FOLIA OECONOMICA 249, 2011
Halina Waniak-Michalak*
REGULACJE PRAWNE DZIAŁALNOĝCI
ORAZ SPRAWOZDAWCZOĝCI FINANSOWEJ
ORGANIZACJI POĩYTKU PUBLICZNEGO W POLSCE
I NA ĝWIECIE W ĝWIETLE TEORII AGENCJI
1. WstĊp
Dla kaĪdej organizacji funkcjonującej w gospodarce moĪna wskazaü intere-sariuszy, czyli osoby i jednostki organizacyjne zainteresowane wynikami działalnoĞci danej organizacji, wpływającymi na jej działalnoĞü, ograniczający-mi lub dającyograniczający-mi jej moĪliwoĞü rozwoju.
KaĪda jednostka sporządzająca sprawozdanie finansowe, a przede wszyst-kim jednostka mająca obowiązek publikowania swojego sprawozdania finanso-wego, powinna zapewniü jego uĪytecznoĞü w ocenie sposobu zarządzania jednostką i jej kondycji finansowej (B a r a n, 2006). Aby jednak informacje zawarte w sprawozdaniach finansowych były przydatne dla uĪytkowników tych informacji, sprawozdania muszą spełniaü okreĞlone cechy jakoĞciowe. Zostały one sformułowane w ZałoĪeniach koncepcyjnych sporządzania i prezentacji spra-wozdaĔ finansowych, opracowanych i zatwierdzonych przez IASC w 1989 r., w celu zmniejszenia istniejących róĪnic w interpretacji składników sprawozdaĔ finansowych. Cztery główne cechy to: zrozumiałoĞü, przydatnoĞü, wiarygodnoĞü i porównywalnoĞü.
Wysoka jakoĞü sprawozdaĔ finansowych i danych w nich zaprezentowa-nych jest spełniona w przypadku organizacji poĪytku publicznego, jeĪeli uĪytkownik informacji bĊdzie mógł:
– stwierdziü, jak i w jakim stopniu zasoby posiadane przez jednostkĊ zosta-ły wykorzystane dla realizacji jej celów statutowych;
*
Dr, adiunkt, Katedra RachunkowoĞci, Wydział Zarządzania, Uniwersytet Łódzki.
– oceniü jakoĞü zarządzania jednostką i jej perspektywy rozwojowe;
– sprawdziü, czy organizacja ma zasoby do kontynuacji działania i jakie są jej zobowiązania;
– zbadaü, z jakich Ĩródeł finansowania korzysta i czy wykorzystuje je efek-tywnie.
Sprawozdania finansowe kaĪdej jednostki, bez wzglĊdu na cel jej działalno-Ğci, powinny przedstawiaü rzeczywisty obraz sytuacji finansowej jednostki. Organizacje poĪytku publicznego, a w szczególnoĞci organizacje filantropijne, rozpoczynały swoją działalnoĞü w czasach, kiedy najbardziej liczył siĊ cel, a nie Ğrodki. Pomimo upływającego czasu, rozwoju gospodarczego, podejĞcie do sprawozdawczoĞci tych organizacji jest podobne. Spółki kapitałowe mają ĞwiadomoĞü, Īe muszą zdawaü sprawozdania z wyników swoich działaĔ dawcom kapitału, czyli inwestorom. Organizacja poĪytku publicznego nie ma inwestorów, korzysta z dotacji, darowizn dla realizacji swoich celów, nie gwarantując osiągniĊcia okreĞlonych efektów, jedynie zamiar, dąĪenia, próbĊ pomocy docelowej grupie osób.
Jaki jest wiĊc cel, załoĪenia koncepcyjne dla sprawozdaĔ finansowych or-ganizacji poĪytku publicznego? Jakie informacje muszą siĊ znaleĨü w tych sprawozdaniach, aby uĪytkownicy tych informacji (jeĪeli tacy są) uznali je za uĪyteczne, zrozumiałe i wiarygodne?
W Wielkiej Brytanii wielkoĞü Ğrodków publicznych przeznaczana na dzia-łalnoĞü organizacji poĪytku publicznego spowodowała wzrost zainteresowania sposobem dystrybucji tych Ğrodków i efektywnoĞcią ich alokacji. Powoli zaczĊła rodziü siĊ obawa, Īe zgodnie z teorią agencji brak wystarczającej kontroli moĪe powodowaü znaczące marnotrawstwo Ğrodków publicznych, co wywołało dąĪenie w wielu krajach do uregulowania sprawozdawczoĞci finansowej i prawnych aspektów działalnoĞci organizacji poĪytku publicznego.
Z działalnoĞcią tego typu organizacji wiąĪe siĊ ĞciĞle, bardziej niĪ w przy-padku innych organizacji, zagadnienie moralnoĞci i etyki. Wprawdzie załoĪenie, Īe działania i wybory jednostki są warunkowane tradycją i zwyczajami jej Ğrodowiska, jest istotne (dlatego teĪ kontrole dystrybucji np. Ğrodków z Unii Europejskiej w krajach, gdzie przyzwolenie na korupcjĊ i defraudacjĊ jest wysokie, muszą byü czĊstsze i bardziej dokładne), jednakĪe zgodnie z teoriami Zygmunta Freuda w kaĪdym człowieku tkwią niezbadane pokłady chciwoĞci, poĪądania, które mogą zostaü wyzwolone we właĞciwych warunkach.
Pojawiają siĊ wiĊc kolejne pytania:
• Czy regulacje prawne rachunkowoĞci w róĪnych krajach gwarantują po-równywalnoĞü tych sprawozdaĔ? Czy dają pewnoĞü ustawodawcom, donatorom, Īe informacje przedstawione w tych sprawozdaniach są rzetelne?
• Jakie korzyĞci uzyskuje i jakie koszty ponosi społeczeĔstwo, donatorzy oraz paĔstwo z tytułu działalnoĞci tych jednostek i jej niskiej kontroli?
• Jak wpłynie na zmianĊ kosztów agencji wprowadzenie obowiązków prawnych: nadzoru władz publicznych lub innych organów nad działalnoĞcią organizacji poĪytku publicznego i obowiązku sporządzania sprawozdaĔ ogólne-go przeznaczenia przez organizacje poĪytku publiczneogólne-go?
• Jakie czynniki wpływają na wzrost kosztów agencji w zarządzaniu jed-nostkami niedziałającymi dla zysku?
Niniejsze opracowanie ma na celu odpowiedĨ na powyĪsze pytania oraz przedstawienie regulacji prawnych działalnoĞci i sprawozdawczoĞci finansowej w róĪnych krajach w Ğwietle teorii agencji.
2. Definicja organizacji poĪytku publicznego
Organizacja poĪytku publicznego jest typem organizacji not-for-profit, acz-kolwiek specyfika działalnoĞci organizacji poĪytku publicznego polega na realizacji zadaĔ nie tylko nieukierunkowanych na cele finansowe, ale i społecz-nie uĪytecznych, słuĪących dobru jednostki lub dobru publicznemu.
Definicja, regulacje prawne, korzyĞci podatkowe oraz zakres działalnoĞci tych organizacji róĪnią siĊ w zaleĪnoĞci od kraju bądĨ, w niektórych przypad-kach, regionu działalnoĞci tej jednostki.
Pierwsza definicja organizacji poĪytku publicznego została sformułowana w prawie angielskim. Angielskie regulacje prawne działalnoĞci organizacji dobroczynnych siĊgają 400 lat (O’H a g a n, 2001). Pierwszym angielskim aktem prawnym był Akt o działalnoĞci dobroczynnej (Charitable Uses Act) z 1597 r. i 1601 r., nazywany inaczej Statutem ElĪbiety. Akt ten został uchwalony w wyniku pogłĊbiającego siĊ kryzysu w Wielkiej Brytanii wywołanego upad-kiem rolnictwa i masową migracją ludnoĞci ze wsi do miast. Miał on zwróciü uwagĊ na problemy społeczeĔstwa i promowaü działalnoĞü filantropijną wĞród arystokracji i kupców. Akt o działalnoĞci dobroczynnej zawierał listĊ aktywno-Ğci, które powinny byü wspierane przez rząd i chronione prawem, i pomimo ewolucji działalnoĞci organizacji poĪytku publicznego wciąĪ moĪe byü Ĩródłem dla innych aktów prawnych oraz podstawą wyznaczania celów działalnoĞci filantropijnej. Kolejnym waĪnym aktem prawnym był Akt martwej rĊki (ang. Mortmain Act) ustanowiony w 1736 r., regulujący przekazywanie w testamencie przez donatorów majątku KoĞciołowi i innym organizacjom filantropijnym (J o n e s, 1969, s. 109). Anglia jest przykładem kraju, w którym tempo rozwoju gospodarczego miast, a tym samym wzrost bogactwa klasy Ğredniej i właĞci- cieli ziemskich spowodowały gwałtowny rozwój organizacji filantropijnych. W czasach rewolucji przemysłowej przychody wszystkich organizacji charyta-tywnych w Londynie były wiĊksze niĪ dochody kilku paĔstw europejskich: Szwecji, Danii i Portugalii.
Organizacja w Wielkiej Brytanii moĪe zostaü uznana za organizacjĊ poĪyt-ku publicznego, jeĪeli wszystkie cele jej działalnoĞci są społecznie uĪyteczne. Brytyjska ustawa o działalnoĞci poĪytku publicznego nie zawiera Īadnej definicji poĪytku publicznego ani nie wskazuje metod weryfikacji, czy cele, które organizacja realizuje, są społecznie uĪyteczne. Organizacją odpowiedzial-ną za regulowanie, promocjĊ i nadzór nad organizacjami poĪytku publicznego w Wielkiej Brytanii jest Komisja PoĪytku Publicznego (Charity Commision). W wielu innych krajach nie została utworzona Īadna niezaleĪna organizacja ani organ nadzorujący i wspomagający działalnoĞü tego typu organizacji. Sytuacja ta potĊguje trudnoĞü w porównywaniu wyników i rozmiarów działalnoĞci tych organizacji w róĪnych regionach Ğwiata wywołaną duĪym zróĪnicowaniem krajowych regulacji prawnych.
