządu

(56)

ewidencja kosztów

Układ kal kul acy jn y

56

• To koszty bezpośrednio związane z zakupem (tzn. dające się przyporządkować do danej partii), jak np.:

a) koszty przewozów i składowania

b) koszty opakowań zużytych w transporcie, c) koszty związane z przesyłką,

d) ubezpieczenia w transporcie,

e) wynagrodzenia załadunkowe i wyładunkowe.

• Koszty zakupu rozlicza się w ślad za zużytymi aktywami, którego zakup dotyczył.

• Nie zalicza się do nich kosztów:

a) przerzutów i przesunięć międzymagazynowych, b) wynagrodzeń stałego personelu magazynowego, c) utrzymania komórek zaopatrzenia,

d) podróży służbowych pracowników związane z zaopatrzeniem lub konwojowaniem.

• Koszty te w całości obciążają koszty danego okresu, w którym zostały poniesione.

Przedmiotowo

wydziałowe

produkcji pomocniczej zakupu

sprzedaży zarządu

(57)

ewidencja kosztów

Układ kal kul acy jn y

• To koszty fazy zbytu, związane bezpośrednio z transakcją sprzedaży produktów,

dające się przypisać do określonej partii produktów (koszty bezpośrednie czynności następujących po przekazaniu produktów z magazynów własnych lub bezpośrednio z produkcji do wysyłki albo przy wydawaniu ich odbiorcy).

• Nie zalicza się do nich kosztów:

• utrzymania komórek zbytu,

• utrzymania zapasów,

• obsługi i utrzymania magazynów wyrobów gotowych i półfabrykatów,

• przejazdów służbowych odbywanych w sprawach zbytu.

Przedmiotowo

wydziałowe

sprzedaży zarządu

(58)

ewidencja kosztów

Układ kal kul acy jn y

58

• Związane są z funkcją zarządzania przedsiębiorstwem jako całością.

• Wykazują one słaby związek z przedmiotem prowadzonej działalności, dlatego są one określane jako koszty pośrednie dotyczące obsługi,

administrowania, zarządzania i organizacji jednostki wytwórczej, handlowej czy też usługowej.

• Obejmują one koszty:

• ogólnoadministracyjne(administracyjno-gospodarcze) - są to koszty związane z utrzymaniem komórek zarządu, a także stworzeniem ogólnych warunków działania jednostki,

• oraz ogólnoprodukcyjne- związane są one z utrzymaniem obiektów ogólnego przeznaczenia, do których zalicza się, np.: magazyny

materiałów i wyrobów gotowych, ośrodki przetwarzania danych, laboratoria, straż przemysłowa, bocznice kolejowe, ośrodki kontroli jakości.

Przedmiotowo

wydziałowe

sprzedaży zarządu

(59)

Prod. w toku605

Koszty zakupu503

620 Odch.

od cen ewid.

Koszt wł.sp. 706 Zespoły

0,1,2,3,8 Zespół

4 490

Rozl.koszt.

Roz.m/o kosztów640

Prod.pomoc.530

Prod. podst.501 580 Rozl.prod.

550 Koszty ogólnego

zarządu

507 Koszty sprzedaży 1

Koszty wydz.502 2a

2b

2g

2c

2d

3

5

4a 4b 4c

2e

2f

6

9

8

Wyroby na skł.601

7 11

10 10

12 12

13

14

Przykładowy schemat

ewidencji

księgowej

i rozliczenia

kosztów

(60)

60

Zespoły

0,1,2,3,8 Produkcja

podstawowa Produkty

gotowe

Produkcja w toku

Koszty zarządu.

Koszty sprzedaży Rozlicz.m/o

kosztów

Rozliczenie produkcji

Koszt własny sprzedaży produktów

Odchylenia od cen ewidencyjnych

produktów

(1a) (1a) (5a) (5a) (4) (4) (7) (7)

(1b) (1c)

(2) (2) (9) (9)

(3) (3) (10) (10) (6) (6) (8) (8)

(5b) (5b)

Przykładowy schemat

ewidencji

księgowej

i rozliczenia

kosztów

(61)

Zespoły 0,1,2,3,8

Zespół 4 Koszty wg rodzaju

860

Wynik finansowy Rozl. m/o kosztów

Przykładowy schemat ewidencji księgowej i rozliczenia kosztów

4 31.XII.

