POLITYKA RACHUNKOWOŚCI A POLITYKA BILANSOWA PODMIOTOWY I PRZEDMIOTOWY ZAKRES ZNACZENIOWY

(1)

Marzena Mikołajczyk

POLITYKA RACHUNKOWOŚCI A POLITYKA BILANSOWA

– PODMIOTOWY I PRZEDMIOTOWY ZAKRES ZNACZENIOWY

1. Wstęp

W najszerszym znaczeniu pod pojęciem „polityka” rozumie się świadome, konsekwentne postępowanie określonych podmiotów służące osiągnięciu wy- znaczonego celu. Największe znaczenie gospodarcze, z punktu widzenia zakresu skutków przeprowadzonych działań w ramach polityki, wydaje się mieć polityka danego państwa. Władze danego kraju kształtują bowiem ramowe warunki, w któ- rych podmioty gospodarcze będą osiągały swoje podstawowe cele, jakimi są zachowanie kontynuacji działania i rozwój.

Poruszając się w ramach prawnych ustalonych przez państwo, podmioty gospodarcze kreują własną politykę – politykę przedsiębiorstwa – jako zbiór zasad determinujących osiągnięcie ich indywidualnych celów głównych oraz celów cząst- kowych. W literaturze ekonomicznej, jako jeden z elementów polityki przedsię- biorstwa, wskazuje się politykę rachunkowości bądź/i politykę bilansową.

Analiza definicji „polityka rachunkowości” oraz „polityka bilansowa” for- mułowanych przez autorów opracowań (książek, artykułów, referatów) z zakresu rachunkowości wskazuje na to, że pojęciom tym przypisywane są różne zakresy znaczeniowe, a tym samym różny charakter wzajemnych relacji. Można przy tym wyłonić trzy podstawowe sposoby przedstawiania w poszczególnych opracowaniach relacji znaczeniowych pomiędzy pojęciami „polityka rachunko- wości” oraz „polityka bilansowa”:

• polityka bilansowa jest elementem polityki rachunkowości (polityka rachun- kowości ma szerszy zakres przedmiotowy i/lub podmiotowy niż polityka bilansowa),

• polityka rachunkowości jest elementem polityki bilansowej (polityka bilansowa ma szerszy zakres przedmiotowy niż polityka rachunkowości),

• polityka rachunkowości i polityka bilansowa to synonimy (obejmują ten sam zakres przedmiotowy i podmiotowy).

(2)

Celem niniejszego opracowania jest próba nakreślenia relacji znaczeniowej pomiędzy terminami „polityka rachunkowości” i „polityka bilansowa” na bazie definicji tych pojęć zamieszczonych w literaturze przedmiotu, w ustawie o ra- chunkowości oraz w standardach międzynarodowych.

2. Istota polityki rachunkowości

Analiza definicji terminu „polityka rachunkowości” występujących w literaturze przedmiotu wskazuje, że termin ten jest pojęciem niejednoznacznym i wy- maga odrębnego określenia makropolityki i mikropolityki rachunkowości, ze względu na różny podmiotowy i przedmiotowy zakres znaczeniowy tych termi- nów.

Polityka rachunkowości w wymiarze makroekonomicznym zajmuje szcze- gólne miejsce w opracowaniach W. Brzezina. Podkreśla on, że dla właściwego pojmowania makropolityki rachunkowości zasadnicze znaczenie posiada roz- graniczenie pojęć nauki, polityki i praktyki rachunkowości jako desygnatów pojęcia „rachunkowość”¹. Dokonuje przy tym następującej ich charakterystyki²:

• przez naukę rachunkowości należy rozumieć zarówno procesy polegające na systematyzowaniu, jak i pomnażaniu wiedzy o zasadach projektowania syste- mów informacyjnych rachunkowości i organizowania efektywnych procesów gromadzenia oraz przetwarzania informacji dla celów zarządzania; przedmio- tem zainteresowania nauki rachunkowości jest odległa i bliższa przeszłość, te- raźniejszość i przyszłość;