W Australii ani definicja, ani zasady działalnoĞci instytucji poĪytku pu-blicznego nie zostały prawnie uregulowane. Organizacja moĪe ubiegaü siĊ o status organizacji poĪytku publicznego w kilku agencjach (np. Agencji Podatkowej, ang. Australian Taxation Office), jednakĪe ostateczna decyzja naleĪy do sądu. Definicja organizacji poĪytku publicznego wykorzystywana przez australijskie sądy jest oparta na klasyfikacji celów organizacji filantropij-nych lorda Edwarda Macnaghtena zawartych w publikacji z 1891 r.: Commis-sioners for Special Purposes of the Income Tax v Pemsel (Crabbe, 1994, s. 72). Lord Macnaghten wymienił 4 typy organizacji poĪytku publicznego:
– pomoc ubogim; – wspieranie edukacji; – działalnoĞü religijna;
– inne działalnoĞci słuĪące społeczeĔstwu.
Pomimo upływu wielu lat, publikacja lorda Macnaghtena stanowi podstawĊ dla sądów australijskich przy rozpatrywaniu wniosków o nadanie statusu organi-zacji poĪytku publicznego. Natomiast australijska Agencja Podatkowa rozpozna-je 5 kategorii celów organizacji poĪytku publicznego, dołączając do kategorii lorda Macnaghtena wsparcie osób starszych oraz pomoc chorym i potrzebują-cym. Dopiero 22 lipca 2003 r. został opracowany projekt ustawy o działalnoĞci poĪytku publicznego i rozpoczĊto społeczne konsultacje odnoĞnie do zawartej w ustawie definicji organizacji poĪytku publicznego. Według nowej ustawy organizacja poĪytku publicznego nie moĪe angaĪowaü siĊ w działania inne niĪ okreĞlone w statucie oraz inne niĪ działania dla dobra publicznego. Ponadto działalnoĞü poĪytku publicznego nie moĪe byü realizowana w formie działalno-Ğci osoby fizycznej, spółki osobowej, partii politycznej oraz jednostki rządowej. Co wiĊcej, organizacja poĪytku publicznego musi byü organizacją not-for-profit, czyli organizacją, dla której zysk lub korzyĞci finansowe dla konkretnych osób, w tym członków lub załoĪycieli, nie są celem działalnoĞci. W ramach
społecz-nych konsultacji zwrócono uwagĊ, Īe powyĪsza definicja moĪe spowodowaü, iĪ fundusze powołane w testamencie w celu wsparcia finansowego np. krewnych lub pracowników zmarłego mogłyby nie zostaü uznane za organizacjĊ poĪytku publicznego ze wzglĊdu na dostarczanie korzyĞci finansowych konkretnym osobom. Ponadto w ciągu ostatnich 60 lat w Australii duĪe organizacje filantro-pijne przeszły dywersyfikacjĊ, dzieląc siĊ na mniejsze jednostki realizujące odpowiednio mniejszy zakres działalnoĞci w ramach grupy organizacyjnej. W związku z powyĪszym powstały w ramach jednej grupy jednostki prowadzą-ce działalnoĞü wyłącznie charytatywną i jednostki wspierająprowadzą-ce, np. zajmująprowadzą-ce siĊ administracją, ksiĊgowoĞcią, logistyką. Inne organizacje zaczĊły funkcjonowaü pod postacią tzw. społecznych przedsiĊbiorstw, które poprzez działalnoĞü gospodarczą realizują cele poĪytku publicznego.
W Nowej Zelandii definicja organizacji poĪytku publicznego nie róĪni siĊ znacznie od innych krajów, a wrĊcz przeciwnie. Cele tych organizacji nie są prawnie uregulowane, a oparte na brytyjskim Akcie o działalnoĞci poĪyt- ku publicznego (Charities Act) z 1601 r. Decyzja o zaklasyfikowaniu okreĞlo-nego celu do celów społecznie uĪytecznych naleĪy w Nowej Zelandii do sądów i jest oparta nie tylko na Statucie ElĪbiety (Tax and Charities, 2005), ale i na wczeĞniejszych orzeczeniach sądowych, gdyĪ wraz z rozwojem gospodarki, społeczeĔstwa, cele filantropijne ulegają ewolucji i wciąĪ pojawia-ją siĊ nowe.
W polskiej Ustawie z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalnoĞci poĪytku pu-blicznego i o wolontariacie (2003, art. 4, ust. 1) została zawarta nastĊpująca definicja: „DziałalnoĞcią poĪytku publicznego jest działalnoĞü społecznie uĪyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadaĔ publicz-nych okreĞlopublicz-nych w ustawie”. „Sfera zadaĔ publiczpublicz-nych”, o której mowa w ustawie, obejmuje aĪ 33 zadania, które mogą byü od marca 2010 realizowane przez wszystkie podmioty, takĪe spółki prawa handlowego, pod warunkiem Īe nie bĊdą prowadziü działalnoĞci zorientowanej na zysk, całoĞü dochodu bĊdą przeznaczaü na działalnoĞü statutową i nie bĊdą dzieliü go miĊdzy udziałowców, członków lub akcjonariuszy. Spis celów jest zamkniĊty; jedynie w drodze rozporządzenia Rady Ministrów moĪna rozszerzyü ten zakres. Oprócz zadaĔ ukierunkowanych na pomoc biednym, grupom społecznym znajdującym siĊ w trudnej sytuacji oraz ochronĊ Ğrodowiska, takĪe zadania obejmujące wspiera-nie przedsiĊbiorczoĞci, wzmacniawspiera-nie tradycji narodowej, rozwój techniki i tech-nologii oraz działalnoĞü na rzecz integracji europejskiej bĊdą zaliczane do zadaĔ publicznych realizowanych przez organizacje poĪytku publicznego w Polsce. Tak wiĊc zakres działalnoĞci polskich organizacji poĪytku publicznego jest znacznie szerszy niĪ w innych krajach europejskich, co utrudnia prowadzenie badaĔ porównawczych trzeciego sektora w Polsce i na Ğwiecie.
3. Przywileje organizacji poĪytku publicznego
w róĪnych krajach
Uzyskanie przez podmiot statusu organizacji poĪytku publicznego wiąĪe siĊ z licznymi korzyĞciami, takĪe finansowymi dla tych jednostek. DziałalnoĞü filantropijna i dla ogólnego dobra publicznego powinna byü wspierana przez rządy poszczególnych krajów, gdyĪ pomoc potrzebującym wciąĪ naleĪy do obowiązków paĔstwa. Fakt, Īe wiele zadaĔ wspierania społeczeĔstwa jest realizowanych przez jednostki prywatne, powinien byü i jest uwzglĊdniony przez rządzących. W efekcie, tego typu instytucje są zazwyczaj zwalniane z róĪnych obciąĪeĔ fiskalnych, a takĪe otrzymują pomoc finansową i organi-zacyjną.
W Australii organizacje poĪytku publicznego muszą zarejestrowaü siĊ w Agencji Podatkowej jako organizacje upowaĪnione do otrzymania korzyĞci podatkowych. WiąĪe siĊ to z prawem do uzyskania dotacji z odpisu z podatku dochodowego podatnika. Ponadto organizacje poĪytku publicznego są zwolnio-ne z podatku dochodowego (Taxation Rulling, 2000), z wyjątkiem okreĞlozwolnio-nej grupy przychodów.
W Wielkiej Brytanii organizacje poĪytku publicznego są równieĪ zwolnione z wiĊkszoĞci obciąĪeĔ podatkowych. Zwolnienia dotyczą takĪe podatku docho-dowego od przychodów, jednakĪe w niektórych sytuacjach, gdy przychód jest wynikiem działalnoĞci gospodarczej, obowiązek podatkowy moĪe siĊ pojawiü, chociaĪ podatek dochodowy moĪe byü niĪszy niĪ dla innych jednostek. Ponadto działalnoĞü gospodarcza organizacji poĪytku publicznego nie jest zwolniona z podatku VAT; jedynie w okreĞlonych przypadkach, np. pomoc osobom starszym lub dzieciom, moĪe zostaü zastosowana niĪsza stawka podatku VAT. Oprócz tego organizacja poĪytku publicznego nie płaci podatku od wynajmu posiadanych nieruchomoĞci, jeĪeli dochód jest przeznaczony na cele społecznie uĪyteczne. Zwolnieniu nie podlegają jednak juĪ przychody ze sprzedaĪy nieruchomoĞci, które zostały odnowione, przebudowane lub unowoczeĞnione w celu uzyskania wyĪszych zysków.
W Polsce korzyĞci finansowe dla organizacji pozarządowej ograniczają siĊ głównie do zwolnieĔ podatkowych:
– zwolnienie z podatku dochodowego – zwolnienie dotyczy dochodów przeznaczonych na realizacjĊ celów statutowych (z wyłączeniem działalnoĞci gospodarczej) oraz dochodów od inwestowania w zakup obligacji Skarbu PaĔstwa, bonów skarbowych, obligacji wyemitowanych przez jednostki samo-rządu terytorialnego, a takĪe od dochodów przeznaczonych na nabycie papierów wartoĞciowych;
– zwolnienie z podatku od czynnoĞci cywilnoprawnych – podatkiem tym są opodatkowane transakcje dotyczące sprzedaĪy oraz zamiany rzeczy, umowy poĪyczki, ustanowienia hipoteki, ustanowienia odpłatnego uĪytkowania. Z po-datku zwolnione są organizacje poĪytku publicznego, ale tylko wtedy, gdy dokonana czynnoĞü cywilnoprawna dotyczy nieodpłatnej działalnoĞci poĪytku publicznego w rozumieniu przepisów o działalnoĞci poĪytku publicznego i o wolontariacie; zwolnienie nie obejmuje czynnoĞci związanych z działalnoĞcią odpłatną:
– zwolnienie z opłat skarbowych;
– zwolnienie z opłat sądowych, w tym opłat z tytułu wpisów do Krajowego Rejestru Sądowego; zwolnienie z opłat sądowych nie obejmuje spraw związa-nych z prowadzoną przez organizacje działalnoĞcią gospodarczą.
