Leasing jako forma finansowania. W aspekcie bilansowym i podatkowym

Leasing jako forma finansowania

W aspekcie bilansowym i

podatkowym

Definicje

kodeks cywilny (art. 709.(1)) – Przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

uor (art. 3 ust. 4, 5, 6) – Brak terminu „leasing”; terminy „finansujący” i

„korzystający”.

Definicje

updop (art. 17a 1)) – Przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

MSR 17 (art. 4) – Umowa leasingowa, jest to umowa na mocy której w zamian za opłatę lub serię opłat, leasingodawca przekazuje leasingobiorcy prawo do użytkowania danego składnika aktywów przez uzgodniony okres.

Leasing finansowy czy operacyjny?

• Doktryna: (zgodne z podejściem bilansowym) Leasing finansowy

• umowa na czas zbliżony do okresu gospodarczej używalności przedmiotu,

• umowa, w której wszelkie ryzyka związane z otrzymaniem spłaty wartości rzeczy przerzucone są na Korzystającego

Leasing operacyjny

• Każda umowa, która nie jest umową leasingu finansowego

Lokalizacja umowy leasingu w polskim prawodawstwie

•Umowa leasingu prawo cywilne(Kodeks Cywilny)

•podatkowe (ustawy podatkowe CIT, PIT, VAT)

•prawo bilansowe(Ustawa o rachunkowości)

• MSR 17 Leasing

• KSR 5 Leasing, najem, dzierżawa

Praktyka: (zgodne z podejściem podatkowym)

•Leasing finansowy

Amortyzuje podatkowo Korzystający (amortyzacja + część odsetkowa= k.u.p.

•Leasing operacyjny

Amortyzuje podatkowo Finansujący (rata leasingowa=

k.u.p.)

Umowa leasingu w polskim prawie:

Ustawa o rachunkowości

•Leasing wg ustawy o rachunkowości -jeżeli umowa:

1.przenosi własność jej przedmiotu na korzystającego po zakończeniu okresu, na który została zawarta,

2. zawiera prawo do nabycia jej przedmiotu przez Korzystającego, po zakończeniu okresu, na jaki została zawarta, po cenie niższej od wartości rynkowej z dnia nabycia,

3. okres na jaki została zawarta, odpowiada w przeważającej części przewidywanemu okresowi ekonomicznemu użyteczności środka trwałego lub prawa majątkowego, przy czym nie może być on krótszy niż 3/4 tego okresu. Prawo własności przedmiotu umowy może być, po okresie na jaki umowa została zawarta, przeniesione na Korzystającego,

4. suma opłat, pomniejszonych o dyskonto, ustalona w dniu zawarcia umowy i przypadająca do zapłaty w okresie jej obowiązywania, przekracza 90% wartości rynkowej przedmiotu umowy na ten dzień. W sumie opłat uwzględnia się wartość końcową przedmiotu umowy, którą korzystający zobowiązuje się zapłacić za przeniesienie na jego własność tego przedmiotu,

5. zawiera przyrzeczenie Finansującego do zawarcia z Korzystającym kolejnej umowy o oddanie w odpłatne używanie tego samego przedmiotu lub przedłużenia umowy dotychczasowej, na warunkach korzystniejszych od przewidzianych w dotychczasowej umowie,

6. przewiduje możliwość jej wypowiedzenia z zastrzeżeniem, że wszelkie powstałe z tego tytułu koszty i starty poniesione przez Finansującego pokrywa Korzystający,

7. przedmiot umowy został dostosowany do indywidualnych potrzeb Korzystającego. Może on być

używany wyłącznie przez Korzystającego, bez wprowadzania w nim istotnych zmian”:

to jest to leasing finansowy!

Ustawa o Rachunkowości- cd.

W przypadku spełnienia co najmniej jednego z wyżej wymienionych warunków oddane do użytkowania korzystającemu środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne zalicza się u finansującego do aktywów trwałych jako należności (art. 3 ust. 5).

Leasing operacyjny

 Obiekt jest zaliczony do majątku leasingodawcy

 Leasingobiorca ujmuje wartość brutto na koncie pozabilansowym „ Środki trwałe w leasingu finansowym”

 Przyjęcie środka w leasing operacyjny

- Otrzymanie faktury vat za ratę opłaty leasingowej Roz. z odb. i dost. Usługi obce

WN- rata WB

vat naliczony

vat odliczenie vat na zasadach ogólnych

 Przekazanie środków w leasing operacyjny- fv dla leasingobiorcy w wysokości raty leasingowej

przychody ze sprzedaży usług Rozr. z odb. i dost.