• polityka rachunkowości oznacza całą sferę normalizacji rachunkowości po- przez różnego rodzaju przepisy prawne, standardy, dyrektywy metodologiczne służące określeniu bardziej ogólnych i szczegółowych zasad funkcjonowania rachunkowości w danym państwie (wspólnocie państw) w pewnym okresie; jej wytworem jest kodyfikacja i opracowanie norm z zakresu rachunkowości o za- sięgu krajowym i międzynarodowym;

• praktyka rachunkowości obejmuje szeroką dziedzinę, na którą składają się:

– systemy rachunkowości funkcjonujące w przedsiębiorstwach w formie wy- odrębnionych działów,

– wyspecjalizowane przedsiębiorstwa usługowe, które prowadzą dla mniej- szych przedsiębiorstw na ich zlecenie i w ich imieniu systemy informacyjne rachunkowości,

1 W. Brzezin, Mikro- i makropolityka rachunkowości, Prace Naukowe Akademii Ekonomicz- nej we Wrocławiu nr 876, Wrocław 2000, s. 36.

2 W. Brzezin, Ogólna teoria rachunkowości, Wyższa Szkoła Handlu i Prawa w Warszawie, Warszawa 1998, s. 22–24.

(3)

– wyspecjalizowane przedsiębiorstwa usługowe, które opracowują zinformaty- zowane systemy rachunkowości przedsiębiorstw łącznie z usługami ich wdrażania w danym przedsiębiorstwie,

– przedsiębiorstwa międzynarodowe i krajowe, które przeprowadzają na zlecenie przedsiębiorstw ocenę ich sprawozdań zgodnie z wymogami ustawy o ra- chunkowości, a także prowadzą inne przedsięwzięcia konsultingowe,

– przedsiębiorstwa międzynarodowe i krajowe, które przeprowadzają na zlecenie przedsiębiorstw ocenę ich sprawozdań zgodnie z wymogami ustawy o ra- chunkowości (przedsiębiorstwa te prowadzą również inne przedsięwzięcia konsultingowe),

– biegli rewidenci, którzy na zlecenie przedsiębiorstw przeprowadzają ocenę ich sprawozdań zgodnie z wymogami ustawy o rachunkowości.

Jak wynika z istoty zdefiniowanych przez W. Brzezina terminów, polityka rachunkowości w wymiarze makroekonomicznym oznacza ogół czynności nor- malizujących, stojących między praktyką a teorią rachunkowości. Obejmuje ona całą sferę działalności organów państwowych lub instytucji powołanych przez krajowe i międzynarodowe stowarzyszenia księgowych, zmierzające do normalizacji oraz standaryzacji rachunkowości³. Makropolityka rachunkowości ustala zatem pewien model rachunkowości w danym państwie lub grupie państw i tworzy wzorce dobrowolnego lub przymusowego naśladownictwa poprzez: ustawy, dyrektywy metodologiczne, standardy⁴.

Makropolityka rachunkowości wypływa z rosnącego znaczenia norm prawnych, regulujących sposoby prowadzenia rachunkowości, które zyskały przewa- gę nad tradycyjnymi normami zwyczajowymi. Normowanie metod i zasad prowadzenia rachunkowości jest zobligowane potrzebą zapewnienia jednolitości i porównywalności danych liczbowych dostarczanych przez rachunkowość⁵.

