Podatkowe aspekty kosztów reprezentacji i reklamy

Pełen tekst

(1)Dorota Markowska KatedR Rachunkeweld. Podatkowe ~pekty kosztów reprezentaCJI I reklamy 1. Wprowadzenie Reklama otacza nas wszędzie - na ulicy, w sklepie, w pracy, w prasie i telewizji. Jak ważna jest dla firm, nie trzeba udowadniać. Firmy konkumją ze sobą na rynku wszelkimi sposobami, jednak najważniejszym z nich jest reklama. Im więcej osób słyszy o produkcie jak najlepsze opinie, tym więcej osób go kupi i tym większy przyniesie to dochód firmie . Odpowiednio przygotowana kampania reklamowa może wyeliminować konkurencję i podnieść prestiż firmy. Z tego powodu firmy przeznaczają coraz większe kwoty na reklamę. Tak ważna pozycja budżetowa musi mieć swoje odzwierciedlenie w księ gowości firmy . Wydatki na reklamę coraz częściej ujmowane są w planie kont. Dotychczasowe księgowanie na koncie "pozostałe koszty rodzajowe" już nie wystarcza i w celu zapewnienia odpowiedniej kontroli poziomu tych kosztów wydatki te stanowią dosyć dużą pozycję w budżecie, plan kont zostaje rozbudowany jeszcze dokładniej, według odpowiednich komórek organizacyjnych oraz w celu przystosowywania go do przepisów prawnych. Zagadnienia kosztów reprezentacji i reklamy poruszają dwie ustawy ważne dla każdej firmy: ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1982 r. (Dz.U. z 1993 r.. nr 106, poz. 482 z późno zm.) oraz ustawa o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z dnia 8 stycznia 1993 r. (Dz.U. nr II, poz. 50 z późno zm.). Żadna z wymienionych ustaw nie precyzuje jednak pojęcia reklamy i reprezentacji oraz informacji handlowej. Granica między tymi pojęciami jest bardzo płynna, a jednak każde z nich rodzi inne skutki podatkowe. W dokładnym określeniu tych pojęć musimy posłużyć się słownikami i encyklopediami. Nowa encyklopedia powszechna przedstawia reklamę jako zespół środków stosowanych w celu zainteresowania do zakupu określonych towarów lub usług, zwrócenia uwagi na danego producenta lub placówkę handlową. Pierwotną.

(2) I. Dorota Markowska. funkcją. reklamy było udzielanie informacji o towarach i źródłach zakupu. Obecnie spełnia ona funkcje prezentacji, kształtowania popytu, tworzenia i utrzymywania rynków zbytu. Mały slownikjęzyka polskiego definiuje ją jako rozpowszechnianie informacji o danym towarze w celu zwrócenia na niego uwagi i zachęcenia do zakupu. Dla celów podatkowych należy rozróżnić jeszcze reklamę od informacji handlowej. Informacja handlowa zawiera wyłącznie dane o produkcie i jego producencie, takie jak: adres, cenę, miejsce odbioru, wysokość rabatu, bez elementów wartościujących, zachęcających do kupna, podkreślających walory danego wyrobu, określających w czym jest lepszy od wyrobów konkurencji. Jeśli mamy do czynienia z tymi elementami, to znaczy, że mamy do czynienia nie z informacją, ale z reklamą . Pojęcie reprezentacji można zinterpretować jako działania polegające na kontaktach z innymi podmiotami gospodarczymi. Są to kontakty handlowe związane z przyjmowaniem i utrzymywaniem delegacji, organizowaniem bankietów dla potencjalnych klientów lub uczestniczeniem w podobnych imprezach, a także wydatki na drobne upominki i prezenty.. 2. Koszty reprezentacll I reklamy a podatek dochodowy Prawo podatkowe posługuje się inną kategorią kosztu niż rachunkowość. W rachunkowości za koszt uważa się wyrażone w pieniądzu celowe i dające uży teczny efekt gospodarczy (w postaci potrzebnych produktów i (lub) usług) zuży cie środków pracy, zużycie przedmiotów pracy i wynagrodzenia za pracę w określonym czasie. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych dzieli koszty na koszty uzyskania przychodów i koszty ich nie stanowiące. Art. 15 ust. l mówi, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osią gnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych wart. 16 ust. l. Jak z tego wynika, nie każdy wydatek poniesiony w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym, że poniesienie go miało wpływ na uzyskane przychody w roku podatkowym. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodów, chyba że reklama prowadzona jest w środkach masowego przekazu łub publicznie w inny sposób. W artykule tym podzielono reklamę pod względem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów na publiczną i niepubliczną lub inaczej na reklamę limitowaną i nielimitowaną. Reklama publiczna (nielimitowana) odnosi się do akcji reklamowych prowadzonych w szeroki sposób, skierowanych do bliżej nie znanego odbiorcy. Przepisy nie mówią, kiedy dokładnie mamy z nią do czynienia, przyjmuje się.