Ponadto organizacje zarejestrowane jako organizacje poĪytku publicznego mogą korzystaü od 1 stycznia 2009 r. ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy towarów, z wyłączeniem towarów wymienionych w załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym (art. 7, ust. 1, pkt 5a, DzU 1993, nr 11, poz. 50).
Zwolnienia, ulgi i przywileje mają mieü charakter zachĊty, rekompensaty za ograniczenie działalnoĞci na rzecz dobra publicznego. Organem nadzorującym działalnoĞü organizacji poĪytku publicznego jest rząd i instytucje rządowe uzyskujące korzyĞü z działalnoĞci tych jednostek w postaci zmniejszenia nakładów na pomoc dla potrzebujących oraz delegacji uprawnieĔ – czyli obciąĪenia obowiązkiem podejmowania trudnych decyzji (komu pomóc, a komu nie) – na inne jednostki. Organizacje poĪytku publicznego w wiĊkszoĞci krajów nie mogą lub nie powinny prowadziü działalnoĞci gospodarczej, jeĪeli chcą korzystaü z przywilejów dla tej grupy organizacji. W Wielkiej Brytanii Komisja PoĪytku Publicznego kładzie nacisk na tego typu jednostki, aby nie podejmowa-ły działaĔ (w tym przynoszących zysk) wiąĪących siĊ z ryzykiem finansowym. PodejĞcie to wynika z przekonania, Īe moĪliwoĞü osiągniĊcia zysku z działalno-Ğci filantropijnej byłaby nieetyczna oraz mogłoby prowadziü do zachowaĔ nieetycznych, czyli np. chĊci reinwestycji zysku lub wypłaty dywidendy właĞcicielom zamiast przeznaczenia go na pomoc dla potrzebujących. Praktyka i historia pokazuje jednak, Īe wbrew tym ograniczeniom, na całym Ğwiecie funkcjonuje wiele organizacji jako przedsiĊbiorstwa for-profit, które prowadząc działalnoĞü, w tym gospodarczą, przeznaczają wszystkie swoje dochody na działalnoĞü filantropijną i ich działalnoĞü moĪna uznaü za efektywną (P o s n e r, M a l a n i, 2006, s. 5). Czy są to tylko wyjątki potwierdzające regułĊ? MoĪe ta forma działalnoĞci jest przeznaczona tylko dla prawdziwych organizacji poĪytku publicznego, które przedkładają działalnoĞü dla dobra innych nad wszelkie przywieje?
4. Forma prawna organizacji poĪytku publicznego
W Anglii i Walii organizacje realizujące działalnoĞü społecznie uĪyteczną i definiowane jako organizacje poĪytku publicznego działają jako (CC22 – Choosing and Preparing..., 2008):
• stowarzyszenia – organizacje niemające osobowoĞci prawnej, utworzone w wyniku porozumienia członków i działające na podstawie statutu regulującego zarządzanie stowarzyszeniem i obowiązki członkowskie. W związku z powyĪ-szym tego typu organizacje nie mogą zaciągaü zobowiązaĔ ani byü stroną w sporach sądowych. Tego typu organizacja nie ma wiĊkszej swobody działal-noĞci, jednakĪe tak jak pozostałe organizacje poĪytku publicznego, w przypadku realizacji działaĔ społecznie uĪytecznych musi zostaü zarejestrowana przez KomisjĊ PoĪytku Publicznego (Charity Commision) i składaü roczne sprawoz-dania z działalnoĞci do KPP (ChC);
• fundusze (takĪe powiernicze) – z ich działalnoĞcią są związane trzy stro-ny: fundator (donator), zarząd fundacji oraz beneficjenci, którzy zgodnie z wolą fundatora lub statutem organizacji otrzymują pomoc, korzyĞci finansowe ze Ğrodków pozostających w dyspozycji fundacji. Fundacja w Anglii i Walii nie ma osobowoĞci prawnej, tak jak stowarzyszenia, i równieĪ podlega jako organizacja działająca dla dobra publicznego regulacjom Komisji PoĪytku Publicznego. W prawie angielskim nie istnieje, w przeciwieĔstwie do prawa polskiego, forma organizacyjno-prawna okreĞlana jako fundacja. Wprawdzie niektóre organizacje poĪytku publicznego w Wielkiej Brytanii uĪywają w nazwie słowa fundacja, jednakĪe nie ma ono Īadnego znaczenia prawnego;
• spółki z odpowiedzialnoĞcią ograniczoną do wysokoĞci gwarancji. Sp. z o.o. do wysokoĞci gwarancji (ang. company limited by guarantee) jest to forma organizacyjno-prawna, w której wspólnicy ponoszą odpowiedzialnoĞü za zobowiązania spółki tylko do wysokoĞci okreĞlonej zadeklarowanej sumy gwarancyjnej. Spółka z o.o. do wysokoĞci gwarancji posiada osobowoĞü prawną. PrzyjĊta forma organizacyjno-prawna nie pozwala jednostce na podział zysków wĞród wspólników (gwarantów) i jednoczeĞnie zabezpiecza załoĪycieli i człon-ków organizacji przed ryzykiem związanym z działalnoĞcią. Jest to forma prawna wykorzystywana głównie przez organizacje poĪytku publicznego;
• korporacje działające dla dobra publicznego.
W Polsce według stanu na pierwszy kwartał 2008 r. w rejestrze REGON było zarejestrowanych 58 237 stowarzyszeĔ i 9106 fundacji działających jako organizacje poĪytku publicznego, przy czym 27,5% organizacji naleĪy do róĪnego rodzaju branĪowych, regionalnych lub ogólnokrajowych federacji, porozumieĔ i związków. W Krajowym Rejestrze Sądowym jest zarejestrowa-nych takĪe kilka spółek z ograniczoną odpowiedzialnoĞcią oraz spółdzielni
prowadzących działalnoĞü dla dobra publicznego, a takĪe organizacje niepo-siadające osobowoĞci prawnej, jak kluby sportowe, stowarzyszenia zwykłe (G u m k o w s k a, H e r b s t, 2008, s. 4).
Organizacje poĪytku publicznego działają zarówno jako stowarzyszenia po-siadające osobowoĞü prawną, jak i stowarzyszenia niepopo-siadające osobowoĞci prawnej i niepodlegające wpisowi do Krajowego Rejestru Sądowego, jeĪeli nie starają siĊ o status organizacji poĪytku publicznego.
Zgodnie z obowiązującą ustawą o poĪytku publicznym, tego typu działal-noĞü, korzystając z przywilejów organizacji poĪytku publicznego, mogą prowadziü takĪe inne jednostki, oprócz stowarzyszeĔ i fundacji, czyli spół-dzielnie oraz spółki kapitałowe pod warunkiem, Īe celem tej działalnoĞci nie jest zysk, a w szczególnoĞci uzyskiwana nadwyĪka nie jest przeznaczana na wypłaty dla członków, załoĪycieli i wspólników. Nowelizacja ustawy o działalnoĞci poĪytku publicznego i o wolontariacie zakłada, Īe status organizacji poĪytku publicznego uzyska wyłącznie organizacja prowadząca nieprzerwanie podobną działalnoĞü przez co najmniej 2 lata (art. 22, pkt 1, DzU, nr 96, poz. 873). Nowelizacja ustawy stanowi takĪe, iĪ członkowie organu zarządzającego, organu kontroli lub nadzoru organizacji poĪytku publicznego bĊdą ponosiü odpowiedzialnoĞü za szkody wyrządzone działaniem niezgodnym z prawem lub statutem. Ponadto status organizacji poĪytku publicznego bĊdą mogły uzyskiwaü jedynie organizacje, które posiadają utworzony organ nadzorczy, w skład którego nie wchodzą członkowie zarządu ani osoby spokrewnione lub spowinowacone z członkami zarządu (art. 20, ust. 1, pkt. 4, DzU, nr 96, poz. 873). KoniecznoĞü utworzenia dodatkowego organu nadzorczego niewątpliwie wpłynie na wzrost kosztów administracyjnych jednostki, zmniejszając tym samym korzyĞü finansową, jaką mogłoby uzyskaü społeczeĔstwo w wyniku prowadzonej przez nią działalnoĞci. Nie wiadomo jednakĪe, na ile utworzenie takiego organu wpłynie rzeczywiĞcie na wzrost wiarygodnoĞci danych finansowych sporządzanych przez organizacje poĪytku publicznego oraz gospodarnoĞü przekazywanych przez donatorów Ğrodków finansowych. Ponadto wzrost kosztów utrzymania organów nadzorczych moĪe byü wyĪszy od oszczĊdnoĞci uzyskanych w wyniku spadku naduĪyü finanso-wych w tego typu organizacjach. Dotychczas nie zostały podane do publicznej wiadomoĞci dane na temat wyników kontroli prowadzonych w organizacjach poĪytku publicznego. W związku z powyĪszym, jeĪeli potencjalni donatorzy nie są Ğwiadomi skali ryzyka (jeĪeli w ogóle moĪna mówiü o ryzyku w sytuacji, kiedy dawca kapitału nie oczekuje zwrotu z „inwestycji”), trudno jest odpowie-dzieü na pytanie, jakie koszty agencji (koszty wynikające z róĪnic interesów dwóch stron kontraktu) obowiązek posiadania przez organizacje poĪytku publicznego organów nadzorczych ma redukowaü.