Analizując zagadnienia makropolityki rachunkowości, należy wyodrębnić⁶:

• makropolitykę narodową rachunkowości (krajową) – stosowaną w poszczegól- nych krajach z uwzględnieniem zarówno ogólnoświatowego dorobku i osią- gnięć praktyki i nauki, jak i własnych doświadczeń, struktury i poziomu roz- woju gospodarczego, tradycji, kultury itp. czynników;

• makropolitykę regionalną rachunkowości – zazwyczaj stosowaną w skali okre- ślonego regionu, jak np. w krajach członkowskich Unii Europejskiej, zmierza- jącą w kierunku harmonizacji rachunkowości, tj. redukowania różnic w spra-

3 W. Brzezin, Nauka, polityka i praktyka rachunkowości, Zeszyty Teoretyczne Rady Nauko- wej Stowarzyszenia Księgowych w Polsce nr 32, Warszawa 1995, s. 32.

4 W Brzezin, Refleksje o teorii, polityce i dydaktyce rachunkowości, Zeszyty Teoretyczne Ra- chunkowości Stowarzyszenia Księgowych w Polsce nr 26, Warszawa 2005, s. 47.

5 W. Jankowska, Polityka rachunkowości w świetle zasad bilansowych i podatkowych, „Ra- chunkowość” 2005, nr 1 (176), s. 52.

6 H. Duch, Polityka rachunkowości, „Problemy Rachunkowości” 2005, nr 2, s. 38.

(4)

wozdawczości finansowej poszczególnych krajów członkowskich (np. Dyrek- tywy Unii Europejskiej);

• makropolitykę globalną rachunkowości – zmierzającą do ujednolicenia i sto- sowania tych samych reguł i zasad sporządzania sprawozdań finansowych na całym świecie, czyli standaryzacji rachunkowości (np. Międzynarodowe Stan- dardy Rachunkowości).

Globalne, regionalne, a przede wszystkim narodowe regulacje zasad prowadzenia rachunkowości (makropolityka rachunkowości) tworzą ramy polityki rachunkowości podstawowego podmiotu rachunkowości – jednostki gospodarczej, czyli mikropolityki rachunkowości.

A zatem polityka rachunkowości podmiotu gospodarczego (mikropolityka rachunkowości) jest pochodną makropolityki rachunkowości. Jej uprawianie przez jednostki gospodarcze jest możliwe tylko wówczas, gdy istnieją, nakreślo- ne w ramach makropolityki rachunkowości, możliwości wyboru określonych konwencji i zasad przy sporządzaniu sprawozdań finansowych, czyli wtedy, gdy są akceptowane różne warianty pomiaru rezultatów danej transakcji i jeśli wy- stępują alternatywne metody liczenia znaczących i użytecznych wielkości (np.

zysk)⁷. Krajowe akty prawne, dyrektywy metodologiczne i standardy wyznacza- ją swoisty obszar decyzyjny, w ramach którego podmioty gospodarcze mogą kształtować swoją politykę rachunkowości.

W. Brzezin za mikropolitykę rachunkowości uważa kształtowanie sprawoz- dań finansowych zgodnie z celami ustalonymi przez właścicieli podmiotu gospodarczego w ramach obowiązujących przepisów⁸. Definicja ta wskazuje na cel prowadzenia polityki rachunkowości przez podmiot gospodarczy, a mianowicie wykazanie w sprawozdaniu finansowym wielkości, które pozwolą w sposób optymalny zrealizować założenia gospodarcze tego podmiotu.

Ważny aspekt polityki rachunkowości porusza A. Jarugowa, która przez poli- tykę rachunkowości podmiotu gospodarczego (poziom mikro) rozumie zastosowanie przez zarząd przedsiębiorstwa w sporządzaniu sprawozdań finansowych specyficznych zasad, konwencji, reguł i praktyk dobranych odpowiednio do odwzorowania jego rzeczywistej pozycji finansowej, dochodowej i dokonań⁹. Podkreśla ona zatem, że sposobem realizacji zamierzeń jednostki jest wyłącznie podniesienie jakości sporządzanych przez nią sprawozdań finansowych, a nie fałszowanie czy frezowanie tych sprawozdań.