(3) Podatkowe aspekty kosztów reprezentacji i reklamy. I. jednak, że są to wydatki na reklamę w środkach masowego przekazu (prasa, radio, telewizja), wydatki na reklamę wizualną umieszczaną na ulicach (billboardy), słupach ogłoszeniowych, samochodach, w takich miejscach, gdzie może być zauważona przez znaczną liczbę osób. Do kosztów nie objętych limitem zaliczamy również wydatki związane z uczestniczeniem w krajowych i zagranicznych imprezach mających na celu reklamę towarów, usług lub firm, np. na targach, wystawach, giełdach, pokazach o charakterze otwartym. Reklama niepubliczna (limitowana) dotyczy wszystkich wydatków związa nych z reklamą, których nie można zakwalifikować do reklamy publicznej. Kwalifikacja dotyczy liczby osób, do których adresowana jest dana reklama. Jeżeli jest prowadzona w sposób ograniczający dostęp do niej pewnej grupy osób lub firm, a dostępny dla innych, wtedy mamy do czynienia z reklamą niepubliczną. Nie dotyczy to jednak ograniczeń geograficznych bądź wiekowych odbiorców. Jeżeli reklama odbywa się na targach, na które trzeba wykupić bilet wstępu, którego nabycie ograniczone jest ceną bądź sprzedażą tych biletów na określonym terytorium geograficznym, nadal jest to reklama publiczna. Jeżeli natomiast bilety będą rozprowadzane wśród specjalistów z danej dziedziny łącznie z imiennymi zaproszeniami , mamy do czynienia z reklamą niepubliczną. Typowe przyklady reklamy niepublicznej to upominki reklamowe, pokazy i degustacje organizowane dla zaproszonych imiennie osób, przesyła nie materialów reklamowych za pomocą poczty do konkretnych odbiorców, przekazywanie wzorów i próbek kontrahentom. Do reklamy niepublicznej zaliczamy również koszty reprezentacji. Za reprezentację uważa się działanie w imieniu podmiotu gospodarczego, które zwią zane jest z wywolaniem jak najlepszego wrażenia o firmie u kontrahenta. Wśród wydatków na cele reprezentacyjne wymienić należy: - zakup kwiatów, upominków i poczęstunków dla gości, kontrahentów, kooperantów oraz teraźniejszych i przyszłych partnerów z kraju i z zagranicy, - organizowanie przyjęć, utrzymywanie i zakwaterowanie delegacji krajowych i zagranicznych, - uczestnictwo w przyjęciach, spotkaniach, konferencjach, posiedzeniach i różnych imprezach organizowanych okazjonalnie lub na okoliczność świąt, rocznic i celowych przedsięwzięć reprezentacyjnych (również koszty imprez towarzyszących, np. występów artystycznych), - dekorację związaną z imprezami reprezentacyjnymi, - przejazdy , hotele , posiłki i poczęstunki dla gości i gospodarzy firmy (towarzyszących gościom), - poczęstunki dla członków. organów statutowych (zarządzających, kontrolnych, nadzorczych jednostki gospodarczej, - zapewnienie tzw. "kieszonkowego" dla gości zagranicznych, - zakup usług gastronomicznych (śniadania, obiady, kolacje) dla kontrahentów firmy przybyłych na rozmowy przedumowne, negocjacje na temat.