5. Regulacje prawne rachunkowoĞci i sprawozdawczoĞci
finansowej organizacji poĪytku publicznego
Organizacje poĪytku publicznego w wiĊkszym stopniu niĪ inne jednostki wykorzystują zaufanie publiczne. W związku z tym składanie sprawozdaĔ z wyników działalnoĞci, z efektywnoĞci wydatkowania Ğrodków powierzonych przez darczyĔców, z intensywnoĞci i kierunków wykorzystania zaufania społeczeĔstwa powinno byü obowiązkiem organizacji poĪytku publicznego. W wielu krajach sprawozdawczoĞü finansowa organizacji poĪytku publicznego jest regulowana prawnie, jednakĪe zakres tych regulacji, a takĪe podporządko-wanie siĊ tym regulacjom i adekwatnoĞü wymogów prawnych do moĪliwoĞci i specyfiki działalnoĞci tych organizacji są róĪne.
NajczĊĞciej organizacje poĪytku publicznego podlegają tym samym regula-cjom prawnym w zakresie sprawozdawczoĞci finansowej, co jednostki prowa-dzące działalnoĞü gospodarczą. Problem, który jest zgłaszany przez Ğrodowisko załoĪycieli organizacji działających dla dobra publicznego, to brak adekwatnoĞci przepisów rachunkowoĞci do specyfiki działalnoĞci tych organizacji. Odmien-noĞü Ĩródeł finansowania, a takĪe celów działalnoĞci powodują, Īe zakres informacji, które powinny byü ujĊte w sprawozdaniu finansowym organizacji poĪytku publicznego z punktu widzenia uĪytkownika sprawozdania powinien byü inny niĪ w przypadku przedsiĊbiorstw.
W Anglii i Walii kontrolĊ nad działalnoĞcią organizacji filantropijnych oraz ich sprawozdawczoĞcią finansową sprawuje Komisja PoĪytku Publicznego1.
Komisja została utworzona 1853 r. w odpowiedzi na kontrolĊ jednostek działających na rzecz edukacji klasy robotniczej przez Henry’ego Broughama, który postanowił zbadaü przyczyny marnotrawstwa pieniĊdzy obracanych przez organizacje charytatywne. Komisja przez niego utworzona, po blisko 20 latach Ğledztwa, zarekomendowała utworzenie krajowego organu nadzorującego działalnoĞü tego typu instytucji, którego działalnoĞü pomogłaby w bardziej efektywnej dystrybucji Ğrodków publicznych przeznaczanych na działalnoĞü filantropijną. JednakĪe badania prowadzone na zlecenie brytyjskiego rządu, w wyniku obserwacji ciągłego wzrostu Ğrodków alokowanych w organizacjach poĪytku publicznego, wykazały bardzo niski poziom nadzoru Komisji nad tego typu organizacjami (Komisja nie posiadała nawet pełnego spisu organizacji poĪytku publicznego). W odpowiedzi na wyniki tych badaĔ w 1992 r. została opracowana i wdroĪona w Īycie pierwsza ustawa o działalnoĞci poĪytku publicznego (Charities Act), umacniająca rolĊ Komisji jako organu nadzorujące-go działalnoĞü organizacji poĪytku publicznenadzorujące-go.
1
Rejestracji w Komisji podlegają tylko te jednostki, których przychód prze-kracza 5 tys. funtów. Według danych z kwietnia 2009 r., w rejestrze Komisji znajdowało siĊ 190 tys. jednostek (Charity Reporting..., 2004, s. 2). Tylko zarejestrowane organizacje poĪytku publicznego, których roczny przychód przekracza 10 tys. funtów, muszą składaü roczne sprawozdania finansowe do Komisji. Komisja ma moĪliwoĞü interwencji, jeĪeli zostaną zidentyfikowane nieprawidłowoĞci w działaniu organizacji poĪytku publicznego w wyniku kontroli sprawozdaĔ lub otrzymania informacji z innych Ĩródeł.
Istotnym aktem prawnym dla organizacji prowadzących działalnoĞü filan-tropijną w Anglii i Walii jest ustawa o działalnoĞci poĪytku publicznego z 2006 r., regulująca działalnoĞü tych jednostek, zadania i uprawnienia organów kontrol-nych oraz zasady badania sprawozdaĔ finansowych.
Zakres rachunkowoĞci organizacji działającej dla dobra publicznego zaleĪy od nastĊpujących czynników:
• forma organizacyjno-prawna (czy organizacja ma status przedsiĊbiorcy); • wielkoĞü przychodów za ostatni rok;
• wartoĞü aktywów;
• czy organizacjĊ obowiązuje rejestracja przez KomisjĊ.
Biorąc pod uwagĊ powyĪsze informacje, jednostka powinna ustaliü: • zasadĊ ewidencji zdarzeĔ gospodarczych;
• informacje niezbĊdne do ujawnienia w sprawozdaniu rocznym; • czy sprawozdania podlegają kontroli zewnĊtrznej, audytowi; • jakich dodatkowych informacji wymaga Komisja.
Sprawozdania finansowe wraz z dodatkowymi wymaganymi informacjami muszą zostaü przedłoĪone Komisji w ciągu 10 miesiĊcy od dnia bilansowego.
KsiĊgowoĞü jednostek poĪytku publicznego w Anglii oraz Walii moĪe byü prowadzona albo zgodnie z zasadą kasową, albo memoriałową, w zaleĪnoĞci od wielkoĞci przychodów organizacji. Granica ta wnosi 250 tys. £, poniĪej której jednostki mogą stosowaü zasadĊ kasową, jednakĪe wraz z informacją o nadwyĪ-ce wpływów nad wydatkami organizacje te muszą prowadziü rejestr zobowiązaĔ i posiadanych aktywów. Jednostki stosujące zasadĊ memoriałową muszą przestrzegaü zasad wyznaczonych w akcie prawnym dotyczącym rachunkowoĞci organizacji poĪytku publicznego – SORP (Statement on Recommended Practice-Accounting and Reporting by Charities).
SORP z 2005 r. jest aktem prawnym uzupełniającym regulacje rachunko-woĞci jednostek poĪytku publicznego działających na terenie Anglii i Walii. Pierwsze standardy zostały opracowane w 1988 r., aczkolwiek zgodnie z ba-daniami prowadzonymi w kolejnych latach (A s h f o r d w 1991 r., G a m b l i n g i in. w 1990 r. i w J o n e s 1992 r.), okazało siĊ, Īe SORP był ignorowany przez wiĊkszoĞü tych organizacji, zaĞ czĊĞü o nim nawet nie słyszała (C o n n o l l y, H y n d m a n, 2000, s. 4–5).
Organizacje poĪytku publicznego w Anglii i Walii są prawnie zobowiązane do składania nastĊpujących sprawozdaĔ do Komisji (Charity Reporting..., 2004, s. 11):
• roczny formularz aktualizacyjny. Pomimo Īe nie wszystkie organizacje poĪytku publicznego mają obowiązek składania rocznych sprawozdaĔ finanso-wych, wszystkie tego typu jednostki muszą wypełniaü coroczny formularz indentyfikacyjny, wymagający podania najistotniejszych danych (w tym finansowych) w celu aktualizacji bazy danych i utrzymania kontroli Komisji nad działalnoĞcią tego typu jednostek. Brak sprawozdania jest podstawą do wykre-Ğlenia jednostki z rejestru2;
• sprawozdanie z działalnoĞci; • sprawozdanie finansowe;
• sprawozdanie z audytu dla jednostek, dla których badanie sprawozdaĔ finansowych jest wymagane przez ustawĊ o poĪytku publicznym z 2006 r. (Charities Act 2006). Audyt musi byü przeprowadzony zgodnie ze standardami okreĞlonymi przez RadĊ ds. Audytu (Auditing Practices Board).
Organizacje poĪytku publicznego działające w ramach jednej grupy organi-zacyjnej sporządzają takĪe sprawozdanie skonsolidowane, które jest składane do Komisji przez jednostkĊ dominującą.
Jednostki zaliczane do organizacji poĪytku publicznego, które mają obo-wiązek stosowania zasady memoriałowej, czyli organizacje osiągające przycho-dy wyĪsze niĪ 250 tys. £, muszą sporządzaü sprawozdanie finansowe obejmują-ce bilans, sprawozdanie z działalnoĞci finansowej (SoFA) oraz noty dodatkowe. Wszystkie informacje muszą byü przedstawione zgodnie z zasadą true and fair view. Pozostałe organizacje, których przychody są niĪsze niĪ 250 tys. £, sporzą-dzają sprawozdanie z wpływów i wydatków oraz stanu aktywów i zobowiązaĔ.
