Prawno-podatkowe konsekwencje rozporządzenia autorskim prawem majątkowym

Pełen tekst

(1)Zeszyty Naukowe nr. 809. Uniwersytetu Ekonomicznego w Krakowie. 2009. Kinga Michałowska Katedra Prawa. Prawno-podatkowe konsekwencje rozporządzenia autorskim prawem majątkowym 1. Wstęp Podmioty stosunków prawnych podejmując pewne działania, często nie zauważają ich prawnych konsekwencji na gruncie innych niż podejmowana czynność gałęzi prawa. Przykładem tego typu działań są szeroko pojmowane „działania twórcze”, które materializują się w postaci utworu. Działania te mogą być podejmowane na gruncie stosunków cywilnoprawnych oraz na gruncie stosunków pracy regulowanych przepisami prawa pracy. Konsekwencje takiego działania można przedstawić jako pewien ciąg następujących po sobie zdarzeń. Podmiot (autor) podejmuje działania prowadzące do powstania utworu, którego staje się autorem. Autorowi przysługuje prawo rozporządzania utworem i korzystania z utworu. Dokonując rozporządzenia prawem majątkowym do utworu czy też upoważniając na podstawie licencji do korzystania z utworu, powoduje, że pojawi się z tego korzyść majątkowa, w wyniku czego podjęte zostaną kolejne działania zarówno przez samego autora, jak i osób, które z tym autorem związały się umową. Mogą to być umowy cywilnoprawne (umowa o dzieło, umowa licencyjna, umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych), jak i umowy ze stosunku pracy, w ramach którego pracowniktwórca przenosi prawo do utworu na pracodawcę. Dalszą konsekwencją takiego działania jest pojawiający się u autora przychód, który stanowi z kolei przedmiot zainteresowania ustaw podatkowych (podatek dochodowy czy podatek od towarów i usług). Tak więc można stwierdzić, że inwencja twórcza autora, której rezultatem jest dzieło, pociąga za sobą nie tylko autorskie, ale i prawno-podatkowe konsekwencje. Niniejszy artykuł jest próbą usystematyzowania i wskazania skutków przedstawionych powyżej zachowań twórcy dzieła..

(2) Kinga Michałowska. 120. 2. Charakter prawny praw autorskich Warunkiem skorzystania przez twórcę z przewidzianych w ustawie zasad rozliczania przychodu z przysługujących mu praw autorskich jest zakwalifikowanie konkretnego wytworu intelektualnego w kategoriach utworu. Pojęcie i zakres praw autorskich regulowany jest ustawą z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych1. Ustawodawca oparł podział praw autorskich na modelu dualistycznym, który charakteryzuje się wyodrębnieniem dwóch samodzielnie funkcjonujących obok siebie praw w postaci: autorskich praw osobistych i autorskich praw majątkowych. Podstawą wyróżnienia jest element dyspozycyjności tymi prawami. O ile autor może dysponować i rozporządzać związanymi z utworem prawami majątkowymi, o tyle wskazane w art. 16 ustawy prawo autorskie prawa osobiste twórcy są z nim związane i wraz z nim wygasają. W zakresie przedstawianych zagadnień w dalszej części skupiono się tylko na grupie praw majątkowych, gdyż tylko one wywołują skutki w prawie podatkowym i prawie pracy. Kluczowym pojęciem dla praw autorskich jest utwór. Art. 1 ust. 1 ustawy prawo autorskie stanowi, że przedmiotem tego prawa jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. W orzecznictwie utwór to rezultat działalności o charakterze twórczym, kreacyjnym, oryginalnym, charakteryzujący się indywidualnością 2. Wśród wskazanych cech utworu przesłanka „przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze” stanowi niewątpliwie centralny i najbardziej skomplikowany problem. Pozwala ona na zakwalifikowanie określonego wytworu intelektualnego do kategorii „utworów” chronionych, a jednocześnie przesądza o zakresie ochrony „wewnątrz” utworu3. Ustawodawca nie wyjaśnia użytego określenia, natomiast literatura i orzecznictwo wskazują na