WN- rata WB

vat należny

vat moment powstania obowiązku podatkowego vat u z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż z upływem

terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

umorzenie ŚT Amortyzacja Rozliczenie kosztów Koszt własny sprzedanych usług

x x x x

Podatek dochodowy- cała kwota opłaty leasingowej łącznie z częścią raty to przychód; koszt uzyskania to odpisy amortyzacji

Leasing finansowy

 Obiekt jest zaliczony do majątku leasingobiorcy

 Przyjęcie środka w leasing finansowy

FV w kwocie brutto obejmującej wartość rzeczy, oprocentowanie kredytu leasingowego, zysk leasingodawcy vat naliczony.

Rozrach. Z odb. i dost. Rozliczenie zakupu Środki trwałe WB x x1 x1

vat naliczony Rozliczenia międzok. Inne rozl. międzyok.

vat kosztów finansowych kosztów x2 x3

oprocent. Kredytu zysk leasing.

Vat- leasing finansowy traktowany jest jako dostawa towaru, więc vat naliczony odliczany jest na zasadach ogólnych

 Zapłata raty

Rachunek bankowy Rozr, z odb. i dost.

x x

Rozliczenia międzok.

kosztów finansowych koszty finansowe x2 x2

Inne rozliczenia miedzyok pozostałe koszt operacyjne x3 x3

Umorzenie ŚT w leasingu Amortyzacja A A

 Podatkiem dochodowy - kosztem uzyskania przychodu jest amortyzacja, oprocentowanie kredytu, zysk leasingodawcy

 Przekazanie środków w leasing finansowy

- Wyksięgowanie środka trwałego, ewentualnie jego umorzenia, jeżeli był wcześniej umarzany- fv dla leasingobiorcy w kwocie równej wartości rzeczy

Rozrach. Z odb. i dost Środki trwałe

x1 x

vat należny Rozliczenia międzyok. Przych.

x2 x3

Vat- leasing finansowy traktowany jest jako dostawa towaru, więc obowiązek podatkowy powstaje w chwili Wydania towaru będącego przedmiotem umowy

- Otrzymanie raty

Rozrch. Z odb. i dost. Rachunek bankowy

x x

przychody finansowe Rozliczenia międzyok. Przychodów

x3 (1) x3 oprocentowanie

Pozostałe przychody operacyjne x3 (2)

zysk

Podatek dochodowy- przychodem część raty , która przekracza wartość przedmiotu leasingu

Umowa leasingu w polskim prawie:

podatek VAT

Ustawa o VAT

•VAT Leasing operacyjny (podatkowy) jest jest usługą,(VAT do każdej raty)

•Leasing finansowy(VAT z góry)

MSR 17

• Za podstawę klasyfikacji przyjmuje się ogólnie zasadę przeniesienia większości ryzyka i

korzyści związanych z przedmiotem umowy.

MSR 17

Leasing finansowy – jest to umowa leasingowa, na mocy której następuje przeniesienie zasadniczo całego ryzyka i pożytków wynikających z tytułu posiadania aktywów. Ostateczne przeniesienie tytułu prawnego może, lecz nie musi nastąpić (art. 4).

Leasing operacyjny – jest to umowa leasingowa różna od umowy leasingu finansowego (art. 4).

To czy dana umowa leasingowa jest leasingiem finansowym czy operacyjnym zależy od treści ekonomicznej transakcji, a nie od formy umowy (art. 10).

MSR 17

Przykłady sytuacji (które osobno lub łącznie) powodują, że umowa zostanie zazwyczaj zaliczona do leasingu finansowego:

• na mocy umowy leasingowej następuje przeniesienie na leasingobiorcę własności danego składnika przed końcem okresu leasingu,

• leasingobiorca ma możliwość zakupienia składnika aktywów w przyszłości w cenie o tyle niższej od wartości godziwej, że w momencie rozpoczęcia leasingu istnieje wystarczająca pewność, że leasingobiorca z tego prawa skorzysta,

• okres leasingu stanowi większą część ekonomicznego okresu

użytkowania danego składnika.

MSR 17

Przykłady sytuacji ciąg dalszy:

• wartość bieżąca (minimalnych) opłat leasingowych na dzień rozpoczęcia leasingu wynosi zasadniczo prawie tyle ile wynosi łączna wartość godziwa przedmiotu leasingu,

• aktywa będące przedmiotem leasingu mają na tyle specjalistyczny charakter, że tylko leasingobiorca może z nich korzystać bez dokonywania większych modyfikacji (art. 10).