Istnieje przekonanie, Īe sprawozdania finansowe sporządzane przez organi-zacje poĪytku publicznego mają szczególne znaczenie. Jednostka ma moĪliwoĞü pokazania w sprawozdaniu swoich osiągniĊü, sukcesów, wykorzystywanych sposobów pokonywania trudnoĞci i stawiania czoła wyzwaniom. Informacje finansowe oraz niefinansowe udostĊpniane przez organizacje poĪytku publicz-nego powinny zaspokajaü potrzeby informacyjne zarówno donatorów, załoĪy-cieli, jak i reszty społeczeĔstwa. WaĪna jest zawartoĞü sprawozdania finansowe-go, a nie jego długoĞü – informacje w nim zawarte powinny byü istotne i zaprezentowane w czytelny sposób. Zgodnie z wynikami badaĔ prowadzonych
2
Jest to przykład rozwiązania problemu aktualnoĞci danych, który ma miejsce w Polsce. Istnieje przekonanie, Īe zarówno w polskim Krajowym Rejestrze Sądowym, jak i w bazie organizacji poĪytku publicznego jest zarejestrowanych wiele jednostek nieprowadzących działalnoĞci od długiego czasu. HipotezĊ tĊ moĪe potwierdzaü zarówno fakt niezamieszczania przez wiele tego typu organizacji sprawozdaĔ finansowych (wymaganych prawem) na stronie www.bopp.gov.pl, jak i brak informacji na ich temat w dostĊpnych kanałach informacyjnych.
przez KomisjĊ w 2004 r., najistotniejszą informacją dla uĪytkowników sprawoz-daĔ finansowych organizacji poĪytku publicznego jest wysokoĞü ponoszonych kosztów na realizacjĊ szczegółowych celów statutowych organizacji, a takĪe dane na temat wpływu działaĔ danej organizacji na społeczeĔstwo. Najmniej istotnymi informacjami są Ĩródła i rodzaje przychodów, a takĪe struktura organizacyjna i dane na temat członów zarządu i innych decydentów (RS8 – Transparency and Accountability..., 2004, s. 6).
Badanie sprawozdaĔ finansowych organizacji poĪytku publicznego w Anglii i Walii ma na celu zapewnienie uĪytkowników o rzetelnoĞci i wiarygodnoĞci przedstawionych w nim danych. W ustawie z 2006 r. (Charities Act 2006) zasady badaĔ sprawozdaĔ jednostek poĪytku publicznego zostały ujednolicone dla kaĪdej formy organizacyjno-prawnej tego typu podmiotu. Organizacja poĪytku publicznego bĊdzie musiała poddaü swoje sprawozdanie finansowe badaniu zewnĊtrznego audytora, jeĪeli w roku bieĪącym osiągnĊła zysk brutto wyĪszy niĪ 500 tys. £ lub wartoĞü jej aktywów jest wyĪsza niĪ 3,28 mln £, podczas gdy zysk brutto wynosi ponad 250 tys. £.
Podstawowym aktem prawnym regulującym prowadzenie rachunkowoĞci organizacji pozarządowych w Polsce jest Ustawa o rachunkowoĞci z dnia 29 wrzeĞnia 1994 r. (DzU, nr 137, poz. 1539). Dodatkowo, działalnoĞü organi-zacji pozarządowych prowadzących jedynie działalnoĞü statutową reguluje Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 listopada 2001 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowoĞci dla niektórych jednostek niebĊdących spółkami handlowymi, nieprowadzących działalnoĞci gospodarczej (DzU, nr 137, poz. 1539). MoĪna w nim znaleĨü wskazania do uproszczeĔ zasad ogólnych sporządzania sprawozdaĔ finansowych przez organizacje pozarządowe. Obok przedstawienia uproszczonego wzoru sprawozdania finansowego przeznaczone-go dla jednostek nieprowadzących działalnoĞci przeznaczone-gospodarczej, minister finan-sów podkreĞla koniecznoĞü sporządzania rocznego sprawozdania finansowego na dzieĔ koĔczący rok obrotowy oraz na kaĪdy inny dzieĔ bilansowy w oparciu o zapisy ksiąg rachunkowych.
Organizacja poĪytku publicznego ma obowiązek przekazywania sprawoz-daĔ merytorycznych i finansowych ministrowi pracy i polityki społecznej w terminie trzech miesiĊcy od koĔca roku obrotowego przyjĊtego przez organi-zacjĊ w polityce rachunkowoĞci. Organizacje poĪytku publicznego, które nie prowadzą działalnoĞci gospodarczej, powinny ogłaszaü sprawozdania finansowe na oficjalnych stronach internetowych Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej w czĊĞci tematycznej „Organizacje pozarządowe”.
Sprawozdanie merytoryczne jest sprawozdaniem z prowadzonej działalno-Ğci, obejmującym takĪe dane finansowe, takie jak (DzU, 2001, nr 50, poz. 529):
– informacje na temat wysokoĞci uzyskanych przychodów, z wyodrĊbnie-niem ich Ĩródeł;
– informacje o poniesionych kosztach na poszczególne rodzaje działalnoĞci; – wielkoĞci poĪyczek pieniĊĪnych udzielonych przez fundacje, z podziałem według ich wysokoĞci, ze wskazaniem poĪyczkobiorców i warunków przyznania poĪyczek oraz z podaniem podstawy statutowej udzielania takich poĪyczek;
– wysokoĞci kwot ulokowanych na rachunkach bankowych ze wskazaniem banku;
– wartoĞü nabytych obligacji oraz wielkoĞci objĊtych udziałów lub naby-tych akcji w spółkach prawa handlowego ze wskazaniem naby-tych spółek;
– wartoĞci nabytych nieruchomoĞci, ich przeznaczenie oraz wysokoĞü kwot wydatkowanych na to nabycie;
– ceny nabytych pozostałych Ğrodków trwałych;
– wartoĞü aktywów i zobowiązaĔ fundacji ujĊtych we właĞciwych spra-wozdaniach finansowych sporządzanych dla celów statystycznych.
Oprócz sprawozdania merytorycznego, organizacje pozarządowe muszą przedstawiaü sprawozdanie finansowe z prowadzonej działalnoĞci, które obejmuje: rachunek zysków i strat, bilans oraz informacjĊ dodatkową. Niektóre jednostki, które spełniają warunki okreĞlone w art. 64, pkt 4 ustawy o rachun-kowoĞci, muszą poddawaü swoje sprawozdanie finansowe badaniu przez biegłego rewidenta. Natomiast sprawozdanie finansowe jednostki podlegające corocznemu badaniu przez biegłego rewidenta obejmuje takĪe zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym oraz rachunek przepływów pieniĊĪnych. JeĪeli organizacja ngo (non-governmental) prowadzi działalnoĞü gospodarczą spełniającą co najmniej dwa spoĞród trzech wymienionych w art. 64, ust. 1, pkt 4 ustawy o rachunkowoĞci warunków, spoczywa na niej obowiązek ogłasza-nia sprawozdaogłasza-nia finansowego w „Monitorze Polskim B” oraz mają zastosowa-nie przepisy § 2, ust. 1, pkt 1 Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 3 paĨdziernika 2001 r. w sprawie wysokoĞci opłat za ogłaszanie obwieszczeĔ i ogłoszeĔ w Dzienniku UrzĊdowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski B”. Pozostałe organizacje publikują swoje sprawozdania na oficjalnych stronach internetowych Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej w czĊĞci tematycznej „Organizacje pozarządowe”. Ponadto, nawet jeĪeli jednostka nie prowadzi działalnoĞci gospodarczej, a spełnia wszystkie poniĪsze warunki:
– realizuje zadania publiczne zlecone jako powierzone do wykonania lub do wspierania zadania publicznego;
– otrzymała w danym roku budĪetowym łączną kwotĊ na realizacjĊ zleco-nych zadaĔ publiczzleco-nych w kwocie co najmniej 50 tys. zł;
– przychody organizacji w roku obrotowym osiągnĊły co najmniej 3 mln zł; musi poddawaü swoje sprawozdanie finansowe badaniu przez biegłego rewiden-ta, zgodnie z rozporządzeniem ministra finansów z dnia 23 grudnia 2004 r.
JeĪeli jednostka nie prowadzi działalnoĞci gospodarczej, powinna sporzą-dzaü rachunek zysków i strat oraz bilans według wzoru sprawozdaĔ
finanso-wych stanowiących załącznik do wymienionego rozporządzenia. RozpoczĊcie działalnoĞci gospodarczej obliguje taką organizacjĊ do stosowania przepisów ustawy o rachunkowoĞci odnoszących siĊ do jednostek prowadzących działal-noĞü gospodarczą. Zgodnie z ustawą o rachunkowoĞci, jednostka spełniająca warunki zawarte w art. 50, pkt 1, moĪe sporządzaü sprawozdanie finansowe w formie uproszczonej, wykazując w bilansie tylko pozycje oznaczone literami i cyframi rzymskimi. Ponadto organizacja poĪytku publicznego, nawet jeĪeli prowadzi działalnoĞü gospodarczą, powinna zapewniü rozróĪnienie w rachunku wyników działalnoĞci statutowej i działalnoĞci gospodarczej. W art. 23, pkt 1 ustawy o działalnoĞci poĪytku publicznego i o wolontariacie zawarto sformuło-wanie, Īe organizacja poĪytku publicznego sporządza i ogłasza roczne sprawoz-danie finansowe takĪe wówczas, gdy obowiązek jego sporządzenia oraz ogło-szenia nie wynika z przepisów o rachunkowoĞci.
W innych krajach, np. Nowej Zelandii oraz Australii, organizacje poĪytku publicznego podlegają tym samym regulacjom rachunkowoĞci i sprawozdaw-czoĞci finansowej, co organizacje gospodarcze, aczkolwiek załoĪeniem jest, aby organizacje poĪytku publicznego, zwłaszcza duĪe jednostki, przyjmowały MiĊdzynarodowe Standardy SprawozdawczoĞci Finansowej. Nowa Zelandia ma małe doĞwiadczenie w zakresie działalnoĞci filantropijnej w porównaniu z Wielką Brytanią. Dopiero od 1840 r. kolonizatorzy brytyjscy zaczĊli rozpo-wszechniaü w Nowej Zelandii działalnoĞü filantropijną. Ich zaangaĪowanie spowodowało gwałtowny rozwój tych organizacji i w 1884 r. w Nowej Zelandii było juĪ 281 stowarzyszeĔ filantropijnych skupiających 21 tys. członków (C o r d e r y, B a s k e r v i l l e, 2007, s. 15). Wyniki badaĔ ujawnione w raporcie Newberry ujawniły, Īe jakoĞü sprawozdaĔ finansowych organizacji poĪytku publicznego jest zła. WĞród 29 sprawozdaĔ finansowych zidentyfikowano wiĊcej niĪ połowĊ, w których stwierdzono podstawowe błĊdy, zaĞ w 1/3 badanych sprawozdaĔ rozpoznano istotne błĊdy wskazujące na koniecznoĞü odrzucenia takiego sprawozdania. Raport ten wskazywał na koniecznoĞü wprowadzenia odrĊbnych regulacji prawnych dla organizacji poĪytku publicz-nego, jednakĪe nadal istnieje luka prawna w Nowej Zelandii w tym zakresie.