pewne cechy zarówno indywidualnej działalności, jak i twórczego jej charakteru. Przyjmuje się, że ochroną objęty jest rezultat działalności o charakterze kreacyjnym. Jak podkreślają autorzy J. Barta i R. Markiewicz „przesłanka ta jest spełniona wówczas, gdy istnieje subiektywnie nowy wytwór intelektu; jest ona zatem ujmowana wyłącznie w płaszczyźnie nowości subiektywnej i zorientowana retrospektywnie”4. Wskazuje się również na cechę oryginalności utworu, w jednym z orzeczeń NSA stwierdził, że „stworzonych programów autorskich nie można uznać za utwór, jeżeli działalność twórcy nie posiada cech oryginalności Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Dz.U. 2000, nr 80, poz. 904 z późn. zm.. 1. Wyrok NSA Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie z 8 marca 2000r., I SA/Lu 1726/98, www. mf.gov.pl. 2. Zob. J. Barta, R. Markiewicz, Prawo autorskie i prawa pokrewne, Kraków 2005, s. 25.. 3. Ibidem, s. 26.. 4.

(3) Prawno-podatkowe konsekwencje…. 121. i indywidualności w rozumieniu przepisów o prawie autorskim”5. Z kolei ocenianie cechy indywidualności utworu sprowadza się do ustalenia czy taki sam lub bardzo podobny utwór już nie powstał. Należy więc poszukiwać w utworze cech wyróżniających go od innych podobnych utworów6. Tu sytuacja może się jeszcze bardziej skomplikować, gdyż wiele utworów wykazuje do siebie podobieństwo, czasem tak bliskie, że trudno je rozróżnić. Pojawia się więc pytanie czy w takiej sytuacji mamy do czynienia z plagiatem. Należy podkreślić, że w wielu sytuacjach mimo podobieństw do utworu istniejącego, utwór nie będzie w tych kategoriach kwalifikowany. Orzecznictwo wskazuje, że nie jest plagiatem dzieło, które powstaje w wyniku zupełnie odrębnego, niezależnego procesu twórczego, nawet jeżeli posiada treść i formę bardzo zbliżoną do innego utworu7. Prawnoautorska ochrona obejmuje wyłącznie sposób wyrażenia, natomiast nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne. W ustawie znaleźć można zarówno przykładowe wyliczenie przedmiotów prawa autorskiego zawarte w art. 1 ust. 2, jak i zamknięty katalog wyłączeń przedmiotowych zawartych w art. 4 ustawy prawo autorskie. Nie stanowią przedmiotu prawa autorskiego akty normatywne i ich urzędowe odpisy, urzędowe dokumenty, materiały, znaki i symbole, opublikowane opisy patentowe i ochronne oraz proste informacje prasowe. Szczególną grupę stanowią opracowania cudzego utworu, które po spełnieniu pewnych warunków również są zaliczane do przedmiotu prawa autorskiego. W literaturze podkreśla się, że przez opracowanie należy rozumieć dzieło recypujące z innego utworu treść, a zazwyczaj częściowo i formę, noszące piętno osobistej twórczości opracowującego i służące do rozszerzenia form komunikowania treści dzieła pierwotnego poza jego formą macierzystą8. Wskazany na wstępie podział praw autorskich na prawa autorskie osobiste i majątkowe jest istotny z uwagi na zakres i sposób rozporządzania tym prawem. Autorskie prawa majątkowe gwarantują twórcy ekonomiczną eksploatację utworu. Są to prawa zbywalne, dziedziczne i ograniczone w czasie. Zakres autorskiego prawa majątkowego przyznaje twórcy prawo do korzystania z utworu, rozporządzania utworem oraz prawo do wynagrodzenia za korzystanie z utworu9. Twórca 5. Wyrok NSA z 13 października 2005, FSK 2253/2004, Gazeta prawna 2006/103, s. A4.. Wyrok SN – Izba Cywilna z 13 stycznia 2006r., III CSK 40/2005, Biuletyn Sądu Najwyższego 2006/3. 6. 7 Orzeczenie SA w Warszawie z 15 września 1995r., I ACr620/95 [w:] J. Barta, R. Markiewicz, op. cit., s. 26.. 8 Tak, E. Traple, w: J. Barta i in., Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych – Komentarz, Warszawa 2001, s. 90–91.. Tak, Wyrok SA w Katowicach z 16 stycznia 2001, IACa 1043/2000, „Wokanda” 2002, nr 7–8, s. 74. 9.