(4) I. Dorota Markowska. warunków kontraktu, sfinalizowania transakcji handlowej lub w innych sprawach związanych z działalnością firmy, - zakupy przeznaczone na cele reprezentacyjne, np. kawa, herbata, napoje, słodycze, ciastka, zastawa stołowa, artykuły dekoracyjne, prezenty itp., - inne zakupy, a także wartość przekazanych własnych produktów lub wartość świadczonych usług własnych na potrzeby reprezentacyjne. Przy wydatkach na reprezentacje istotny jest ich wpływ na uzyskanie przychodu. W sytuacji, kiedy w czasie trwania negocjacji wręczymy upominek, a do kontraktu w późniejszym czasie nie dochodzi, ważne jest udowodnienie, że negocjacje takie miały miejsce. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera szczególnych postanowień w sprawie dokumentowania kosztów reprezentacji i reklamy. Zobowiązuje tylko podatników do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i należnego podatku (art. 9, ust. 1). Zakłada się więc, że zakup towarów lub usług przeznaczonych na cele reprezentacji i reklamy powinien być udokumentowany rachunkiem uproszczonym lub fakturą V AT, a przekazanie upominku pochodzącego z własnej produkcji powinno mieć odzwierciedlenie w odpowiednim dowodzie wewnętrznym. Dokumenty te powinny być przechowywane do momentu przedawnienia się zobowiązania podatkowego, czyli przez okres pięciu lat do końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin opłatności (art. 70 §1 Ordynacji podatkowej).. 3. Koszty reprezentacji I reklamy a podatek VAT Reklama i reprezentacja jest w sferze zainteresowań organów podatkowych nie tylko w związku z ustaleniem wysokości kosztów uzyskania przychodów. Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 z późno zm.) po nowelizacji z 21 listopada 1996 r. wprowadziła zmianę obowiązującą od l kwietnia 1997 r. art. 2 ust. 3 pkt. 1 ustawy mówi, że opodatkowaniem podatkiem V AT podlega również świadczenie usług oraz przekazanie lub zużycie towarów na potrzeby reprezentacji i reklamy. W art. 4 ustawy towary określono jako rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energi, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu, wymienionych w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej. Można zatem stwierdzić, że w obszarze działań reprezentacji i reklamy mamy do czynienia z czynnościami: - zakupu towarów na cele reprezentacji i reklamy, - zużycia lub przekazania zakupionych towarów na cele reprezentacji i reklamy, - zużycia lub przekazania własnych produktów na cele reprezentacji i reklamy,.

(5) Podatkowe. kosztów. - zakupu usług obcych na cele reprezentacji i reklamy, - świadczenie usług własnych na cele reprezentacji i reklamy. Podatnicy podatku VAT, dokonując zakupu u innego podatnika, mają prawo odliczyć sobie VAT naliczony. Kosztem reprezentacji i reklamy jest wartość netto zakupionych towarów. Należy jednakże spełnić warunek określony w ustawie o podatku V AT, a mianowicie aby odliczyć V AT naliczony, czynności reprezentacji i reklamy muszą slużyć działalności opodatkowanej tym podatkiem. Drugim warunkiem jest posiadanie oryginału poprawnie wystawionej faktury VAT. W przypadku zakupu towarów na rachunek uproszczony, naliczony VAT nie podlega odliczeniu. Przekazanie zakupionych towarów na cele reprezentacji i reklamy jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT. Nalicza się go od wartości netto w przypadku zakupu udokumentowanego fakturą, lub od wartości brutto, w przypadku otrzymania rachunku uproszczonego. Podatek V AT należny stanowi koszt operacyjny księgowany na koncie "podatki i opłaty". Poniższy przykład pokazuje księgowania dokonywane na podstawie zakupu udokumentowane fakturą VAT i rachunkiem uproszczonym i wpływ tych dokumentów na wysokość kosztów w firmie. l. Zakupiono towary przeznaczone na cele reprezentacji i reklamy. Otrzymano fakturę VAT: wartość netto towarów 1000 VAT 22% 220 wartość brutto faktury 1200 Rozrachunki z dostawcami 1220 1 (1). Koszty reprezentacji i reklamy (3) 1000. I. Rozliczenie zakupu (l) 1200 220 (2) 1000 (3). Rozrachunki z tytulu VAT (2) 220 1220 (4). Podatki i opiaty (4) 220. I. (I) - wartość brutto faktury, (2) - podatek VAT naliczony, (3) - wartość netto towarów przek.zanych na cele reprezentacji i reklamy, (4) - podatek VAT należny od wartości towarów przekazanych na cele reprezentacji i reklamy.. 2. Zakupiono towary przeznaczone na cele reprezentacji mano rachunek uproszczony: 1000 wartość netto towarów VAT 22% 220 wartość brutto rachunku 1200. irekłamy . Otrzy-.