6. Teoria agencji w organizacjach poĪytku publicznego:
wpływ sprawozdawczoĞci finansowej na koszty
agencji i ich determinanty
Teoria agencji była wykorzystywana do wyjaĞniania zaleĪnoĞci pomiĊdzy interesami decydentów i agentów (menedĪerów) korporacji. Według M. C. J e n -s e n a i W. H. M e c k l i n g a (1976) związek agencji pow-staje, kiedy dwie
strony zawierają ze sobą kontrakt, na mocy którego jedna strona (pryncypał) zleca drugiej stronie (agentowi) do wykonania usługi na rzecz, korzyĞü pryncy-pała. W ramach kontraktu nastĊpuje delegacja uprawnieĔ i odpowiedzialnoĞci decyzyjnej na agenta. W tej sytuacji zarówno agent, jak i pryncypał bĊdą działaü zgodnie z teorią maksymalizacji uĪytecznoĞci i w związku z tym nie ma Īadnej gwarancji, Īe agent zawsze bĊdzie podejmował decyzje zgodne z wolą i intere-sami pryncypała (H o d g s o n, T a r c a, 2006). Koszty agencji moĪna wyraziü jako ekwiwalent redukcji korzyĞci pryncypała z tytułu zawarcia kontaktu, wynikającej z róĪnicy interesów dwóch stron kontraktu. RóĪnica interesów powoduje koniecznoĞü poniesienia dodatkowych nakładów na zmniejszenie niepewnoĞci i ryzyka pryncypała związanego z jakoĞcią i efektami pracy agenta. Jensen i Meckling wyróĪnili trzy podstawowe grupy kosztów agencji:
• koszty monitorowania i kontrolowania postĊpowania agenta przez moco-dawcĊ związane z audytem i nadzorem dokonaĔ agenta;
• koszty wiązane wynikające z koniecznoĞci sporządzania raportów, spra-wozdaĔ na rzecz pryncypała przez menadĪerów kosztem działaĔ przynoszących wartoĞü dodaną;
• stratĊ rezydualną, która jest efektem rozbieĪnoĞci interesów agenta (menadĪera) i pryncypała, której nie moĪna zniwelowaü i która pojawi siĊ bez wzglĊdu na wysokoĞü ponoszonych kosztów monitorowania i sprawozdaw-czoĞci.
JednakĪe w ostatnich latach zaczĊły pojawiaü siĊ publikacje, w których po-wyĪszy problem zaczął byü rozpatrywany takĪe pod kątem organizacji poĪytku publicznego w aspekcie teorii interesariuszy (P a l m e r, V i n t e n, 1998). Interesariuszami dla organizacji poĪytku publicznego są przede wszystkim darczyĔcy, media oraz agencje rządowe, które w najwiĊkszym stopniu są zainteresowane wynikami działalnoĞci tych organizacji, w tym takĪe finanso-wymi. Agencje rządowe mogą byü rozpatrywane jako decydenci ustalający warunki zwolnieĔ podatkowych i innych korzyĞci finansowych dla organizacji poĪytku publicznego, ale takĪe jako agenci wiĊkszej organizacji, czyli społe-czeĔstwa lub wyborców oczekujących od rządzących poprawy Īycia, gospodarki oraz Ğrodowiska.
Nie wszyscy donatorzy oferują wsparcie finansowe bezwarunkowo i bez-imiennie. Niektórzy postĊpują jak inwestorzy, traktując darowiznĊ jak nakład finansowy na rozwój działalnoĞci firmy. Poprzez darowiznĊ dla organizacji charytatywnej lub innej organizacji działającej dla dobra publicznego przedsiĊ-biorcy mogą uzyskiwaü czasami wymierne korzyĞci. Sponsoring lub ujawnienie informacji na temat wspieranych organizacji charytatywnych wzmacnia pozycjĊ rynkową organizacji, jej reputacjĊ i – jak jest to powszechnie uwaĪane przez przedsiĊbiorców – odpowiedzialnoĞü społeczną firmy w oczach klientów i kon-trahentów, co moĪe pozytywnie przełoĪyü siĊ na jej wyniki finansowe. PodejĞcie
to jest zgodne z koncepcją maksymalizacji korzyĞci i minimalizacji kosztów, zgodnie z którą ludzie decydują siĊ na pomoc innym najczĊĞciej wówczas, kiedy to działanie wiąĪe siĊ z przyjemnoĞcią lub innymi korzyĞciami dla darującego, np. wzrostem samooceny, oceny w oczach innych, korzyĞciami finansowymi lub władzą.
Biorąc pod uwagĊ powyĪsze rozwaĪania, nie tylko agencje rządowe mogą wystĊpowaü w roli organu nadzorującego, ale takĪe inne strony kontraktu, jaki zarządzający daną organizacją oraz dawcy kapitału i inni interesariusze ze sobą zawierają.
Koszty agencji powstają, kiedy zarządzający i właĞciciele lub organ nadzor-czy mają inne cele (F a m a, 1980; J e n s e n, M e c k l i n g, 1976). Problem ten nasila siĊ, jeĪeli z punktu widzenia menadĪerów ich wynagrodzenie nie jest satysfakcjonujące lub praca w firmie nie zaspokaja ich oczekiwaĔ. Wówczas mogą, takĪe niezupełnie Ğwiadomie, ale zgodnie z teorią sprawiedliwoĞci społecznej, działaü na szkodĊ właĞcicieli lub firmy, zawyĪając koszty, nieefek-tywnie wykorzystując zasoby itp. Ograniczanie wynagrodzenia menadĪerów i pracowników administracyjnych w organizacjach poĪytku publicznego (co ma miejsce w Polsce) z jednej strony ukierunkowuje działalnoĞü wszystkich członków organizacji na działalnoĞü nie dla zysku. Pozwala to dokonaü selekcji wĞród chĊtnych do prowadzenia tego typu działalnoĞci i wyłoniü tych z praw-dziwymi pobudkami altruistycznymi i społecznymi. JednakĪe z drugiej strony ograniczanie wynagrodzeĔ przyczynia siĊ do tworzenia siĊ atmosfery niezado-wolenia i poczucia niesprawiedliwoĞci, co moĪe skłaniaü niektórych pracowni-ków lub zarządzających do naduĪyü, zwłaszcza jeĪeli przychody niektórych organizacji są liczone w milionach euro.
Nie zawsze cele donatora są zgodne z celami zarządzających i pracowników takich organizacji. DarczyĔca ofiaruje Ğrodki finansowe oczekując, Īe zostaną one przekazane koĔcowemu odbiorcy. Agent (pracownik, menadĪer) poĞredni-cząc w tej transakcji, bĊdzie posługiwał siĊ własnym kodeksem etycznym, a wynik jego działaĔ bĊdzie zaleĪał od stopnia altruizmu i samolubstwa menad-Īera. Ryzykiem w tej transakcji jest brak umowy, za której niewypełnienie menadĪer mógłby odpowiadaü. Donator nie ma moĪliwoĞci zweryfikowania, czy jego Ğrodki finansowe zostały wykorzystane zgodnie z jego oczekiwaniami. Co wiĊcej, menadĪer moĪe nie znaü do koĔca wymagaĔ donatora odnoĞnie do przekazywanej darowizny. MenadĪer moĪe uznaü, Īe przekazanie 80% Ğrodków finansowych beneficjentowi, po odjĊciu 20% na pokrycie kosztów administra-cyjnych (w tym wynagrodzenia menadĪera), jest wystarczające. Niestety, powyĪszy cel moĪe byü niespójny z oczekiwaniami donatora. Czy jakoĞü na poziomie 80% jest wynikiem oczekiwanym przez wszystkie strony transakcji? Brak sprawozdaĔ finansowych uniemoĪliwia uzyskanie informacji na temat struktury wydatków, zaĞ brak kontroli zewnĊtrznej i wewnĊtrznej – uznanie danych finansowych za wiarygodne.
Kontrola działalnoĞci poĪytku publicznego przez organizacje rządowe prak-tycznie nie istnieje. Kontrakt pomiĊdzy agentem (załoĪycielami organizacji) a pryncypałem (paĔstwem, donatorami) ma charakter nieformalny. Istnieje załoĪenie, Īe organizacja podejmująca działalnoĞü społecznie uĪyteczną bĊdzie ją realizowaü i bĊdzie przedkładaü dobro innych nad własne interesy, co jest zgodne z oczekiwaniami organizacji rządowych i donatorów. Uzyskanie informacji (w tym finansowych) przez indywidualnych darczyĔców jest trudne do wyegzekwowania, gdyĪ tego typu obowiązki i konsekwencje ich nieprze-strzegania nie są regulowane prawnie. Brakuje silnego nadzoru nad tego typu instytucjami i w związku z powyĪszym mogłoby siĊ wydawaü, Īe jedyną drogą zmniejszenia kosztów rezydualnych jest nałoĪenie na organizacje poĪytku publicznego obowiązku sprawozdawczoĞci i przekazywania tych sprawozdaĔ organizacjom rządowym. JednakĪe rozpatrując relacjĊ: organizacje rządowe a organizacje poĪytku publicznego, naleĪy zwróciü uwagĊ, Īe koszty monitoro-wania (audytu) ponoszone są przez agenta, który z racji osiągania lepszych wyników działalnoĞci nie osiąga dodatkowych korzyĞci, jak to moĪe mieü miejsce w korporacjach.
