Problemy opodatkowania sharing economy

Zagadnienie sharing economy jest tematem bardzo aktualnym, a usługi świadczone na zasadzie współdzielenia, coraz częściej w sposób profesjonalny i zorganizowany, zyskują na popularności. Niemniej jednak sharing economy z perspektywy podatkowej nie doczekała się szerokiej dyskusji w doktrynie i orzecznictwie, chociaż stanowi obecnie obszar zainteresowania zarówno orga-nów podatkowych, jak i praktyków prawa podatkowego.

Istotą ekonomiczną opodatkowania, mając na uwadze cel i zakres fiskalizacji działalności podmiotów gospodarczych, jest – w najszerszym ujęciu tej defini-cji – przejmowanie przez państwo części rezultatów działalności gospodarczej wykonywanej przez inne podmioty. Podstawowym kryterium ustalenia gra-nic opodatkowania jest odpowiedź na pytanie, jakie w danym miejscu i czasie istnieją możliwości finansowe pokrywania potrzeb publicznych podatkami.

W tym kontekście jest oczywiste, że publiczne dochody są częścią produktu społecznego, zatem granic i zakresu opodatkowania należy szukać w efektyw-ności ekonomicznej systemu gospodarczego⁹.

Efektywność systemu opodatkowania jest związana z teorią optymalnego opodatkowania. Zgodnie z założeniami przedstawionej teorii, system podat-kowy powinna cechować neutralność względem mechanizmu rynkowego oraz jak najniższy poziom kosztów procesu fiskalnego¹⁰.Cecha neutralności opodatkowania jest w tym znaczeniu tym bardziej istotna, że im większy jest stopień wpływu podatków na alokację zasobów, tym większe są zniekształce-nia w gospodarce oraz tym mniejsza efektywność systemów podatkowych¹¹. Oprócz cechy neutralności, system podatkowy powinien być także stabilny, dogodny dla podatników i nieobciążony nadmiernym fiskalizmem oraz posia-dać mechanizmy stanowiące ochronę źródeł opodatkowania¹², a zasady tego systemu powinny być nieskomplikowane¹³. Mając na uwadze przedstawione cechy optymalnego systemu podatkowego, warto spojrzeć na zjawisko opodat-kowania z perspektywy ich oceny.

 9 R. Mastalski, Prawo podatkowe, C. H. Beck, Warszawa 2012, s. 4–6.

10 Teoria optymalnego opodatkowania została przedstawiona w: F. Grądalski, System podat-kowy w świetle teorii optymalnego opodatkowania, Oficyna Wydawnicza SGH, Warszawa 2006, s. 213.

11 J. E. Stiglitz, Ekonomia sektora publicznego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2004, s. 552–560.

12 J. B. Say, Traktat o ekonomii politycznej, PWN, Warszawa 1960.

13 A. Smith, Badania nad naturą i przyczynami bogactwa narodów, PWN, Warszawa 1954.

Analizę zjawiska sharing economy z punktu widzenia podatkowego można zacząć od odpowiedzi na interpelację poselską posła Z. Chemielowca, udzie-loną przez Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów, J. Nenemana.

Jak wynika z przywołanej odpowiedzi, termin „gospodarka współdzielenia”

(sharing economy) „opisuje modele ekonomiczne bazujące na bezinteresow-nym dzieleniu się, wymianie i płatbezinteresow-nym wypożyczaniu produktów. Główbezinteresow-nym założeniem gospodarki współdzielenia jest dobrowolne dzielenie się niewy-korzystanymi przez siebie zasobami z innymi”¹⁴. Z analizy tej definicji sharing economy wynika, ze istnieje w niej wiele pojęć nieostrych, takich jak bezintere-sowność świadczonych usług, niewykorzystane zasoby majątkowe czy problem odpłatności w przywołanym znaczeniu, które z punktu widzenia fiskalizacji przedmiotowego zjawiska mogą rodzić (i rodzą) wiele dylematów i proble-mów praktycznych – z perspektywy zarówno ustawodawcy, organów podat-kowych, jak i samego podatnika.

Mając na uwadze problem fiskalizacji zjawiska gospodarki współdziele-nia oraz świadczeń wykonywanych na zasadzie wzajemności, można dojść do wniosku, że z punktu widzenia regulacji podatkowych sharing economy jest zja-wiskiem bardzo złożonym i niejednorodnym. Konsekwencje podatkowe, jakie mogą być związane z opodatkowaniem towarów i usług oferowanych na zasa-dzie wzajemności, zależą od wielu czynników, do których można zaliczyć¹⁵:

• ustalenie właściwego podmiotu opodatkowania,

• ustalenie przedmiotu świadczenia oraz w konsekwencji podstawy opodatkowania,

• ustalenie charakteru, jaki ma wykonywana usługa czy oferowane towary – w tej kwestii szczególnego znaczenia nabiera zakwalifikowanie oferowa-nych na zasadzie współdzielenia towarów i usług do kategorii świadczeń odpłatnych.

14 Zob. Interpelacja poselska nr 30854 do ministra finansów w sprawie ekonomii współ-dzielenia, http://www.sejm.gov.pl/sejm7.nsf/interpelacja.xsp?typ=INT&nr=30854; Interpelacja poselska nr 32705 do ministra finansów w sprawie polskiego wsparcia dla rozwoju ekonomii współdzielenia, http://www.sejm.gov.pl/sejm7.nsf/interpelacja.xsp?typ=INT&nr=32705; Odpo-wiedź na interpelację poselską nr 30854 w sprawie ekonomii współdzielenia, odpowiadający:

Podsekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów J. Neneman, Warszawa, 26.02.2015; Odpowiedź na interpelację poselską nr 32705 w sprawie ekonomii współdzielenia, odpowiadający: Pod-sekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów J. Neneman, Warszawa, 26.02.2015 (odpowiedzi na wskazane interpelacje znajdują się pod ich teksem).

