publicznych gminnych osób prawnych
Z treści samorządowych ustaw ustrojowych wynika, że w zakre-sie wspólnej obsługi, jako jednostki obsługiwane, wejść mogą również podmioty niebędące jednostką budżetową oraz zakładem budżetowym JST39. Co ważne, współpraca ta, w przeciwieństwie do sytuacji opisanych w poprzednim punkcie, nie opiera się na akcie normatywnym w postaci uchwały organu stanowiącego JST, a na porozumieniu zawieranym po-między dwoma podmiotami. Sytuacja ta na gruncie VAT rodzi szereg py-tań w zakresie ewentualnego statusu w VAT czynności podejmowanych przez jednostki obsługujące na rzecz jednostek obsługiwanych, będących odrębnymi od JST podatnikami VAT.
39 W tym zakresie szerzej w rozdziale 4.
Pochylając się nad statusem samorządowej instytucji kultury wskazać należy, iż jej działalność regulują przepisy ustawy o organizowaniu i pro-wadzeniu działalności kulturalnej40. W myśl wskazanej ustawy forma-mi organizacyjnyforma-mi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.
W kwestii trybu organizacji omawianych podmiotów wyróżnia się państwowe instytucje kultury oraz samorządowe instytucje kultury, któ-re organizowane są przez JST. Prowadzenie działalności kulturalnej jest zadaniem własnym JST o charakterze obowiązkowym. Mówiąc o organi-zatorze samorządowej instytucji kultury zaznaczyć trzeba, że w jego ge-stii leży m.in. zapewnienie instytucji środków pieniężnych, niezbędnych do prowadzenia działalności kulturalnej, a także utrzymanie obiektów, w których ta działalność jest prowadzona.
Instytucje kultury, w odróżnieniu od jednostek organizacyjnych JST, posiadają osobowość prawną, którą uzyskują z momentem wpisu do re-jestru prowadzonego przez organizatora. W ramach istotnej dla regulacji VAT samodzielności podmiotowej określonego podmiotu wskazać na-leży, że z wyjątkiem sytuacji, w której dana instytucja kultury jest likwi-dowana, organizator nie odpowiada za zobowiązania instytucji kultury. Ponadto instytucja kultury samodzielnie gospodaruje przydzieloną i na-bytą częścią mienia oraz prowadzi samodzielną gospodarkę w ramach posiadanych środków, kierując się zasadami efektywności ich wykorzy-stania. Co istotne, w ramach prowadzonej gospodarki finansowej insty-tucja kultury pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązania z uzy-skiwanych przychodów.
Z powyższych uwag wynika, że samorządowa instytucja kultury ce-chuje się wyodrębnieniem organizacyjnym oraz samodzielnością w pro-wadzeniu gospodarki finansowej. Owa samodzielność pozwala uznać samorządową instytucję kultury za odrębną od JST jednostkę, która po-siadać może status podatnika VAT niezależnie od statusu jej organizatora. Z punktu widzenia regulacji uVAT samorządowa osoba prawna, po-dobnie jak samorządowa instytucja kultury, ze względu na organizacyjne wyodrębnienie oraz samodzielność w prowadzeniu gospodarki finansowej, winna być uznawana za odrębnego od tworzącej ją JST podatnika VAT.
Powyższe rozważania oraz regulacje poszczególnych samorządowych ustaw ustrojowych ukazują możliwość takiego ukształtowania modelu wspólnej obsługi, który polegać będzie na wykonywaniu określonego rodzaju 40 Ustawa z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności
czynności pomiędzy dwoma odrębnymi od siebie podatnikami VAT. Zagad-nienia dotyczące centralizacji VAT nie znajdą tu zatem zastosowania.
Oceniając na gruncie VAT charakter czynności wykonywanych przez jed-nostkę obsługującą na rzecz jednostek obsługiwanych spoza struktury JST, szczególną analizą należałoby zatem objąć charakter, w jakim CUW świad-czyć będzie czynności wykonywane w ramach wspólnej obsługi na rzecz ze-wnętrznych podmiotów w zakresie zadań opisanym w porozumieniu.
Zarówno JST, jak i związek komunalny działa w charakterze podatnika podatku VAT wyłącznie w zakresie, w jakim dokonuje odpłatnych czyn-ności na podstawie umów cywilnoprawnych, kluczowe zatem wydaje się zidentyfikowanie charakteru prawnego porozumienia, zawieranego po-między podmiotem obsługującym a obsługiwanym.
Oceniając charakter owego porozumienia trudno jest twierdzić, że mia-łoby ono zostać zawarte pomiędzy jednostką obsługującą a jednostką ob-sługiwaną w charakterze umowy cywilnoprawnej, nawiązującej w swej treści np. do umowy zlecenia. Argumentem przemawiającym za admini-stracyjnym charakterem porozumienia jest przede wszystkim jego istota. Celem porozumienia jest przekazanie katalogu czynności mających bez-pośrednio służyć wykonywaniu zadań publicznych, które mocą ustawy są zastrzeżone dla właściwości konkretnego organu administracji publicznej. Takie porozumienie nie rodzi praw i obowiązków o charakterze cywil-nym, dlatego też trudno jest uznać je za umowę prawa cywilnego.