Badania prowadzone przez firmĊ Grant Thornton w USA wskazują jednak, Īe nadzór korporacyjny jest juĪ stosowany przez czĊĞü najwiĊkszych amerykaĔ-skich organizacji niedziałających dla zysku, a tym samym potwierdzają ko-niecznoĞü kontroli działaĔ realizowanych przez zarządzających organizacjami poĪytku publicznego oraz pracowników tych instytucji. NajwaĪniejszymi wnioskami z badaĔ były:
• w 84% badanych organizacji niedziałających dla zysku został utworzony komitet audytu;
• pomimo iĪ, według zaleceĔ Sarbanes-Oxley Act, członkowie komitetu audytu powinni spotykaü siĊ z zewnĊtrznymi audytorami przynajmniej dwa razy w roku, w organizacjach not-for-profit do takich spotkaĔ dochodziło raz w roku lub wcale;
• ponad połowa badanych jednostek dokonała zmian w ostatnich latach w zakresie nadzoru korporacyjnego, głównie w wyniku zmiany prawa oraz moĪliwych działaĔ ze strony lokalnych lub stanowych jednostek rządowych (Z i e t l o w i in., 2007, s. 86).
JednoczeĞnie inne badania (J u r k i e w i c z, 2000, s. 101–123) wskazały na konflikt interesów pomiĊdzy zarządzającymi organizacjami niedziałającymi dla zysku i pracownikami. 59% ankietowanych przedstawicieli kadry zarządzającej tych organizacji przyznało, Īe wie o nieetycznych zachowaniach pracowników i współpracowników, ale nie jest w stanie ich wyeliminowaü. Jako najistotniej-sze niepoĪądane działania zostały wymienione:
• naruszenia prywatnoĞci/danych osobistych klientów/beneficjentów; • dyskryminacja;
• nepotyzm;
• preferencyjne traktowanie członków zarządu; • okłamywanie klientów.
Głównym problemem uniemoĪliwiającym eliminacjĊ tych zachowaĔ było powiązanie ich z innymi członkami kadry zarządzającej, co oznacza, Īe podobne zachowania były niepoĪądane przez menadĪerów tylko wówczas, kiedy były popełniane przez innych pracowników organizacji.
Natomiast badania prowadzone przez Maryland Association of Nonprofit Organizations (Protecting the Trust..., 2002, s. 12–18) wskazały na przepisy prawne, których ustanowienie mogłoby zwiĊkszyü zaufanie interesariuszy (donatorów, przedstawicieli organizacji rządowych) do zarządzających organi-zacjami not-for-profit i tym samym wpłynąü na wzrost wiarygodnoĞci danych finansowych prezentowanych w sprawozdaniach tych jednostek. Tymi przepi-sami były przepisy prawne:
• wymagające od organizacji poĪytku publicznego oceny realizowanych działaĔ w odniesieniu do misji organizacji;
• narzucające tym organizacjom koniecznoĞü przeprowadzenia audytu co-rocznie;
• według których tego typu organizacje powinny opracowywaü politykĊ konfliktu interesów;
• z których wynikałby obowiązek wprowadzenia ograniczeĔ wydatków administracyjnych i na zbiórkĊ funduszy;
• nakazujące tym organizacjom publikowanie i rozprowadzanie informacji finansowych.
O ile wprowadzenie obowiązków sprawozdawczych moĪe zmniejszyü nie-pewnoĞü dawców kapitału i innych interesariuszy w zakresie wiarygodnoĞci danych finansowych prezentowanych przez organizacje poĪytku publicznego, o tyle nierozwiązanym problemem, w aspekcie teorii agencji, wciąĪ pozostają decyzje wewnĊtrzne i zachowania nieetyczne pracowników tych organizacji.
Reasumując, podnoszenie kosztów sprawozdawczoĞci moĪe prowadziü je-dynie do zmniejszenia marnotrawstwa Ğrodków publicznych przy jednoczesnym wzroĞcie kosztów administracyjnych tych organizacji. SprawozdawczoĞü finansowa powinna byü efektem koĔcowym procesu rachunkowoĞci, obejmują-cym gromadzenie danych, przetwarzanie danych i ich prezentacjĊ. RealizacjĊ tego procesu umoĪliwia współistnienie dwóch systemów rachunkowoĞci: zarządczej i finansowej. Brak rachunku kosztów lub innych instrumentów rachunkowoĞci zarządczej (w tym karty wyników) wprowadza wątpliwoĞci co do wiarygodnoĞci prezentowanych danych w sprawozdaniu finansowym, np. podziału ponoszonych kosztów na koszty administracyjne, koszty działalnoĞci statutowej odpłatnej, nieodpłatnej i działalnoĞci gospodarczej. W Polsce prawo obliguje organizacje poĪytku publicznego jedynie do sporządzania sprawozdaĔ
finansowych, prowadzenia ewidencji umoĪliwiającej ich sporządzenie, nato-miast zasady kalkulacji kosztów i ich kontroli pozostawia do ustalenia zarządza-jącym.
Przy rozwaĪaniu istotnoĞci sprawozdawczoĞci finansowej organizacji po-Īytku publicznego dla minimalizacji kosztów agencji pojawiają siĊ kolejne pytania, na które obecnie (jeszcze) nie ma odpowiedzi.
Dodatkowych badaĔ empirycznych wymaga poszukiwanie odpowiedzi na pytanie, czy organizacje poĪytku publicznego, które nie publikują swoich sprawozdaĔ, tak jak obliguje ich do tego ustawa; które nie podlegają obowiąz-kowi badania sprawozdaĔ finansowych i nie prowadzą działalnoĞci gospodar-czej, przedstawiają prawdziwe dane finansowe. Nie wiadomo takĪe, jaki jest odpowiedni zakres sprawozdaĔ finansowych, które powinny sporządzaü organizacje poĪytku publicznego w Polsce, aby korzyĞci (wzrost efektywnoĞci wykorzystania otrzymanych Ğrodków) nie były niĪsze od kosztów sporządzania tych sprawozdaĔ oraz czy informacje przez nie prezentowane są wykorzystywa-ne przez odbiorców. Odpowiedzi na powyĪsze pytania mogą zostaü uzyskawykorzystywa-ne w wyniku badaĔ empirycznych nad daną tematyką, rozpoczĊtych i kontynuowa-nych obecnie przez autorkĊ.
7. ZakoĔczenie
Organizacje poĪytku publicznego odgrywają znaczącą rolĊ we wspieraniu dobrobytu społeczeĔstwa, a takĪe w eliminowaniu negatywnych skutków tego rozwoju gospodarczego dla Ğrodowiska, zdrowia i Īycia ludzi. Wykorzystując społeczne zaufanie, zobowiązując siĊ do wykorzystania powierzonych Ğrodków przez osoby fizyczne lub prawne, jednostki te powinny udostĊpniaü interesariu-szom właĞciwe, zgodne z zasadą true and fair view informacje finansowe i niefinansowe. OkreĞlenia: właĞciwe informacje, niezbĊdne informacje, róĪnią siĊ w zaleĪnoĞci od kraju. Regulacje prawne w Polsce i Anglii inaczej traktują zagadnienie sprawozdawczoĞci finansowej organizacji działających dla dobra publicznego. Polskie organizacje poĪytku publicznego muszą prowadziü ksiĊgowoĞü zgodnie z zasadami rachunkowoĞci i sporządzaü sprawozdania finansowe według wzoru okreĞlonego dla organizacji nieprowadzących działal-noĞci gospodarczej w rozporządzeniu ministra finansów. Problem, jaki naleĪy zasygnalizowaü, to niewłaĞciwe podejĞcie do sprawozdawczoĞci samych organizacji. SprawozdawczoĞü finansowa jest uwaĪana za kolejny obowiązek prawny ustalony przez ustawodawcĊ utrudniający realizacjĊ zamierzonych celów, podnoszący koszty działalnoĞci w wyniku realizacji zbĊdnych działaĔ. Dowodem powyĪszej hipotezy jest nieterminowoĞü składanych sprawozdaĔ
finansowych, ich niska jakoĞü (W a n i a k-M i c h a l a k, 2009) oraz niechĊü do udzielania informacji finansowych przez organizacje poĪytku publicznego osobom zainteresowanym.
Brak ujednolicenia zasad sprawozdawczoĞci finansowej organizacji poĪytku publicznego w skali miĊdzynarodowej, a nawet brak dąĪeĔ ku takiej harmoniza-cji (nawet w najdalszych planach IASB nie ma prac nad regulacjami rachunko-woĞci tego typu organizacji) wskazuje, Īe specyfika ich działalnoĞci oraz wymagania uĪytkowników tych informacji są trudne do sprecyzowania. Ponie-waĪ zakres działalnoĞci i celów tych jednostek jest bardzo szeroki oraz Ĩródła przychodów są bardzo róĪne, trudno jest wyraĨnie okreĞliü oczekiwania dar-czyĔców odnoĞnie rodzaju i formy przekazywania informacji finansowych. Z drugiej strony, proces harmonizacji miĊdzynarodowej sprawozdawczoĞci finansowej ma na celu nie tylko zapewnienie porównywalnoĞci sprawozdaĔ finansowych miĊdzynarodowych organizacji. Istotna jest zasada, zgodnie z którą ramy konceptualne IASB powinny dotyczyü wszystkich organizacji sporządza-jących sprawozdania finansowe, bez wzglĊdu na cel i zakres działalnoĞci.