15 Opracowano na podstawie wniosków zawartych w: PwC, (Współ)dziel i rządź! Prawno--podatkowe aspekty ekonomii współdzielenia w Polsce, https://www.pwc.pl/pl/pdf/ekonomia-wspol-dzielenia-raport-2-pwc.pdf

Analizując poszczególne czynniki, jakie mogą mieć wpływ na fiskalizację sharing economy, w pierwszej kolejności należy się przyjrzeć podmiotowi, jaki może podlegać opodatkowaniu w przypadku tego typu transakcji. Pierwsze pytanie, jakie się nasuwa, to: „Czy podmiotem opodatkowania są operatorzy (usługodawcy) aplikacji mobilnych/platform cyfrowych, za których wykorzy-staniem następuje realizacja procesu współdzielenia (nawet jeśli nie występuje czynnik wynagrodzenia między takim podmiotem a podmiotami korzystają-cymi z platformy/aplikacji), czy też jako podmiot podlegający opodatkowaniu należy raczej traktować podmioty dokonujące bezpośrednio transakcji?”.

Analizując wybrane regulaminy platform/aplikacji cyfrowych, zamieszczone na witrynach internetowych, które umożliwiają dokonywanie współdzielenia dóbr i usług, można stwierdzić, że osoby, które oferują np. wspólne przejazdy (np. w ramach platformy BlaBlaCar czy też Uber), osoby oferujące usługi noc-legowe (np. za pośrednictwem portalu Airbnb czy też Booking.com) czy też podmioty oferujące sobie wzajemnie dobra (np. poprzez takie platformy, jak OLX czy Allegro) są w związku z oferowaniem takich usług stronami dwóch odrębnych stosunków prawnych¹⁶.

Jednym z omawianych stosunków prawnych jest umowa między osobą prawną (właścicielem platformy cyfrowej/aplikacji) a użytkownikiem plat-formy, na której podstawie osoby oferujące współdzielenie dóbr czy usług mogą korzystać z aplikacji. Z tytułu tego stosunku prawnego korzystający z aplika-cji zazwyczaj nie otrzymują żadnych przychodów, które mogłyby podlegać opodatkowaniu¹⁷.

Drugim ze stosunków umownych występujących w takich transakcjach jest umowa zawierana w momencie przyjęcia oferty usługodawcy (podmiotu oferującego współdzielenie dóbr/świadczeń) przez usługobiorcę za pośred-nictwem witryny/aplikacji mobilnej. W momencie przyjęcia takiej oferty pod-mioty te zawierają ze sobą odrębny stosunek prawny, będący przedmiotem indywidualnej analizy także z punktu widzenia podatkowego. W ramach tak powstałego stosunku prawnego usługodawca zobowiązuje się do świadcze-nia określonego typu usługi (np. usługi przewozu czy też krótkookresowego wynajmu mieszkania), w zamian za co usługobiorca zobowiązuje się do zapłaty określonej ceny. Wynagrodzenie w takim przypadku może zostać przekazane usługodawcy przez usługobiorcę bądź bezpośrednio na jego rachunek, bądź za

16 Zob. Odpowiedź na interpelację poselską nr 30854…, op.cit.; regulamin serwisu BlaBla-Car, https://www.blablacar.pl/blog/regulamin

17 Odpowiedź na interpelację poselską nr 30854…, op.cit.

pośrednictwem podmiotu będącego właścicielem aplikacji/platformy cyfrowej umożliwiającej dokonywanie takich usług¹⁸.

Kolejnym problematycznym zagadnieniem pojawiającym się przy próbie opodatkowania transakcji typu sharing economy jest ustalenie przedmiotu opo-datkowania. Przedmiot opodatkowania transakcji współdzielenia, mieszczą-cych się w zakresie szerokiej definicji sharing economy, stanowi bowiem otwarty katalog świadczeń, który podlega ciągłej ewolucji i dostosowuje się do zmienia-jącego się charakteru transakcji zawieranych przez podmioty. Jest on w znacz-nej mierze kształtowany przez operatorów aplikacji mobilnych, którzy oferując podmiotom indywidualnym możliwość zawierania transakcji współdzielenia, dostosowują świadczone przez siebie usługi do ewoluujących gustów klien-tów. Mając na uwadze dynamiczny rozwój rodzajów transakcji zawieranych w ramach sharing economy i mnogość nowych podmiotów umożliwiających zawieranie różnego typu transakcji współdzielenia, należy się spodziewać, że potencjalny zakres przedmiotowy opodatkowania tego typu transakcji będzie w sposób systematyczny się powiększał¹⁹.

Trzecim z wymienionych czynników, który ma wpływ na ukształtowanie zakresu regulacji podatkowych, odnosząc się do transakcji sharing economy, jest ich charakter prawno-podatkowy. Ze względu na różnorodność form, w jakich są wykonywane transakcje współdzielenia, także charakter tych czynności nie jest jednolity. Czynności mieszczące się w definicji sharing economy mogą być bowiem dokonywane zarówno w ramach platform/aplikacji mobilnych, jak i w kanale P2P, z pominięciem podmiotów trzecich. W obydwu formach trans-akcje mogą być realizowane zarówno na zasadzie odpłatności albo w sposób nieodpłatny, jak i w formie świadczenia wzajemnego (barteru)²⁰.