7 R. Lewis, D. Pendrill, D.S. Simos, Advanced Financial Accounting, London 1981, s. 20–22, za: A. Szmerekieta, Polityka Rachunkowości przedsiębiorstwa. Zagadnienia wybrane, Zeszyty Teoretyczne Rady Naukowej Stowarzyszenia Księgowych w Polsce nr 52, Warszawa 1999, s. 60.

8 W Brzezin, Refleksje o teorii, s. 47.

9 A. Jarugowa, E. Walińska, Roczne sprawozdanie finansowe: ujęcie księgowe a podatkowe, Ośrodek Doradztwa i Doskonalenia Kadr, Gdańsk 1997, s. 23.

(5)

Termin „polityka rachunkowości jednostki gospodarczej” pojawia się rów- nież w Międzynarodowych Standardach Rachunkowości oraz w ustawie o ra- chunkowości.

Międzynarodowy Standard Rachunkowości nr 1 Prezentacja polityki prowa- dzenia rachunkowości, w wersji obowiązującej do 30 czerwca 1998 roku, okre- ślał politykę rachunkowości podmiotu gospodarczego (mikropolitykę rachun- kowości) jako „zasady, reguły, metody, uzgodnienia umowne i procedury przy- jęte przez kierownictwo przedsiębiorstwa przy opracowywaniu i prezentacji sprawozdań finansowych”¹⁰.

Cytowany MSR 1 Prezentacja polityki prowadzenia rachunkowości został zastąpiony przez standard o nazwie Prezentacja sprawozdań finansowych (obo- wiązujący od 1.07.1998 r. do 31.12.2004 r.). Zawarto w nim między innymi następujące stwierdzenie: „Kierownictwo jednostki powinno wybrać i stosować takie zakładowe zasady rachunkowości, aby sprawozdanie finansowe było zgod- ne z wszystkimi wymogami każdego mającego zastosowanie Międzynarodowe- go Standardu Rachunkowości i każdej interpretacji Stałego Komitetu ds. Inter- pretacji”¹¹.

Po kolejnej nowelizacji Międzynarodowych Standardów Rachunkowości za- gadnienia polityki rachunkowości normowane są poprzez: MSR 1 Prezentacja Sprawozdań Finansowych oraz MSR 8 Zasdy (polityka) rachunkowości, zmiany wartości szacunkowych i korygowanie błędów, mających zastosowanie do okre- sów obrotowych rozpoczynających się 1 stycznia 2005 roku i później.

Według MSR 8 zasady (polityka) rachunkowości to: „konkretne prawidła, metody, konwencje, reguły i praktyki przyjęte przez jednostkę gospodarczą przy sporządzaniu i prezentacji sprawozdań finansowych”¹².

W wyniku nowelizacji Ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 roku również do polskiego prawa bilansowego zostało wprowadzone pojęcie „zasad (polityki) rachunkowości”¹³. Art. 3 ust. 1 pkt 11 ustawy stanowi, że przez przyjęte przez przedsiębiorstwo zasady (politykę) rachunkowości rozumie się

„wybrane i stosowane przez jednostkę, odpowiednie do jej dzielności, rozwiąza- nia dopuszczone przepisami ustawy i zapewniające wymaganą jakość sprawoz- dań finansowych”¹⁴.

10 Międzynarodowe Standardy Rachunkowości, International Accounting Standard Committe- te, Stowarzyszenie Księgowych w Polsce, Warszawa 1994, s. 67.

13 Termin „polityka rachunkowości” nie występował w pierwotnym brzmieniu ustawy o ra- chunkowości.

14 Ustawa z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości , DzU z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm.