(4) Kinga Michałowska. 122. korzystając, jak i rozporządzając utworem może działania te podejmować na wszystkich polach eksploatacji, przez które rozumie się pewną wyodrębnioną (pod względem technicznym lub ekonomicznym) formę wykorzystywania dzieła10. W art. 50 ustawy prawo autorskie ustawodawca wskazuje w przykładowy sposób najistotniejsze pola eksploatacji, dokonując jednocześnie ich podziału z uwagi na zakres utrwalania i zwielokrotniania, obrotu i rozpowszechniania. I tak w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworu są to czynności obejmujące wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworu. Ustawodawca wskazuje jednocześnie na rodzaje stosowanych w tym zakresie technik; drukarskiej, reprograficznej, cyfrowej oraz zapis magnetyczny. W zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono, są to czynności wprowadzania do obrotu, użyczenia lub najmu oryginału albo egzemplarzy. W zakresie rozpowszechniania utworu, w sposób inny niż określony powyżej, są to czynności polegające na publicznym wykonaniu, wystawieniu, wyświetleniu, odtworzeniu oraz nadawaniu i reemitowaniu, a także publicznym udostępnianiu utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym. 3. Prawne konsekwencje przejścia autorskich praw majątkowych Autorskie prawa majątkowe to prawa, którymi twórca może rozporządzać. Rozporządzenie może przybrać postać umowy, ewentualnie prawa te mogą przejść na następców w drodze dziedziczenia. Może tu wchodzić w grę zarówno dziedziczenie ustawowe, jak i testamentowe, dodatkowo prawa te mogą być przedmiotem zapisu. W literaturze podkreśla się, że przyjęta w ustawie zasada przenoszalności autorskich praw majątkowych nie pozwala traktować ich jako praw ściśle związanych z osobą autora, a przez to na podstawie art. 922 § 2 Kodeksu cywilnego jako nienależących do spadku. Na gruncie ustawy prawo autorskie ustawodawca przewidział dla majątkowych praw autorskich dwa rodzaje umów. Pierwsza to umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych, druga to umowa o korzystanie z utworu, czyli inaczej umowa licencyjna. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych powoduje zmianę podmiotu praw majątkowych. Konsekwencją takiego działania jest to, że właścicielem staje się nabywca, który wchodzi w posiadanie autorskiego prawa majątkowego na podstawie umów: sprzedaży, darowizny lub zamiany. Umowa o korzystanie z utworu – umowa licencyjna – sprowadza się do tego, że twórca (licencjodawca) udziela określonej osobie (licencjobiorcy) prawa do korzystania Tak, J. Barta, R. Markiewicz, op. cit., s. 57. 10.