Ponadto wskazać należy, że porozumienie, o którym mowa w samo-rządowych ustawach ustrojowych, nie ma na celu wywołania skutków go-spodarczych, a jedynie administracyjne, zapewniające możliwość realiza-cji zadań publicznoprawnych. Z powyższym koresponduje twierdzenie, że wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników, o których mowa w przepisach VAT, ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego. Wyłączenie to ma miejsce przy spełnieniu łącznie dwóch przesłanek:
– podmiotowej, gdyż wyłączenie odnosi się tylko do organów władzy publicznej;
– przedmiotowej, ponieważ obejmuje tylko prowadzenie czynności z zakresu władztwa publicznego.
Z drugiej strony warto też wskazać na stanowisko Europejskiego Try-bunału Sprawiedliwości, który dokonując analizy zagadnienia wielokrot-nie wskazywał, że dla zastosowania art. 4 (5) VI Dyrektywy kowielokrot-nieczne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek – działalność musi być wyko-nywana przez podmiot prawa publicznego i musi być ona wykowyko-nywana w celu sprawowania władzy publicznej41. Trybunał, dokonując wykładni 41 Cf. wyroki w sprawach C-202/90 i C-288/07.
przepisów wspólnotowych w tym zakresie, szczególny nacisk kładł jed-nak na element konkurencyjności działań organu. W jego ocenie dzia-łalność organu władzy publicznej, która w sposób istotny może wpływać na działania podmiotów prywatnoprawnych jako naruszająca zasady konkurencji, winna zostać opodatkowana.
Również polskie sądy administracyjne zajmują podobne stanowisko, wskazując, że wykładnia art. 15 ust. 6 uVAT pozwala przyjąć, że ustawo-dawca miał na względzie organ władzy publicznej korzystający z władz-twa administracyjnego, a nie będący w pozycji zrównanej z innymi uczestnikami obrotu gospodarczego42. Kryterium rozróżniającym dzia-łanie organu samorządowego w charakterze organu władzy publicznej od działania w charakterze podatnika jest zatem to, czy organ ten działa jako organ władzy, czy też zachowuje się jak przedsiębiorca.
W opisywanej sytuacji wskazać jednak należy przede wszystkim na sze-reg na sze-regulacji, związanych z systemem finansów publicznych, rachunkowo-ścią oraz księgoworachunkowo-ścią budżetową. Otóż istnieją sytuacje, w których organ władzy publicznej nie może przekazać swoich zadań, zwłaszcza związa-nych ze sprawami finansowymi, podmiotom zewnętrznym, w szczegól-ności podmiotom nienależącym do sektora finansów publicznych. W ta-kiej sytuacji w obecnym stanie prawnym jedyną możliwością przekazania np. zadań związanych z księgowością jednostki należącej do sektora fi-nansów publicznych jest zawarcie porozumienia o prowadzeniu wspólnej obsługi z CUW. Pozwala to twierdzić, że ze względu na ww. ogranicze-nia na rynku podobnych usług, tzw. usług outsourcingowych, nie dojdzie do zachwiania konkurencji w związku z działalnością CUW. M.in. z tego właśnie powodu CUW, zapewniając wspólną obsługę jednostkom obsłu-giwanym, nie będzie działał w charakterze podatnika i w związku z tym czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu na gruncie VAT.
Podsumowanie
Z perspektywy regulacji VAT oraz centralizacji rozliczenia VAT charak-terystyka oraz funkcjonalność działalności CUW zyskują istotne znacze-nie. Możliwość skupienia szeregu czynności z zakresu rozliczenia VAT w jednej wyodrębnionej komórce (względnie: jednostce będącej CUW) 42 Cf. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 kwietnia 2012 r., sygn.
I FSK 953/11, CBOSA.
7.6.
przyczyni się do ujednolicenia procedur związanych z wypełnieniem obowiązków JST z tytułu posiadania statusu podatnika VAT.
Mimo wielu zalet należy pamiętać jednakże o tym, że funkcjonowa-nie CUW na gruncie VAT wiąże się rówże funkcjonowa-nież z wieloma organizacyjno--formalnymi trudnościami, związanymi chociażby z uwzględnieniem regulacji rachunkowo-księgowych czy pracowniczych. Nie bez znaczenia pozostają także zagadnienia związane z odpowiedzialnością za wykony-wane czynności, czy też z formalnym trybem przekazywania uprawnień oraz kompetencji do wykonywania określonego rodzaju zadań.
9 788380 882874