(6)

Należy zwrócić uwagę na fakt, iż zarówno w znowelizowanej wersji Mię- dzynarodowych Standardów Rachunkowości, jak i w znowelizowanej ustawie o rachunkowości termin „polityka rachunkowości” utożsamiany jest z „zasadami rachunkowości”. Sytuacja ta tworzy niejednoznaczny zakres pojęciowy związa- ny z rachunkowością (co nie powinno mieć przecież miejsca) i prowokuje do głębszych analiz semantyczno-merytorycznych¹⁵. Termin „polityka” literalnie nie oznacza przecież „zasady”¹⁶. Polityka może następować według pewnych zasad, których wachlarz zależy od obszaru, w którym jest ona realizowana.

Słusznym wydaje się zatem stwierdzenie, że zasady rachunkowości przyjęte przez przedsiębiorstwo są skutkiem określonej polityki rachunkowości. Oznacza to, że etapem poprzedzającym wybór zasad rachunkowości przez przedsiębior- stwo powinna być jasno sformułowana polityka rachunkowości przedsiębior- stwa¹⁷. Zatem wydaje się, że termin „zasady (polityka) rachunkowości” wystę- pujący w standardach i w ustawie o rachunkowości nie został właściwie sformu- łowany, ponieważ budzi wątpliwości natury semantycznej.

3. Istota polityki bilansowej

K. Sawicki, w którego opracowaniach prezentowanie istoty polityki bilansowej zajmuje szczególne miejsce, przez politykę bilansową rozumie ogół zgodnych z prawem decyzji podmiotu gospodarczego służących takiemu ukształtowaniu wykazanych w sprawozdaniu finansowym: wyniku, majątku, kapitałów własnych, zobowiązań i innych pozycji, aby w sposób optymalny zrealizować założenia gospodarcze. Polityka bilansowa obejmuje wszystkie przedsięwzięcia podejmowane w ciągu roku obrotowego i podczas sporządzania rocznego sprawozdania finansowego, których celem jest wpływ na ocenę adresata bilansu i skłonienie go do zachowań pożądanych przez przedsiębiorstwo¹⁸.

Dla pełniejszego obrazu istoty „polityki bilansowej” warto również przyto- czyć definicję polityki bilansowej zaprezentowaną przez A. Karmańską: „Poli- tyka bilansowa wyraża całokształt (nawet innowacyjnych) działań związanych

15 A. Karmańska, Wykorzystanie metodyki wyceny bilansowej w zarządzaniu przedsiębior- stwem, „Problemy Rachunkowości” 2004, nr 2, s. 18.

16 W potocznym rozumieniu „polityka” to czyjeś zręczne, sprytne, układne działanie w celu osiągnięcia określonych zamierzeń – Słownik języka polskiego, PWN, 1989, s. 786. Natomiast

„zasada” oznacza tezę, w której treści zawarte jest prawo rządzące jakimiś procesami; podstawa, na której coś się opiera, reguła – Słownik języka polskiego, s. 955.

17 M. Wojas, Kontrowersje wokół definiowania polityki rachunkowości, Zeszyty Naukowe Akademii Ekonomicznej w Krakowie nr 633, Kraków 2003, s. 73.

18 K. Sawicki, Polityka bilansowa i jej stosowanie w wybranych krajach, Zeszyty Teoretyczne Rady Naukowej Stowarzyszenia Księgowych w Polsce nr 46, Warszawa 1998, s. 165.

(7)

z tworzeniem informacji sprawozdawczej odpowiadającej jednocześnie: kano- nom jakościowym zawartym w prawie bilansowym oraz partykularnym, strate- gicznym lub/i operacyjnym celom gospodarczym przedsiębiorstwa (jeżeli nie- spełniony jest pierwszy warunek, polityka bilansowa zmienia się w rachunko- wość agresywną, stawiającą sobie za cel drapieżne, bezkompromisowe wypeł- nianie celów przedsiębiorstwa lub realizację innych interesów w drodze na przykład zaciemniania informacji, jej nieujawniania lub przesuwania w cza- sie)”¹⁹.