(5) Prawno-podatkowe konsekwencje…. 123. z dzieła w ustalonym zakresie i czasie. Licencjobiorca może korzystać z utworu przez okres wskazany w umowie (ustawa prawo autorskie okres ten ogranicza do pięciu lat), a po jego upływie prawo uzyskane na podstawie umowy licencyjnej wygasa. Co do zasady umowa ta jest odpłatna, choć strony mogą odpłatność wyłączyć. Oba rodzaje umów muszą wyraźnie określić pola eksploatacji, gdyż wpływa to bezpośrednio na wysokość kwoty należnej twórcy (art. 45 ustawy prawo autorskie). Umowy powinny być zawarte w formie pisemnej, gdyż ustawodawca wprowadza wymóg zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności. Szczególnym rodzajem autorskich praw majątkowych są tzw. utwory pracownicze. Utwory te pojawiają się w sytuacji, gdy twórca pracownik stworzy w ramach obowiązków pracowniczych utwór w rozumieniu przepisów prawa autorskiego. W takiej sytuacji dochodzi do kolizji zasad prawa pracy i zasad prawa autorskiego11. Zgodnie z przepisami kodeksu pracy pracownik zobowiązuje się za wynagrodzeniem do wykonania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy12. Pracodawca ma prawo do korzystania z wyników pracy pracownika. Przedmiotem tego prawa są zarówno przedmioty rzeczowe, takie jak np. wytworzone towary, produkty, surowce, urządzenia itp., jak i wartości intelektualne wytworzone przez pracownika. Przedmioty materialne wchodzą w skład majątku pracodawcy i są przedmiotem praw rzeczowych, natomiast w odniesieniu do wartości intelektualnych powstałych w ramach stosunku pracy pracodawca jest ograniczony w możliwościach dysponowania tymi dobrami13. Wśród wartości intelektualnych można wyróżnić takie, które nie mają charakteru działalności twórczej w rozumieniu przepisów prawa autorskiego, gdyż ich powstanie wiąże się jedynie z posiadaniem kwalifikacji zawodowych np. praca lekarza, który wykorzystuje własną wiedzę do leczenia pacjentów. Drugim rodzajem wspomnianych wartości są takie, które mają charakter działalności twórczej czy oryginalnej, np. ten sam lekarz, który w ramach stosunku pracy prowadzi badania laboratoryjne lub stosuje eksperymentalną metodę leczenia. Pojawia się pytanie, kto nabywa prawo do wyników tych badań? Zgodnie z prawem wyniki i efekty przejdą na pracodawcę. Przy czym należy wyraźnie podkreślić, że podstawą przejścia będą każdorazowo przepisy ustawy prawo autorskie, a nie przepisy Kodeksu pracy. Zgodnie z art. 12 ustawy prawo autorskie pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy nabywa z chwilą przyjęcia utworu prawa autorskie. Na pracodawcę przechodzą jedynie autorskie prawa majątkowe, gdyż prawa osobiste zawsze pozostaną przy twórcy pracowniku. Należy zauważyć, że ustawodawca, używając określenia umowa o pracę, miał na myśli tylko umowy 11. Tak, J. Barta, R. Markiewicz, op. cit., s. 39.. Ustawa z 26 czerwca 1974 r., Kodeks pracy, t.j. Dz.U. 1998, nr 21, poz. 94 z późn. zm.. 12 13. L. Florek, T. Zieliński, Prawo pracy, 2004, s. 141..