(6) I. Dorota Markowska. Rozrachunki z dostawcami 1. 1220. (1). Koszty reprezentacji i reklamy (3) 1000 1. Rozliczenie zakupu (1) 1200 220 (2) 1000 (3). Rozrachunki z tytułu VAT 1268.40 (4). Podatki i opIaty (2) 220 (4) 268,40. (l) - wartość brutto rachunku, (2) - VAT naliczony nie podlegający odliczeniu, (3) - wartość towarów podlegających przekazaniu na cele reprezentacji i reklamy. (4) - pod.tek VAT należny od przekazanych towarów.. W wypadku zakupu udokumentowanego fakturą V AT, podatek VAT jest równy podatkowi V AT naliczonemu. Stan rozrachunków z urzę dem skarbowym w tym przypadku wynosi O. W przypadku zakupu udokumentowanego rachunkiem uproszczonym nie mamy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, który zaliczany jest w koszty na konto "podatki i opłaty". V AT należny obliczamy jednak nie od kwoty towarów netto - 1000, ale od kwoty brutto, czyli od 1220. W tym wypadku stan rozrachunków z urzędem skarbowym wynosi 268,40 i jest to kwota, którą należy odprowadzić z tytułu przekazania towarów na cele reprezentacji i reklamy. Nieco odmienna sytuacja ma miejsce, gdy na cele reprezentacji i reklamy przeznaczamy towary zakupione w celach handlowych. Podatek VAT należny obliczamy wtedy nie od ceny zakupu, ale od ceny sprzedaży, którą uzyskalibyśmy, gdybyśmy te towary sprzedali na rynku. Do ceny z faktury zakupu należy więc doliczyć marżę i od tej kwoty obliczyć podatek. Zarówno kwota podatku VAT, jak i przekazanie towarów na cele reprezentacji i reklamy musi być udokumentowane rachunkiem wewnętrznym wystawionym przez firmę, np.:. należny. zakupiono towary według faktury: wartość netto towarów 1000 VAT 22% 220 wartość faktury brutto 1200 marża. 20% cena sprzedaży netto = 1000· 100 = 1250 100 -20 Rozrachunki z dostawcami 11220 (l). Koszty reprezentacji i reklamy (3) 1000 1. Rozliczenie zakupu (l) 1200 220 (2) 1000 (3). Podatki i opIaty (5) 2751. Rozrachunki z tytulu VAT (2) 220 1275 (5).

(7) I. Podatkowe aspekty kosztów reprezentacji i reklamy (I) - wartość faktury brutto,. (2) - VAT n.liczony, (3) - wartość lowarów przekazanych na cele reprezentacji i reklamy. I. (4)-VATnależny.. W tym przypadku stan rozrachunków z urzędem skarbowym wynosi 55, Jest to kwota podatku należnego dotycząca marży, która w obrocie towarowym stanowi wartość dodaną, opodatkowaną podatkiem V AT, Przekazanie własnych wyrobów na cele reprezentacji i reklamy także musi być udokumentowane odpowiednim rachunkiem wewnętrznym. Będzie on obejmował koszt wytworzenia wydanych wyrobów oraz wartość podatku V AT należnego liczonego nie od kosztu wytworzenia, lecz od ceny sprzedaży danych wyrobów,np,: Koszt wytworzenia wyrobu "X" wynosi 80, Na cele reklamy i reprezentacji zużyto 10 sztuk tego wyrobu, którego cena sprzedaży netto wynosi 100. VAT należny = 1000 '22%=220, Koszt. Wyroby gotowe Sp. X ISOO (1). Koszty reprezentacji i reklamy (2) SOO. 1. własny. obrotów wewm;trznych. (I)SOO 1. Rozrachunki z tytul .. VAT 1220 (3). Obroty wewnętrzne. ISOO (2). Podatki i opiaty (3) 220 1. (I), (2) - wartoŚĆ wyrobów przekazanych na cele reklamy i reprezentacji po koszeie wytworzenia, (3) - VAT należny liczony od ceny sprzedaży netto wyrobów.. Do najczęściej spotykanych usług dotyczących reprezentacji i reklamy należą usługi gastronomiczne, hotełowe, poligraficzne (wydruk materiałów reklamowych) oraz typowe usługi reklamowe w telewizji, radio, prasie. Przy zakupie usług VAT naliczony podłega odliczeniu pod warunkiem, że są one udokumentowane fakturą VAT. Nie wystawia się natomiast rachunku wewnętrznego z VAT należnym, ponieważ nie istnieje przekazanie usług, tak jak istnieje przekazanie towarów lub wyrobów gotowych. Na podstawie danych liczbowych z poprzednich przykładów księgowanie będzie wyglądać następująco: Rozrachunki z dostawcami. 1. 1220. (I). Rozliczenie zakupu usług (I) 1200 220 (2) 1000 (3). Rozrachunki z tytulu VAT (2) 220 1.