Obie definicje „polityki bilansowej” można uznać za reprezentatywne dla li- teratury przedmiotu. Obie podkreślają, że działania w zakresie polityki bilansowej mogą być podejmowane tylko w ramach obowiązujących przepisów i zasad prawidłowej rachunkowości. Polityka bilansowa kończy się tam, gdzie rozpo- czyna się „zamazywanie bilansu” (niejasne przedstawienie obrazu) i „fałszowa- nie bilansu” (podawanie nieprawdziwych danych). Obydwa te przypadki są ustawowo karane, zarówno w Polsce, jak i za granicą.

Ponadto zacytowane definicje polityki bilansowej wskazują na cel jej prowadzenia, a mianowicie wspieranie realizacji założonych celów jednostki gospodarczej. Przy czym warunkiem koniecznym jest świadome i systematyczne wy- korzystywanie istniejących swobodnych zakresów prowadzenia rachunkowości.

Kierownictwo firmy, osoby prowadzące księgi rachunkowe i sporządzające sprawozdanie finansowe powinny dobrze znać i odpowiednio umieć wykorzy- stać dostępne instrumenty polityki bilansowej. Należy podkreślić, że prowadząc rachunkowość, jednostka gospodarcza musi dokonywać wyborów wśród do- stępnych rozwiązań, ale dopiero wówczas, gdy wyborów tych dokonuje celowo (mając świadomość jej skutków) można mówić o polityce bilansowej.

4. Polityka rachunkowości a polityka bilansowa

Z zaprezentowanych w opracowaniu definicji „polityki rachunkowości” oraz

„polityki bilansowej” wynika, że polityka rachunkowości może mieć postać makro- lub mikropolityki rachunkowości, natomiast polityka bilansowa dotyczy zawsze danego podmiotu gospodarczego, a więc jest zawsze ujęciem w skali mikro. Nakreślenie relacji znaczeniowej pomiędzy terminami „polityka rachun- kowości” i „polityka bilansowa” należy zatem sprowadzić do porównania „mikropolityki rachunkowości” oraz polityki bilansowej.

Według A. Karmańskiej, polityka bilansowa obejmuje dwa elementy: jeden z nich powinien być powszechnie ujawniany razem ze sprawozdaniem finansowym (jest nim opisana we wstępie do sprawozdania finansowego polityka ra-

19 A. Karmańska, Wykorzystanie metodyki wyceny bilansowej, s. 18.

(8)

chunkowości), drugi natomiast stanowi element wewnętrznej polityki przedsię- biorstwa i w formie zwykle niepisanej oznacza ustaloną przez zarząd przedsię- biorstwa rolę sprawozdawczości finansowej w realizowaniu nakreślonych w pla- nach celów przedsiębiorstwa²⁰. A zatem polityka bilansowa, według tej autorki, ma szerszy zakres znaczeniowy niż polityka rachunkowości (polityka rachun- kowości danego podmiotu jest elementem jego polityki bilansowej).

Z kolei, zdaniem M. Wojas, polityka bilansowa jest tylko częścią polityki ra- chunkowości, a dotyczy ona w szczególności ujawniania i prezentacji informacji zawartych w sprawozdaniach finansowych, a zatem końcowych etapów procesu tworzenia informacji w rachunkowości. Natomiast polityka rachunkowości dotyczy przyjętych zasad uznawania i pomiaru wielkości ekonomicznych w ra- chunkowości (są to najtrudniejsze etapy procesu tworzenia informacji w rachun- kowości), jak również wyboru źródeł finansowania działalności, polityki w zakresie podziału zysku oraz innych zagadnień. Oznacza to, że polityka rachun- kowości ma podstawowy wpływ na jakość całego systemu rachunkowości danego przedsiębiorstwa, w tym także na sprawozdanie finansowe, stanowiące pro- dukt końcowy ostatniego etapu cyklu rachunkowości²¹. A zatem polityka rachun- kowości, według tej autorki, ma szerszy zakres znaczeniowy niż polityka bilansowa (polityka bilansowa jest elementem polityki rachunkowości danego podmiotu).