(6) 124. Kinga Michałowska. wynikające z kodeksu pracy. Nie mieszczą się w tym zakresie pojęciowym umowy o dzieło, zlecenie itp. Kolejną istotną kwestią jest to, że nie stanowi wystarczającej podstawy do nabycia autorskich praw majątkowych do utworu stworzonego przez pracownika fakt nawiązania czy pozostawania pracownika w stosunku pracy. Utwór musi być bowiem stworzony w ramach wykonywania obowiązków pracowniczych, inaczej stworzenie utworu musi należeć do zakresu zadań pracownika. Zakres ten może wynikać z umowy o pracę lub z zakresu obowiązków związanych ze stanowiskiem pracy. W literaturze przyjmuje się, że jest to sytuacja, gdy stworzenie dzieła stanowi wynik zobowiązania pracownika do wykonywania pracy obejmującej obowiązek twórczości w rozumieniu prawa autorskiego14. Na pracodawcę przechodzą bowiem tylko te prawa majątkowe do utworu, które są związane z celem umowy, natomiast we wskazanym zakresie nie mieści się utwór stworzony przez pracownika, który nie ma szczególnego obowiązku twórczości w podanym wyżej znaczeniu, choćby dokonanie dzieła pozostawało w związku z zatrudnieniem pracownika wyznaczonym przez jego kwalifikacje zawodowe15. Jeżeli więc zdarzy się tak, że stworzenie utworu nie należało do obowiązków pracownika, czy też pracownik stworzy utwór przez przypadek, to nawet mimo wykorzystania do jego stworzenia składników majątkowych pracodawcy, nie traci on praw majątkowych do stworzonego dzieła. Przejście autorskich praw majątkowych następuje z chwilą przyjęcia utworu. Ustawodawca nie precyzuje tego pojęcia, w związku z tym „przyjęcie” będzie się sprowadzało do tego, że po pierwsze pracownik musi utwór przedstawić pracodawcy (można nawet powiedzieć „dostarczyć”), po drugie pracodawca ten utwór przyjmuje, czyli nie zgłasza do niego żadnych uwag czy zastrzeżeń. Domniemanie przyjęcia utworu wynika z art. 13 ustawy prawo autorskie, zgodnie z którym brak zawiadomienia twórcy przez pracodawcę w terminie 6 miesięcy od dostarczenia dzieła skutkuje uznaniem przyjęcia utworu bez zastrzeżeń. Ta sama sytuacja pojawi się wówczas, gdy pracodawca nie będzie uzależniał przyjęcia utworu od dokonania w nim zmian. Przyjęcie utworu zobowiązuje pracodawcę do rozpowszechnienia dzieła, ponieważ gdy do rozpowszechnienia nie dojdzie, może się zdarzyć tak, że po spełnieniu pewnych warunków prawa autorskie do utworu wrócą do twórcy. Autor może skutecznie doprowadzić do odzyskania praw majątkowych do utworu, jeżeli po upływie ustawowego – dwuletniego terminu lub terminu na rozpowszechnienie wyznaczonego w umowie, pisemnie wyznaczy pracodawcy dodatkowy termin. Podobne, choć bardziej korzystne dla twórców reguły przechodzenia autorskich praw majątkowych, wprowadzone zostały w odniesieniu 14 T. Kuczyński, Prawo pracodawcy do utworu na podstawie art. 12 prawa autorskiego, „Przegląd Ustawodawstwa Gospodarczego” 1996, nr 3, s. 17.. Glosa T. Kuczyńskiego do wyroku SN z 26 czerwca 1998 I PKN 196/98, OSP 1999/11, s. 579. 15.

(7) Prawno-podatkowe konsekwencje…. 125. do tzw. utworów naukowych tworzonych w instytucji naukowej w ramach stosunku pracy. Każdorazowo do przejścia autorskich praw majątkowych wymagane jest istnienie zgodnego zamiaru stron, tj. pracodawcy i pracownika. Nieco inaczej kształtuje się sytuacja prawna praw majątkowych do programów komputerowych. W tym zakresie przepisy zawarte w rozdziale 7 ustawy prawo autorskie pod tytułem: „Przepisy szczególne dotyczące programów komputerowych” nabierają szczególnego znaczenia. Nadanie regulacji dotyczącej programów komputerowych charakteru przepisów szczególnych sprawia, że wyłączają one przepisy zawierające regulację odmienną16. Program komputerowy to też utwór, natomiast prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, jeśli umowa nie stanowi inaczej. Prawa te przysługują pracodawcy z mocy ustawy z tym, że istotne jest to, czy stworzenie danego programu należało do obowiązków pracownika. Konstrukcja prawna art. 74 ustawy prawo autorskie wskazuje, że strony stosunku pracy mogą w umowie kwestie przejścia majątkowych praw do programu komputerowego uregulować według własnej woli. 4. Podatkowe konsekwencje przejścia autorskich praw majątkowych Przejście autorskich praw majątkowych pociąga za sobą konsekwencje prawno-podatkowe. Jak wskazano powyżej, przeniesienie autorskiego prawa majątkowego do utworu łączy się z odpłatnością (chyba że w umowie odpłatność wyłączono), co w konsekwencji spowoduje, że u twórcy pojawi się przysporzenie majątkowe kwalifikowane w kategoriach przychodu. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z praw majątkowych zaliczane są do źródeł przychodów, natomiast zgodnie z art. 18 ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności m.in. przychody z praw autorskich i praw pokrewnych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw17. Na gruncie przepisów podatkowych uznanie czy skutek konkretnej działalności jest przedmiotem praw autorskich ma dla podatnika ogromne znaczenie, gdyż w sytuacji, gdy mamy do czynienia z prawami autorskimi, zgodnie z art. 22 ust. 9, pkt 3 ustawy twórcy przysługują 50% koszty uzyskania przychodu. Zastosowanie tej stawki kosztów jest jednak uzależnione od wystąpienia dwóch podstawowych okoliczności. Po pierwsze „zaistnienia utworu” w rozumieniu ustawy o prawie 16 Por. Wyrok SN IAPiUS z 9 stycznia 2001 r., I PKN 493/2000, „Monitor Prawniczy” 2003, nr 5, s. 227.. Ustawa z 26 lipca 1991 r., o podatku dochodowym od osób fizycznych, t.j. Dz.U. 2000, nr 14, poz. 176 z późn. zm. 17.

(8) Kinga Michałowska. 126. autorskim i prawach pokrewnych, po drugie udzielenie przez twórcę zamawiającemu licencji na korzystanie z danego utworu, ewentualnie rozporządzenie autorskimi prawami majątkowymi do twórczego dzieła18. Kumulatywne spełnienie obu przesłanek przyznaje twórcy prawo do skorzystania z odliczenia. Przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych 50% koszty uzyskania przychodów oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Są to oczywiście składki za dany miesiąc. Wskazane przez ustawodawcę rodzaje składek stanowią zamknięty katalog, gdyż zgodnie z art. 26, ust. 1, pkt 2b (regulującym zagadnienia podstawy obliczenia podatku) odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód wolny od podatku, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Techniczno-prawna strona podatku będzie uzależniona od tego, komu podatnik (twórca) udzieli licencji na korzystanie z utworu lub na kogo dokona rozporządzenia autorskimi prawami majątkowymi. Jeżeli rozporządzenie nastąpi na rzecz krajowego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, to zgodnie z art. 41 ustawy o podatku dochodowym podmiot ten jako płatnik obowiązany jest pobrać zaliczkę na podatek dochodowy w wysokości 19% należności, pomniejszonej o koszty uzyskania przychodu według stawki 50%. Jeżeli zaś rozporządzenie nastąpi na rzecz osoby fizycznej lub zagranicznego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, to wówczas zgodnie z art. 44, ust. 3a ustawy sam podatnik powinien opłacić do 20 następnego miesiąca zaliczkę w wysokości 19% dochodu. Jest tak dlatego, że w tego rodzaju rozporządzeniach nie występuje osoba płatnika19. Nieco inaczej kształtuje się sytuacja podatnika, który rozporządzenia autorskimi prawami majątkowymi dokonuje w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Sytuację tę jednoznacznie określa treść art. 22 ust. 12 ustawy o podatku dochodowym, zgodnie z którym nie jest dopuszczalne stosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu do przychodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej. Tak więc koszty uzyskania przychodu powinny być przez przedsiębiorcę ustalane w wysokości kosztów faktycznie poniesionych20. 18 Pismo MK z 14 maja 2002 r., DP/WPA. 024/110/02, publ. „Doradca Podatnika” 2003, nr 26, s. 17, R. Kubacki, Leksykon podatku dochodowego od osób fizycznych, 2007, s. 695–696, Pismo MK z 1 stycznia 2002 r., DP/WPA.024/46/02, R. Kubacki, op. cit., s. 703, tak też pismo MK z 1 stycznia 2002 r., DP/WPA.024/102/02, LEX; podobnie pismo US w Chełmie z 13 maja 2005 r., DD/415-10/05, www.mf.gov.pl.. R. Kubacki, op. cit., s. 709.. 19. 20. Por. pismo I US w Szczecinie z 16 maja 2005 r., PB-3/415/9/05, www. mf.gov.pl..