Jeżeli inne powody wskazują na to, że umowa leasingu nie przenosi

zasadniczo całego ryzyka i pożytków, z tytułu posiadania przedmiotu

leasingu, leasing należy sklasyfikować jako operacyjny (art. 12).

Etapy ujęcia leasingu finansowego w księgach i w sprawozdaniu

 Ustalenie wartości początkowej przedmiotu leasingu,

 Ustalenie odpisów amortyzacyjnych,

 Podział opłaty leasingowej na część kapitałową i część odsetkową,

 Ewidencję księgową leasingu,

 Ujawnienie informacji w sprawozdaniu finasowym.

Wartość początkowa

• Wartość początkowa przedmiotu umowy jest równa niższej spośród dwu następujących kwot:

 Wartości rynkowej przedmiotu leasingu, ustalonej na moment rozpoczęcia leasingu (odpowiada wartości wskazanej w umowie),

 Wartości bieżącej opłat leasingowych, ustalonej przy stopie dyskontowej równej stopie dyskontowej leasingu.

(W sumie opłat leasingowych uwzględnia się opłatę wstępną i opłaty podstawowe oraz opłatę końcowej).

Odpisy amortyzacyjne

 Dokonuje korzystający,

 Jeżeli po zakończeniu nie ma pewności co do uzyskania tytułu własności to przedmiot leasingu powinien być w całości amortyzowany przez okres

trwania leasingu,

 Jeżeli po zakończeniu umowa przewiduje, że korzystający uzyska tytuł

własności to odpisy dokonywane są tak jak dla własnych środków trwałych, a nie okres leasingu ( np. wartość początkowa przedmiotu leasingu 200 000,- Okres umowy 4 lata; Korzystający amortyzuje podobne środki trwałe metoda liniową przez 5 lat, stąd roczny odpis amortyzacyjny wyniesie 40 000,-).

Stopa procentowa leasingu

Stopa procentowa leasingu to stopa dyskontowa , której wysokość na dzień rozpoczęcia leasingu, że łączna bieżąca wartość minimalnych opłat

leasingowych oraz niegwarantowanej wartości końcowej równa jest sumie wartości godziwej składnika aktywów będącego przedmiotem leasingu oraz wszelkich początkowych kosztów bezpośrednich poniesionych przez leasngodawcę.

Podział opłaty leasingowej na część kapitałową i część odsetkową

 Metoda równomierna ( liniowa),

 Metoda sumy numerów ( degresywna uproszczona),

 Metoda wewnętrznej stopy zwrotu ( degresywna pełna).

Metoda równomierna

Wartość części odsetkowej przypadającej na poszczególne okresy sprawozdawcze ustala się według formuły:

………

CO- część odsetkowa opłaty leasingowej przypadająca na dany okres sprawozdawczy;

OL- suma opłat leasingowych wnoszonych w okresie trwania umowy leasingu ( razem z opłatą wstępną i opłatą końcową);

WP- wartość początkowa przedmiotu umowy;

n- liczba okresów sprawozdawczych wchodzących w skład umowy leasingu;

CK= OL- CO

CK- część kapitałowa opłaty leasingowej przypadająca na dany okres sprawozdawczy;

OL- opłata leasingowa za dany okres.

przykład

Umowa leasingu zawarta na 3 lata;

Wartość netto przedmiotu umowy wynosi – 100 000,- Harmonogram opłat:

 Opłata wstępna (netto) – 10 000,-

 Suma opłat leasingowych przypadająca na jeden rok umowy – 30 000,-

 Opłata końcowa- 15 000,-

Metoda równomierna ( liniowa):

Część odsetkowa opłaty leasingowej przypadająca na każdy okres umowy wynosi:

CO= [( 10 000,00 + 3x 30 000,00 + 15 000,00 ) – 100 000,00] / 3= 5 000,-

Rozliczenie opłaty leasingowej metodą równomierną:

Rok trwania umowy

Zobowiązanie (należność)

Opłata leasingowa

Część

kapitałowa

Część

odsetkowa

Zobowiązanie (należność) 0 zawarcie

umowy

100 000,00 10 000,-

opłata wstępna

10 000,- 0 90 000,-

1 90 000,00 30 000,00 25 000,00 5 000,00 65 000,00

2 65 000,00 30 000,00 25 000,00 5 000,00 40 000,00

3 40 000,00 30 000,00 25 000,00 5 000,00 15 000,00

4 zakończenie umowy

15 000,00 15 000,00 15 000,00 0 0

Metoda sumy numerów ( degresywna uproszczona),

W tej metodzie kolejnym terminom zostają przypisane numery porządkowe w taki sposób, że pierwszy termin otrzymuje najwyższy numer, każdy

kolejny numer coraz niższy, a ostatni termin numer 1. Tak uporządkowane numery stają się licznikami kolejnych ułamków. Mianownik jest dla

wszystkich ułamków jednakowy- jest nim suma wszystkich numerów.

