Nowe vs. stare układy sprawozdawczości finansowej – zagrożenia w realizacji zasady jasności

Produktami rachunkowości są sprawozdania finansowe, których głównymi użytkownikami są: właściciele, zarząd, kontrahenci oraz różne instytucje publicz-noprawne (głównie fiskalno-ubezpieczeniowe). Sprawozdania finansowe podle-gają weryfikacjom prowadzonym przez niezależnych audytorów, którzy wydają opinie o ich prawidłowości i rzetelności. Cały ten układ pozwala na określenie wiarygodności podmiotów gospodarczych, których ochrona jest prawnie zabez-pieczona przez organy państwowe.

Wiarygodność rachunkowości jest możliwa dzięki stworzonym i praktycznie wdrożonym procedurom, które cechują się: rzetelnością, ciągłością, systematycz-nością i sprawdzalsystematycz-nością.

Do infrastruktury rachunkowej należą też: sposób ujawnienia i prezentacja informacji o jednostce w sprawozdaniu finansowym.

Obecnie w ramach funkcjonowania MSR/MSSF wdrażane są nowe wzory sprawozdania finansowego, które można określić mianem sprawozdania bizne-sowego. Pomijając nowo wprowadzone nazwy części składowych sprawozdania, trzeba przyznać, że nie zostało ono stworzone w myśl zasady jasności, która jest bardzo ważna dla prezentacji informacji o sytuacji majątkowo-finansowej jedno-stek.

Klasyczny, zrozumiały dla wszystkich układ sprawozdawczy, rozpoznający sytuację finansową poprzez przeciwstawienie majątku źródłom jego

finansowa-nia11, został zastąpiony przez układ „drabinkowy”, wiążący ze sobą

tematycz-nie poszczególne kategorie rachunkowe12. Efektem końcowym tego układu ma

być określenie i prezentacja wartości kapitału własnego, który ujęty jest zarówno w bilansie (zwanym sprawozdaniem z pozycji finansowej), jak i w rachunku

zy-sków i strat, zwanym sprawozdaniem z całkowitego dochodu13. Zupełną

nowo-ścią w sprawozdaniu finansowym jest zaś wyodrębnienie wyniku na działalności zaniechanej.

Wprowadzanie nowych ujęć sprawozdawczych z pewnością spowoduje po-wstanie niejasnych sytuacji, zwłaszcza na początku stosowania tego całkiem od-miennego od tradycyjnego układu, a w następnych okresach konieczne będzie

11 Dodajmy: rozpoznający poprzez kategorię finansową, tj. kapitał obrotowy netto.

12 Na przykład w bilansie aktywa operacyjne ze zobowiązaniami o charakterze operacyjnym, aktywa inwestycyjne ze zobowiązaniami inwestycyjnymi, aktywa finansowe ze zobowiązaniami finansowymi. Ten układ „drabinkowy” dotyczy także rachunku zysków i strat oraz rachunku prze-pływów pieniężnych.

13 Od 1 lipca 2012 r. sprawozdanie to, choć jeszcze nie powszechnie, zmieniło nazwę na „spra-wozdanie z zysków i strat i innych całkowitych dochodów”.

stosowanie ich wersji analitycznych dla pełnego zrozumienia kondycji finansowej firmy.

Co to oznacza dla praktyki sprawozdawczości finansowej w jednostkach? Wydaje się, że dla służb księgowo-finansowych idą trudne czasy, gdyż prowadze-nie rachunkowości będzie bardziej pracochłonne. Oprócz zapowiadanych zmian

w przepisach VAT-owskich, zmierzających do kasowego rozliczania VAT14, trzeba

będzie bowiem – po wprowadzeniu nowych układów sprawozdawczych –

sporzą-dzać podwójne sprawozdanie finansowe, według starego i nowego wzoru15.

Wydaje się, że przy założeniu nieuchronności wprowadzenia nowych układów sprawozdawczych dobrze będzie przynajmniej przez dłuższy czas sporządzać sprawozdanie finansowe według starego wzoru, a nie jego obecnej szczegółowo-ści. Taki układ informacyjny mógłby być alokowany w informacji dodatkowej per analogiam do rachunku podatkowego, tylko w bardziej przystępnej niż obec-na formie16.