(9) Prawno-podatkowe konsekwencje…. 127. W sytuacji przeniesienia praw autorskich w ramach stosunku pracy prawo do skorzystania przez pracownika twórcę z 50% kosztów uzyskania przychodów będzie uzależnione od treści umowy łączącej go z pracodawcą. Jeżeli obowiązki ze stosunku pracy obejmują działalność twórczą, wówczas wynagrodzenie ze stosunku pracy stanowi jednocześnie wynagrodzenie za przejście autorskich praw majątkowych 21. W łączącej pracownika twórcę z pracodawcą umowie o pracę należy dokładnie rozgraniczyć i określić, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania przez pracownika z praw autorskich, a jaka wynagrodzenia z tytułu wykonywania obowiązków pracowniczych. Obowiązek wskazania w umowie o pracę elementów wynagrodzenia wynika bezpośrednio z art. 29 § 1 Kodeksu pracy. Zgodnie z zawartą w nim regulacją, umowa o pracę określa m.in. wynagrodzenie za pracę ze wskazaniem składników wynagrodzenia. Trudno bowiem stosować 50% koszty do wynagrodzenia za okres zwolnienia, urlopu wypoczynkowego czy urlopu zdrowotnego22. Podstawę obliczenia kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50% stanowić może tylko wynagrodzenie (przychód) z tytułu rozporządzenia prawami autorskimi, natomiast do pozostałych składników wynagrodzenia i kosztów i uzyskania muszą być stosowane ogólne zasady rozliczeń przychodów ze stosunku pracy. Ułatwieniem wyodrębnienia tej części wynagrodzenia, do której można zastosować 50% koszty uzyskania przychodu jest prowadzona przez pracodawcę ewidencja prac twórczych23. Jeżeli w umowie o pracę nie dokonano rozgraniczenia obowiązków pracowniczych i obowiązków twórczych do ustalenia kosztów uzyskania przychodu ze stosunku pracy, będą miały zastosowanie zasady określone w art. 22 ust. 2 ustawy. Przejście autorskich praw majątkowych do utworu pracowniczego powinno wówczas nastąpić na podstawie odrębnej umowy cywilnoprawnej, np. umowy o dzieło24. Należy zauważyć, że w każdym wypadku zastosowanie 50% kosztów 21. Wyrok NSA z 22 lutego 2001 r., SA/ Sz 1966/99, www. mf.gov.pl.. U. Roguzińska, Rozliczanie należności z tytułu praw autorskich, 2007 r., art. zamieszczony na stronie www. prawo. money.pl. 22. Tak pismo Departamentu Podatków Bezpośrednich i Opłat Ministerstwa Finansów nr PO 5/JS-8693/01926/96 z 3 lipca 1997 r. „Serwis Podatkowy” 1997, nr 12, s. 18. 23. 24 Por. Pismo MF z 16 sierpnia 1995 r., PO5/8-7371-01609/95, „Serwis Podatkowy” 1996, nr 9, s. 79, w piśmie wskazano, że „Forma stosunku prawnego, w ramach którego wykonywane są prace twórcze, czy to będzie umowa o pracę, czy umowa o dzieło lub zlecenia, nie ma znaczenia dla kwalifikacji prac twórczych w zakresie wysokości normy kosztów uzyskania przychodów. […] O zastosowaniu normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50 proc., zgodnie z art. 22, ust. 9, pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego, pod warunkiem możliwości ustalenia przychodu z tego tytułu”. Podobnie w piśmie Drugiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z 10 września 2004 r., II US PB IB/415-206/04 KSz, podobnie w piśmie MF z 9 lutego 1998 r., PO2/HD-7712/97/01135, www.mf.gov.pl..