Zdaniem autorki niniejszego opracowania, przy uwzględnieniu powyższych opinii, ale przede wszystkim przytoczonych wcześniej definicji terminów „polityka bilansowa” oraz „polityka rachunkowości podmiotu gospodarczego” (mikropolityka rachunkowości), zakres podmiotowy i przedmiotowy tych pojęć jest na tyle zbliżony, że mogą być one używane zamiennie.

Podobną opinię przedstawił K. Sawicki, pisząc: „Zakres pojęciowy polityki rachunkowości w znaczeniu mikroekonomicznym i polityki bilansowej przed- siębiorstwa (firmy) jest identyczny lub bardzo zbliżony. Pod każdym z tych terminów rozumie się ogół zgodnych z prawem decyzji podmiotu gospodarczego służących takiemu ujęciu w księgach rachunkowych i wykazaniu w sprawozdaniu finansowym: wyniku, majątku, kapitałów i innych pozycji, aby w sposób optymalny zrealizować założenia gospodarcze”²². Środkiem realizacji tej polityki jest odpowiednie wykorzystanie, przy znajomości teorii bilansowania, przepi- sów prawnych zezwalających przy sporządzaniu bilansu i wycenie bilansowej na postępowanie według uznania lub na wybór pomiędzy różnymi sposobami po- stępowania dopuszczonymi przez ustawodawcę.

20 A. Karmańska, Wykorzystanie metodyki, s. 18.

21 M. Wojas, Kontrowersje wokół definiowania polityki, s. 77.

22 K. Sawicki, Polityka rachunkowości i polityka bilansowa. Zakres terminologiczny i zasto- sowanie, Zeszyty Teoretyczne Rachunkowości Stowarzyszenia Księgowych w Polsce nr 1, War- szawa 2000, s. 96.

(9)

5. Zakończenie

Przeprowadzone dotychczas rozważania dotyczące zakresów pojęciowych

„polityki rachunkowości” oraz „polityki bilansowej” prowadzą do następujących wniosków:

1. Należy odróżnić od siebie dwa podstawowe zakresy znaczeniowe terminu

„polityka rachunkowości”. Pierwszy zakres obejmuje głównie politykę usta- wodawczą państwa w zakresie funkcjonowania prawa bilansowego oraz dzia- łalność instytucji powołanych przez krajowe i międzynarodowe stowarzyszenia księgowych zmierzającą do normalizacji i standaryzacji rachunkowości (ujęcie makroekonomiczne – makropolityka rachunkowości: narodowa, re- gionalna, globalna). Drugi zakres dotyczy polityki rachunkowości podmiotu gospodarczego, to znaczy tych zagadnień polityki rachunkowości, które są re- alizowane przez poszczególne jednostki gospodarcze (ujęcie mikroekono- miczne – mikropolityka rachunkowości).

2. Praktycznym wyrazem makropolityki rachunkowości są krajowe uregulowa- nia prawne, dyrektywy metodologiczne oraz standardy określające zasady prowadzenia rachunkowości. Stanowią one ramy prowadzenia polityki ra- chunkowości (mikropolityki rachunkowości) przez poszczególne podmioty gospodarcze.

Można wśród nich wyróżnić:

a) przepisy bezwzględnie obowiązujące, formułujące określone nakazy i za- kazy dotyczące zasad prowadzenia rachunkowości (ich przestrzeganie wa- runkuje rzetelne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej przedsię- biorstwa),

b) przepisy zezwalające na wybór określonych sposobów postępowania w prowadzeniu rachunkowości (tworzą one ramy prawne własnej polityki bilansowej podmiotu gospodarczego).