Wciąż jednak taki układ sprawozdawczy jest dosyć niejasny. W celu uczy-nienia go bardziej zrozumiałym wskazane byłoby wyodrębnienie, stosownie do złożonych propozycji, dwóch rodzajów bilansu oraz rachunku zysków i strat:

a) układ bilansowy:

– sprawozdanie finansowe według starego/aktualnego wzoru, – sprawozdanie biznesowe według MSR/MSSF,

b) układ rachunku zysków i strat:

– rachunek zysków i strat według starego/aktualnego wzoru17,

– rachunek zysków i strat według MSR/MSSF.

Powyższa propozycja może mieć znaczenie w początkowym okresie zmiany do momentu przyzwyczajenia się realizatorów i odbiorców sprawozdania finan-sowego do nowego układu sprawozdawczego. Taki układ sprawozdawczy będzie też korzystny w trakcie zarządzania w okresie kryzysowym, ponieważ będzie do-starczać bardziej różnorodnej informacji.

Podejście to będzie pomocne szczególnie w toku analizy finansowej jako ele-mentu składowego rachunkowości finansowej w niestabilnym okresie. Wtedy bo-wiem rachunkowość będzie wypełniać prawidłowo swoje funkcje (informacyjną, kontrolną i analityczno-interpretacyjną).

Kryzys jest zjawiskiem szczególnym, zachodzącym w ramach ogólnego pro-cesu zmian występujących w różnych środowiskach. Sytuacje kryzysowe

powsta-14 Obowiązywać więc będzie memoriałowa i kasowa metoda prowadzenia rachunkowości, tj. podwójna rachunkowość.

15 Można jeszcze wspomnieć o przymiarkach do wprowadzenia tylko metody bezpośredniej przy sporządzaniu rachunku przepływów pieniężnych.

16 W dość skomplikowanej formie wyszczególnia się w informacji dodatkowej elementy ra-chunku podatkowego. Ten rodzaj rara-chunku powinien zatem przyjąć formę bardziej zrozumiałą.

ją w rezultacie różnych czynników egzo- i endogenicznych. Pojawia się wtedy wiele niepewnych środowisk wywołujących stany nierównowagi. Nie można więc przewidzieć i w pełni kontrolować zachowań i decyzji różnych kierowni-czych gremiów jednostek gospodarkierowni-czych. Można jednak ograniczać przypadki wywołujące lub pogłębiające kryzys oraz minimalizować jego skutki. W środowi-sku gospodarczym szczególne znaczenie w realizacji tych zamierzeń przypisuje się wiarygodnej informacji, którą dostarcza rachunkowość. Przestrzeganie zasady dostarczania wiarygodnej informacji pozwoli zapewne uniknąć zagrożeń jednost-ki w zakresie zrozumienia faktycznej sytuacji finansowej.

Wiarygodność należy budować w prawidłowym, zgodnym z realnym i wier-nym obrazem rzeczywistości w wyniku zastosowania właściwych procedur w rachunkowym ciągu logicznym: ideowe, w sposób logiczny i rzeczywisty po-wiązane, podstawy konstrukcji systemu rachunkowego → prawidłowa, zgodna z rzeczywistością wycena aktywów i pasywów dla otrzymania wiarygodnej infor-macji → prezentacja określonych inforinfor-macji w sposób jasny i czytelny w różnych układach sprawozdawczych.

Podsumowanie

Rachunkowość finansowa poprzez swoje cele, funkcje i strukturę odgrywa zasadniczą rolę w dostarczaniu informacji do zarządzania jednostką w każdym z okresów. Niemniej dla pelniejszego odbioru tej informacji potrzebne są ciągłe udoskonalenia struktury układów sprawozdawczych. Podstawową wskazówką w tym zakresie powinno być kryterium jasnego przedstawiania informacji w po-szczególnych wzorach sprawozdawczych, nieodrzucające jednak wypróbowanych układów, a jednocześnie stojące na straży realnego ujmowania zachodzących zda-rzeń. Byłaby ona wspomagana respektowaniem sprawdzonych w praktyce zasad prowadzenia rachunkowości, przyczyniając się do lepszego zarządzania jednost-ką w okresie kryzysu i zachowania wiarygodności rachunkowości.

Literatura

Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej 2013, SKwP, Warszawa 2013.

Ryzyko w rachunkowości, red. A. Karmańska, Difin, Warszawa 2008.

Ustawa o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, Dz.U. z 2009 r., nr 152, poz. 1223 z późn. zm.

Wieczorek I., Czy wartość godziwa może uchodzić za paradygmat wyceny w rachunkowości?, „Zeszyty Naukowe Wydziału Zamiejscowego w Chorzowie WSB w Poznaniu” 2010, nr 12.

Some Aspects of Financial Accounting