(10) 128. Kinga Michałowska. uzyskania przychodów musi mieć uzasadnienie w konkretnej sytuacji. Może się bowiem zdarzyć, że pomiędzy stronami umowy powstanie spór co do twórczego charakteru utworu. Wówczas bez względu na to czy spór powstał na gruncie umowy o pracę, czy umowy cywilnoprawnej podstawą prawną dochodzenia roszczeń będzie art. 189 Kodeksu postępowania cywilnego i wskazane w nim zasady wytoczenia powództwa o ustalenie istnienia prawa autorskiego. 5. Podsumowanie Jak wykazano, rozporządzenie lub upoważnienie w postaci licencji do korzystania z autorskich praw majątkowych pociąga za sobą wiele działań i konsekwencji, które mają swoje prawne podstawy w różnych aktach prawnych. Istotne jest to, aby oceniając prawną naturę tego rodzaju rozporządzeń, rozpoczynać kwalifikację od zaliczenia określonego prawa do grupy praw autorskich i przyznać przedmiotowi rozporządzenia charakter utworu. Jeżeli przeprowadzone działania przebiegną pomyślnie, wówczas należy przejść do podatkowo-prawnych skutków takich rozporządzeń. Pominięcie pierwszego elementu może powodować daleko idące skutki sprowadzające się do nieprawidłowego i bezpodstawnego zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu. Po drugie brak faktycznego twórczego wkładu autora może być każdorazowo przedmiotem dokładnego badania przez organy podatkowe. W orzecznictwie podkreśla się, że nie jest utworem taki rezultat pracy, który jest zdeterminowany przez opisywany obiekt czy zjawisko, założony cel (funkcję), który jest jednym z możliwych do osiągnięcia przez osoby (specjalistów) podejmujących się tego samego zadania. Ochrona prawno-autorska nie rozciąga się też na sam proces twórczy, metodę twórczą czy technikę zastosowaną przy tworzeniu dzieła. W konsekwencji w wyniku przeprowadzonego postępowania i braku podstaw do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu, organ podatkowy może wydać decyzję wskazującą na istnienie zaległości podatkowej. Jak wskazano powyżej, szczególną grupą umów w zakresie przejścia autorskich praw majątkowych są umowy o pracę, w ramach których pracownik wykonuje utwory, które podlegają trojakiej ochronie; na gruncie prawa pracy jako prawa pracownika, na gruncie praw autorskich jako twórczość pracownicza i na gruncie podatkowym jako dające pracownikowi twórcy prawo do objęcia ich 50% kosztami uzyskania przychodu. W stosunkach tych istotne jest to, aby pracodawca szanował i przestrzegał gwarantowanych pracownikowi twórcy praw i aby pracownik twórca miał świadomość istnienia tych praw..

(11) Prawno-podatkowe konsekwencje…. 129. Legal and Tax Implications of Assigning Copyright In this article, the author tackles issues relating to the legal and tax consequences of assigning copyright. In the first part, she analyses the legal nature, types and methods of assigning copyright. She pays special attention to so-called “employee copyright” – relating to situations where a work is created by an author who is also an employee. She indicates both the extent of the employee’s right to a work and the employer’s freedom to make use of this work. The author discusses the legal and tax consequences of transfer of copyright as well as the consequences of restricting the right of authors to classify 50% of their income as tax-deductible expenses depending on who/what is assigned the copyright. The main aim of the article is to draw attention to the dependencies between the various branches of law – copyright, employment and tax law – which are a consequence of one legal activity, namely, the assignment of rights to a work by its author..

(12)