Z badaĔ Komisji PoĪytku Publicznego w Anglii i Walii wynika, Īe najistot-niejszymi informacjami dla społeczeĔstwa, donatorów są niefinansowe efekty działalnoĞci tych organizacji: liczba beneficjentów, efekty wpływu na społe-czeĔstwo, Ğrodowisko. Czynniki mające wpływ na decyzje podejmowane przez inwestorów i kapitałodawców róĪnią siĊ w zaleĪnoĞci od poziomu doĞwiadcze-nia, poziomu inwestycji oraz indywidualnych preferencji. Wyniki badaĔ w zakresie zapotrzebowania uĪytkowników na informacje wskazują, Īe istnieje poziom iloĞci danych, przy którym zdolnoĞü podejmowania decyzji siĊ zmniej-sza (S n o w b a l l, 1979). Ponadto, jednostki preferują ograniczoną iloĞü infor-macji ze wzglĊdu na trudnoĞci w zapamiĊtywaniu wiĊkszej liczby danych i skłonnoĞü do przywiązywania wagi do wybranych pozycji finansowych (H e n d r i k s e n, B r e d a v a n, 2002). Najbardziej popularnymi miernikami są wielkoĞü zysku czy teĪ przychodów lub wielkoĞü zysku na akcjĊ, co w przypad-ku organizacji poĪytprzypad-ku publicznego nie ma znaczenia. Ponadto ludzie czĊsto opierają siĊ na danych z lat poprzednich, miernikach, które rozumieją i liczbach, do których inni przywiązali duĪą wagĊ. MoĪna postawiü tezĊ, Īe jeĪeli dla dawców kapitału dla organizacji poĪytku publicznego najistotniejsze są dane niefinansowe bądĨ tylko wybrane pozycje finansowe (np. koszty statutowe i przychody statutowe), to zmuszanie tych organizacji do sporządzania bardziej obszernych sprawozdaĔ finansowych przyniesie niewielkie korzyĞci.
W Polsce, Nowej Zelandii, Australii system nadzoru tych organizacji jest jeszcze bardzo słabo rozwiniĊty, stąd teĪ panuje powszechna opinia, Īe czĊĞü organizacji poĪytku publicznego działa fikcyjnie, wykorzystując otrzymane Ğrodki jedynie na pokrycie kosztów administracyjnych, w tym płac pracowni-ków. Ograniczenie wysokoĞci płac w tego typu organizacjach ma zapobiegaü
malwersacjom, jednakĪe w celu zapewnienia rzeczywistej kontroli nad wydat-kami tych organizacji konieczne byłoby stworzenie organu kontroli monitorują-cego wszystkie jednostki tego typu, tak jak ma to miejsce w Anglii. Sprawoz-dawczoĞü finansowa tych jednostek, mimo Īe sprawozdania finansowe nie są czytane przez wiĊkszoĞü darczyĔców3, powinna byü kontrolowana i wymagana, aby wyniki działalnoĞci tych jednostek były prezentowane zgodnie z zasadą true and fair view. Regulacje prawne dotyczące sprawozdawczoĞci finansowej powinny zostaü tak sformułowane, aby jednostka czuła siĊ zobligowana do wypełniania swoich celów statutowych, czyli działała dla dobra publicznego, aby zamiary były przekładane na działania i aby wyniki tych działaĔ moĪna było zmierzyü.
Literatura
B a r a n W. (2006), JakoĞü, pojemnoĞü i uĪytecznoĞü informacji finansowej w Ğwietle załoĪeĔ
koncepcyjnych MiĊdzynarodowych Standardów RachunkowoĞci, www.e-finanse.com, nr 2.
CC22 – Choosing and Preparing a Governing Document (2008), Charity Commission, http://www.charity-commission.gov.uk/publications/cc22.asp , 19.03.2010.
Charity Reporting and Accounting (2004), April, Charity Commission.
C o n n o l l y C., H y n d m a n N. (2000), Charity Accounting an Empirical of Recent Changes, „British Accounting Review”, Vol. 32.
C o r d e r y C. J., B a s k e r v i l l e R. F. (2007), Charity financial reporting regulation:
A comparative study of the UK and New Zealand, „Accounting History”, Vol. 12, No. 7. C r a b b e V. (1994), Understanding statute, Cavendish Publishing, London.
F a m a , E. F. (1980), Agency problems and the theory of the firm, „Journal of Political Economy”, Vol. 88, issue 2.
G u m k o w s k a M., H e r b s t J. (2008), NajwaĪniejsze pytania – podstawowe fakty. Polski
sektor pozarządowy 2008, Stowarzyszenie Klon Jawor, Warszawa.
H e n d r i k s e n E. A., B r e d a M. F. v a n (2002), Teoria rachunkowoĞci, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa.
H o d g s o n G., T a r c a H. (2006), Accounting theory, John Wiley&Sons, Australia.
H u d s o n A. (2004), New perspectives on property law, human rights and the home, Cavendish Publishing, London.
J e n s e n M. C., M e c k l i n g W. H. (1976), Theory of the firm: managerial behaviour, agency
costs and ownership structures, „Journal of Financial Economics (JFE)”, Vol. 3, No. 4. J o n e s G. (1969), History of the law charity 1532–1827 (Cambridge Studies in English Legal
History), Cambridge University Press, Cambridge.
J u r k i e w i c z C. L. (2000), The Trouble with Ethics: Results of a National Suvrey of Heathcare
Executives, HEC Forum, Vol. 12.
O’H a g a n B. (2001), The History of UK Charity, „PNNOnline on Monday”, August, 13. P a l m e r P., V i n t e n G. (1998), Accounting, auditing and regulating charities – towards
a theoretical underpinning, „Managerial Accounting Journal”, Vol. 13, No. 5.
3
P o s n e r E. A., M a l a n i A. (2006), The Case for For-Profit Charities, University of Chicago Law & Economics, „Olin Working Paper”, No. 304, September.
Protecting the Trust: Revisiting Public Attitudes About Charities in Maryland (2002), Maryland Association of Nonprofit Organizations, http://www.marylandnonprofits.org/html/explore/ documents/public_trust.pdf, 23.03.2010.
Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 listopada 2001 r. w sprawie szczególnych zasad
rachunkowoĞci dla niektórych jednostek niebĊdących spółkami handlowymi, nieprowadzą-cych działalnoĞci gospodarczej (2001), DzU, nr 137, poz. 1539.
Rozporządzenie Ministra SprawiedliwoĞci z dnia 8 maja 2001 r. w sprawie ramowego zakresu
sprawozdania z działalnoĞci fundacji (2001), DzU, nr 50, poz. 529.
Rozporządzenie Prezesa Rady Ministrów z dnia 3 paĨdziernika 2001 r. w sprawie wysokoĞci opłat
za ogłaszanie obwieszczeĔ i ogłoszeĔ w Dzienniku UrzĊdowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski B” z dnia 8 paĨdziernika 2001 r. (2001), DzU, nr 114, poz. 1216.
RS8 – Transparency and Accountability, (2004), June, Charity Commission.
S n o w b a l l D. (1979), Information load and Accounting Reports: Too much or Just right?, „Cost and Management”, May/June.
Tax and Charities (2005), government discussion document, June, http://taxpolicy.ird.govt.nz/ publications/index.php?catid=2, 11.11.2009.
Taxation Ruling 2000/11 Income tax: endorsement of income tax exempt charities (2000), Australian Taxation Office.
Taxation Ruling 2005/21 (2005), Australian Taxation Office, http://law.ato.gov.au/atolaw/ view.htm?docid=TXR/TR200521/NAT/ATO/00001, 12.11.2003.
Ustawa o rachunkowoĞci z dnia 29 wrzeĞnia 1994 r. (1999), DzU, nr 137, poz. 1539, z póĨn. zm.
Ustawa z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalnoĞci poĪytku publicznego i o wolontariacie (2003), DzU, nr 96, poz. 873, z póĨn. zm.
Ustawa z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (2005), DzU, nr 183, poz. 1538, z póĨn. zm., art. 2, ust. 1, pkt 2, lit. c i d.
Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (2008), DzU, nr 3, poz. 11, z póĨn. zm. W a n i a k-M i c h a l a k H. (2009), PrzydatnoĞü informacyjna sprawozdaĔ finansowych
organizacji poĪytku publicznego, [w:] T. K i z i u k i e w i c z (red.), Zasoby i procesy w
ra-chunkowoĞci jednostek gospodarczych, Difin, Warszawa.
Z i e t l o w J., H a n k i n J. A., S e i d n e r A. (2007), Financial Management for Nonprofit
Organizations: Policies and Practices, John Wiley & Sons, New Jersey.
Halina Waniak-Michalak
LAW REGULATIONS OF ACTIVITY AND FINANCIAL REPORTING OF CHARITY ORGANIZATIONS IN POLAND
AND OTHER COUNTRIES IN THE LIGHT OF AGENCY THEORY
Charity organization is a type of not-for-profit organization, however special purpose of this organization is not only nonfinancial, but to act for other people’s benefit or the whole environ-ment. Capital companies prepare financial statements for their investors. Charity organization has not investors, but donors. Its revenues come from individuals, governmental institutions or private
organizations, that don’t expect the return from their „investments” . The charity organization doesn’t have to guarantee to reach the particular goal, but only the good intention. However, the donor can expect that his money will be used effectively, that chosen group of people will be supported. The problem appears, when the goals of managers or employees of the charity is different than the goal of the donor (entrepreneur, individual or governmental institution). The differences can influence and cause the agency cost. The aim of the paper is to find the answers some questions, among which the most important is: how the regulations of the financial reporting and financial control of the charities can change the agency costs and if the financial statement prepared by the charities is a significant document for the donors.