Pozostawienie w krajowych uregulowaniach prawnych, dyrektywach i standardach obszarów decyzyjnych w postaci praw wyboru alternatywnych roz- wiązań oraz „pól swobodnego działania” przesądza o rzeczywistych możli- wościach kształtowania polityki rachunkowości przez poszczególne podmioty gospodarcze. Im bardziej szczegółowe i rygorystyczne są przepisy, tym węż- szy jest zakres możliwości realizacji polityki rachunkowości przez poszcze- gólne podmioty.

3. Przegląd definicji „mikropolityki rachunkowości” (polityki rachunkowości podmiotu gospodarczego) oraz „polityki bilansowej”, wskazuje, że są to poję- cia o bardzo zbliżonym podmiotowym i przedmiotowym zakresie znaczenio- wym. Zarówno polityka rachunkowości podmiotu gospodarczego, jak i poli- tyka bilansowa mogą być bowiem rozumiane jako całokształt zgodnych z prawem działań mających na celu ukształtowanie informacji sprawozdaw-

(10)

czej w sposób sprzyjający realizacji celów gospodarczych przedsiębiorstwa.

Decyzje podjęte w ramach polityki bilansowej (mikropolityki rachunkowości) mają wpłynąć na ocenę adresata sprawozdania finansowego oraz skłonić go do pożądanych zachowań. Środkiem jej realizacji jest odpowiednie wykorzystanie w trakcie roku obrotowego oraz podczas sporządzania i prezentacji sprawozdania finansowego „pól swobodnego działania” oraz możliwości wyboru wariantowych rozwiązań wynikających z uregulowań prawnych.

Literatura

Brzezin W., Mikro- i makropolityka rachunkowości, Prace naukowe Akademii Ekonomicznej we Wrocławiu nr 876, Wrocław 2000

Brzezin W., Nauka, polityka i praktyka rachunkowości, Zeszyty Teoretyczne Rady Naukowej Stowarzyszenia Księgowych w Polsce nr 32, Warszawa 1995

Brzezin W., Ogólna teoria rachunkowości, Wyższa Szkoła Handlu i Prawa w Warszawie, War- szawa 1998

Brzezin W., Refleksje o teorii, polityce i dydaktyce rachunkowości, Zeszyty Teoretyczne Rachun- kowości Stowarzyszenia Księgowych w Polsce nr 26, Warszawa 2005

Duch H., Polityka rachunkowości, „Problemy Rachunkowości” 2005, nr 2

Jankowska W., Polityka rachunkowości w świetle zasad bilansowych i podatkowych, „Rachunko- wość” 2005, nr 1 (176)

Jarugowa A., Walińska E., Roczne sprawozdanie finansowe: ujęcie księgowe a podatkowe, Ośro- dek Doradztwa i Doskonalenia Kadr, Gdańsk 1997

Karmańska A, Wykorzystanie metodyki wyceny bilansowej w zarządzaniu przedsiębiorstwem,

„Problemy Rachunkowości” 2004, nr 2.

Międzynarodowe Standardy Rachunkowości, International Accounting Standard Committete, Stowarzyszenie Księgowych w Polsce, Warszawa 1994

Sawicki K, Polityka bilansowa i jej stosowanie w wybranych krajach, Zeszyty Teoretyczne Rady Naukowej Stowarzyszenia Księgowych w Polsce nr 46, Warszawa 1998

Sawicki K., Polityka rachunkowości i polityka bilansowa. Zakres terminologiczny i zastosowanie, Zeszyty Teoretyczne Rachunkowości Stowarzyszenia Księgowych w Polsce nr 1, Warszawa 2000

Szmerekieta A., Polityka Rachunkowości przedsiębiorstwa. Zagadnienia wybrane, Zeszyty Teore- tyczne Rady Naukowej Stowarzyszenia Księgowych w Polscenr 52, Warszawa 1999

Ustawa z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości , DzU z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm.

Wojas M. Kontrowersje wokół definiowania polityki rachunkowości, Zeszyty Naukowe Akademii Ekonomicznej w Krakowienr 633, Kraków 2003