Sumę numerów terminów (S) należy obliczyć według wzoru( gdy opłaty są płatne z dołu w poszczególnych terminach):

S= n( n+1) 2

Jeżeli opłaty są płatne z góry, to sumę numerów terminów należy określić według wzoru: S= n( n-1)

2

Metoda sumy numerów ( degresywna uproszczona) – cd. Przykładu S= 3x(3+1)/2=6

Rok trwania umowy

Zobowiązanie (należność)

Opłata leasingowa

Część

kapitałowa

Część

odsetkowa

Zobowiązanie (należność) 0 zawarcie

umowy

100 000,00 10 000,-

opłata wstępna

10 000,- 0 90 000,-

1 90 000,00 30 000,00 22 500,00 3/6x15 000,00=

7 500,00

67 500,00 2 67 500,00 30 000,00 25 000,00 2/6x15 000,00=

5 000,00

42 500,00

3 42 500,00 30 000,00 27 500,00 1/6x15 000,00=

2 500,00

15 000,00 4 zakończenie

umowy

15 000,00 15 000,00 15 000,00 0 0

Metoda wewnętrznej stopy zwrotu ( degresywna pełna).

Jest zalecana przez MSR 17 jako metoda wzorcowa. Zgodnie z tą metodą część odsetkowa opłaty leasingowej powinna zostać rozłożona na

poszczególne okresy obrachunkowe tak, aby można było uzyskać stałą okresową stopę procentową w stosunku do salda zobowiązania ( lub należności) w każdym z okresów obrachunkowych:

CO= IRR x Z lub CO= IRR x N

IRR- wewnętrzna stopa zwrotu ( jest to stopa dyskontowa, która zrównuje bieżącą

wartość opłat leasingowych z wartością przedmiotu umowy leasingu pomniejszoną o opłatę wstępną).

Z- wartość zobowiązania wobec finansującego na początek okresu;

N- należność od korzystającego na początek okresu.

Metoda wewnętrznej stopy zwrotu ( degresywna pełna) – cd. Przykładu IRR= 7, 5514725%

Rok trwania umowy

Zobowiązanie (należność)

Opłata leasingowa

Część

kapitałowa

Część

odsetkowa

Zobowiązanie (należność) 0 zawarcie

umowy

100 000,00 10 000,-

opłata wstępna

10 000,- 0 90 000,-

1 90 000,00 30 000,00 23 203,67 6 796,33 66 796,33

2 66 796,33 30 000,00 24 955,89 5 044,11 41 840,44

3 41 840,44 30 000,00 26 840,44 3 159,57 15 000,00

4 zakończenie umowy

15 000,00 15 000,00 15 000,00 0 0

Wyliczenie zobowiązania leasingowego wg MSR- metoda aktuarialna

 W przypadku rat leasingowych wnoszonych z dołu:

1.01. 20X1 Saldo otwarcia zobowiązania X 1.01. 20X1 wszelkie wstępne nie podlegające zwrotowi opłaty (X) X 1.01.- 31.12. 20X1 naliczone odsetki X 31.12.20X1 rata wnoszona z dołu (X) 31.12. 20X1 saldo końcowe zobowiązania X

1.01. 20X2 – 31.12. 20X2 naliczone odsetki X 31.12.20X2 rata wnoszona z dołu (X) 31.12. 20X1 saldo końcowe zobowiązania X

 W przypadku rat leasingowych wnoszonych z góry:

1.01. 20X1 Saldo otwarcia zobowiązania X 1.01. 20X1 wszelkie wstępne nie podlegające zwrotowi opłaty (X) 1.01.20X1 rata wnoszona z góry (X) X 1.01.- 31.12. 20X1 naliczone odsetki X 31.12. 20X1 saldo końcowe zobowiązania X

1.01.12.20X2 rata wnoszona z góry (X) 1.01. 20X2 – 31.12. 20X2 naliczone odsetki X 31.12. 20X1 saldo końcowe zobowiązania X