1

2 3

(62)

62

1. Wprowadzenie

2. Rachunek kosztów

• kalkulacja kosztów

3. Reguły wyceny bilansowej

4. Wpływ zdolności produkcyjnych na wycenę 5. O ujawnieniach

Agenda

(63)

kalkulacja kosztów

Koszty

bezpośrednie Koszty

pośrednie

koszty produkcyjne koszty nieprodukcyjne

zasadne niezasadne

zmienne stałe

koszty wytworzenia produktu

koszty wytworzenia

produkcji niezakończonej koszty wytworzenia produktów gotowych niesprze-

dane sprzedane

(64)

rachunek kosztów a zasady rachunkowości

64

bilans

zapasy

wyroby gotowe, półprodukty, produkcja w toku

rozliczenia międzyokresowe czynne i bierne

rezerwy na zobowiązania

rachunek zysków i strat

działalność podstawowa przychody z tytułu sprzedanych

produktów i ich wartość (koszt)

koszty sprzedaży

koszty zarządu

(ogólne, administracyjne, okresu, neefektywne, utraty wartości)

zasada współmierności

zasada ostrożnej wyceny

zasada memoriału

ciągłości

(65)

rachunek kosztów a zasady rachunkowości

z perspektywy bilansu:

• czy zapas produktów/półproduktów/produkcji w toku wykazany w bilansie wyceniony jest zgodnie zasadami rachunkowości (odpowiada kosztowi wytworzenia, uwzględniając zasady ostrożności)

• jakie będą nośniki kosztów?

• co składa się na koszt wytworzenia (jakie koszty bezpośrednie i jakie koszty pośrednie)?

• jak przypisać koszty pośrednie do danego nośnika kosztów?

• jaka część kosztów pośrednich jest uzasadniona (odpowiadająca normalnemu zużyciu czynników produkcji)?

z perspektywy wyniku:

• czy koszty sprzedanych produktów są współmierne z przychodami?

• czy prawidłowo określono koszt wytworzenia (czy odzwierciedla faktycznie zużyte zasoby – zwłaszcza koszty pośrednie)?

• czy koszty są prawidłowo klasyfikowane między działalności/ przypisano do właściwego rodzaju?

• które z kosztów są bezpośrednie, a które pośrednie – zwłaszcza przy produkcji

wieloasortymentowej i wielostanowiskowej?

• które z pośrednich kosztów będą kosztami okresu (nieuzasadnione)?

(66)

kalkulacja kosztów

• kalkulacja kosztów to czynność obliczeniowa zmierzająca do ustalenia kosztów przypadających na przedmiot kalkulacji

• przedmiotem kalkulacji może być pojedynczy produkt, usługa, zlecenie, projekt, klient, grupa asortymentowa produktów itd.

66

+ materiały bezpośrednie + robocizna bezpośrednie + inne koszty bezpośrednie

= razem koszty bezpośrednie produkcji + pośrednie koszty produkcji (uzasadniony)

= techniczny koszt wytworzenia + koszty zarządu

= fabryczny koszt wytworzenia + koszty sprzedaży

= całkowity koszt wytworzenia klucze

podziałowe bezpośrednie

przypisanie do produktu/

usługi koszty

bezpośrednie koszty

pośrednie

interesuje nas ustalenie poprawności przypisania do odpowiedniej kategorii danego kosztu

(koszty jako całość) oraz przypisanie kosztu na jednostkę (koszty jednostkowe)

(67)

kalkulacja kosztów

rodzaje kalkulacji (zależne od celu kalkulacji)

•

ofertowa

•

planowa

•

normatywna

•

wynikowa

•

kosztu częściowego

•

kosztu pełnego

decydenci

w praktyce dążą

do optymalizacji między korzyściami informacji a kosztem ich pozyskania

(68)

cel kalkulacji

Kontrola i ocena spełniania wymogów wobec dokumentacji badania

68

Rodzaj Dalszy

podział Dane wyjściowe do sporządzania

kalkulacji Charakter kosztu

jednostkowego Czemu służy koszt jednostkowy uzyskany w wyniku kalkulacji ?

Kalkulacja wstępna

Ofertowa

normy i wskaźniki techniczno-

ekonomiczne, taryfikatory, taryfy cen i ceł, ceny średnie, koszty uznane za przeciętne dla danej branży

mało dokładny, wyłącznie orientacyjny koszt

jednostkowy

ustalenie ceny na wyrób (usługę), gdy nie ma jeszcze dokładnych opracowań konstrukcyjnych i technologicznych

Planowa

założenia przyjęte w planach i budżetach na temat norm zużycia środków

produkcji, norm wydajności pracy oraz przewidywanych skutków usprawnień organizacyjno- techniczne.

planowany jednostkowy koszt wytworzenia

tworzenie optymalnych planów produkcji i sprzedaży,

prowadzenie polityki zaopatrzenia, tworzenie podstaw obniżki kosztów.

Normatywna aktualnie obowiązujące normy techniczne oraz planowane ceny i budżety kosztów pośrednich

normatywny koszt

jednostkowy Narzędzie kontroli operatywnej kosztów

Kalkulacja

Wynikowa rzeczywiście zarejestrowane koszty na

kontach księgowych rzeczywisty koszt

wytworzenia

wycena wyrobów gotowych i pomiar zysku, podstawa do sprawdzianu założeń na temat zużycia czynników produkcji w kalkulacjach wstępnych.