(8) I. Dorota Markowska. Koszty reprezentacji i reklamy (3) 1000. (I) -. wartość. I. faktury netto.. (2) - VAT naliczony.. (3) -. wartość. uslugi nello.. Firma może także sama świadczyć usługi na cele reprezentacji i reklamy. Przykładem jest wykonywanie usług gastronomicznych we własnych restauracjach, udzielanie noclegów we własnych hotelach itp. Czynności te podlegają opodatkowaniu według stawek określonych przedmiotów. Wykonanie usługi musi być potwierdzone rachunkiem wewnętrznym, na którym wyszczególnia się rodzaj usługi, jej wartość oraz podatek VAT należny liczony od ceny sprzedaży usługi netto, np.: wartość usługi według kosztu własnego 800 cena sprzedaży netto usługi VAT należny = 1000·22% = 220 wartość brutto. 1000 1020. Koszt. Koszt wlasny uslug Sp. X. 1800 (I). Podatki i opiaty (3) 220 1. obrotów (1). 800. własny. Obroty. wewnętrznych. I. Rozrachunki z tytulu VAT. wewnętrzne. 1800 (2) Koszty reprezentacji i reklamy. 1220 (3). (2). 800 1. (I), (2) - wartość uslug przekazanych n' cele reprezentacji i rekl.my , (3) - VAT należny od przekazanych uslug. Wyjątek. stanowi autoreklama prasowa. Obowiązujący wyrok NSA z 12 lutego 1997 r. sygn . Akt. III S .A. 1545/95 opublikowany w "Monitorze Podatkowym" z 1997 r. nr 6/179 stanowi, iż "zamieszczenie przez wydawnictwo wła snych ogłoszeń reklamowych dotyczących wydawanego przez siebie tytułu we własnych czasopismach nie stanowi usługi w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt. I i 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym . W zw iązku z tym tego typu usługi autoreklamy prasowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem V AT" . Nie każde jednak zużycie towarów podlega opodatkowaniu podatkiem V AT. Nie podlega mu tzw. zużycie własne, do którego zaliczamy zużycie.

(9) Podatkowe aspekty kaszlów reprezelltacji i reklamy. I. wody mineralnej, kawy, herbaty , posiłków regeneracyjnych dla pracowników, odzieży ochronnej, środków czystości, jeżeli wynika to z przepisów BHP lub jest zagwarantowane pracownikowi na mocy Kodeksu Pracy. Literatura Brzeziński. B., Kalinowski M. [1997], Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz,. Warszawa. Klirnas M. [1998], Podręczna encyklopedia rachunkowości, Poltext, Warszawa. Ma/y slownikjęzyka polskiego [1993], Wyd. Naukowe PWN, Warszawa. Nowa encyklopedia powszechna [1996], Wyd. Naukowe PWN, Warszawa. Rogalska B, [1999], Reklama i autoreklama wedlug przepisów o VAT (rozbieżności interpretacyjneJ, "Doradca Podatnika", nr 8. Świstowska A. [1997], CzymlOści na potrzeby reprezentacji i reklamy . Wybrane zagadnienia, "Doradca Podatnika", nr 9. Żaro S'w.Z. [1998], Koszty reprezentacji i "eklamy a VAT, Wyd. Sigma, Skierniewiee. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 L (Dl.U. Z 1993 L, nr 106, poz. 482 z póżn. zm.). Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od lawarów i uslug oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr II, poz. 50 z późno zm.). Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 L - Ordynacja podal kowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 z późno zm.).. Taxation Issues Related to Presentatlon and Advertlslng Costs In this article, presenlalion and advertising coSls are considered on Iwo 1evels: (i) in lerms of corporale income lax, and (ii) in lerms of lax on goods and services (V AT). Part one, which concems income tax, deals with presenlalion and adverlising expendilure bOlh. as CQsts incurred in the acquisition af revenue and as costs not incurred in the acquisition af revenue. Part tWO , which concerns YAT examines presenlation and advertising costs as I. services subjecllo VAT. Here Ihe aulhor discusses siluations where firms and individuals are obliged to pay VAT on Ihe use of goods, malerials and producls for presenlation and adverlising purposes, Ihe documenls in which Ihis lax is calculaled, and also silu"lions in which VAT paymenls can be recl.imed. The .rticle includes numerieal examples and examples of bookkeeping in differenl silu.tions, focusing on general lax Slalemenls submilled lo Ihe Tax Office..

(10)