Grażyna Voss
Ewidencja księgowa funduszy Unii
Europejskiej adresowanej do małych
przedsiębiorstw
Ekonomiczne Problemy Usług nr 34, 589-596
EKONOMICZNE PROBLEMY USŁUG NR 34
NR 540 2009
GRAŻYNA VOSS
Wyższa Szkoła Bankowa w Toruniu
EWIDENCJA KSIĘGOWA FUNDUSZY UNII EUROPEJSKIEJ ADRESOWANEJ DO MAŁYCH PRZEDSIĘBIORSTW
Wprowadzenie
Małe przedsiębiorstwa stanowią ponad 90% firm na polskim rynku i są istotnym ele-ment gospodarki. Generują znaczną część PKB, tworzą miejsca pracy i borykają się z wie-loma trudnościami. Główne obszary związane z utrudnieniami funkcjonowania małych podmiotów dotyczą finansowania działalności. Spośród dostępnych źródeł finansowania działalności wyjątkowo atrakcyjne wydają się dotacje o charakterze pomocy publicznej, w tym przede wszystkim fundusze unijne. Pozyskanie funduszy dla małych przedsiębiorstw nie jest rzeczą łatwą ze względu na skomplikowane procedury związane z przygotowaniem aplikacji i złożeniem wniosku wraz ze studium wykonalności. Kolejne trudności, na które napotykają przedsiębiorcy, to właściwe dokumentowanie, ewidencjonowanie i rozliczanie, środków unijnych wraz z ich audytem. Bariery na jakie trafiają małe przedsiębiorstwa to uproszczone sposoby ewidencji, wynikające z prawa podatkowego.
Zasady ewidencji w podmiotach gospodarczych określa ustawa o rachunkowości, zgodnie z którą podmioty gospodarcze można podzielić na te, które zobligowane są do pro-wadzenia ksiąg rachunkowych, jak i te, które są z tego obowiązku zwolnione1.
Rachunkowość małych firm
Rachunkowość małych firm może być prowadzona jako: rachunkowość finansowa lub rachunkowość podatkowa. Osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie mogą stosować zasady rachunkowości określone ustawą również od początku następnego roku obrotowego, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy są niż-sze niż równowartość w walucie polskiej 800 000 EURO2. W tym przypadku, osoby te lub
1 Ustawa z 29.09.1994 r. o rachunkowości, z późn zm. DzU z 2006 r., nr 157, poz. 1119, art. 2. 2 Wyrażone w EURO wielkości przelicza się na walutę polską według średniego kursu ogłaszanego
590 Grażyna Voss
wspólnicy, przed rozpoczęciem roku obrotowego są obowiązani do zawiadomienia o tym urzędu skarbowego, właściwego w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym.
Podmioty, które zwolnione są z obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych, prowa-dzą ewidencję podatkową.
Fundusze unijne i ich ewidencja
Od maja 2004 roku Polska stała się państwem członkowskim i beneficjentem środków unijnych. Zapotrzebowanie na środki unijne w poszczególnych obszarach gospodarczych utrzymuje się na stosunkowo wysokim poziomie, o czym świadczy różnorodność oferty wsparcia finansowego i ogłaszanych konkursów, a przede wszystkim kwota dofinansowa-nia jaka została skierowana w ramach wsparcia przez Unię Europejską do Polski. Możliwość wykorzystania środków unijnych osadzona została w świetle obowiązujących przepisów prawnych zarówno krajowych jak i unijnych. Dlatego istotną rolę w zakresie właściwego rejestrowania otrzymanych i wykorzystywanych środków unijnych spełnia ewidencja księ-gowa. Jednostki wykorzystujące środki pochodzące z funduszy unijnych muszą prowadzić odrębną ewidencję i sprawozdawczość pozwalającą na kontrolę prawidłowego wykorzysta-nia przyznanych środków. Jednak w zakresie ewidencji księgowej nie ma szczegółowych przepisów ani na szczeblu unijnym jak i krajowym. Wyodrębnienie ewidencji specjalnie dla potrzeb związanych z wykorzystaniem środków unijnych wymaga od kierownictwa jednostki zmian organizacyjnych, związanych z aktualizacją planu kont i dostosowania ich do ewidencji dla celów realizacji projektu unijnego. Sama zmiana polityki rachunkowości i planu kont nie wystarcza. Jednostki wykorzystujące programy księgowe dokonują również konfiguracji programu, co nie zawsze (szczególnie w środku roku obrotowego) jest rzeczą prostą a ponadto czasochłonną. Dla większości pracowników wiąże się z dodatkowym cza-sem pracy. Jeżeli jednostka gospodarcza w tym samym czasie realizuje więcej projektów finansowanych ze środków unijnych oznacza to, że musi wyodrębnić ewidencję księgową dla każdego projektu osobna. Warto zwrócić uwagę, że raz prawidłowo zmodyfikowany plan kont pozwoli na wykorzystanie wprowadzonych zmian w przyszłości.
Koszty kwalifikowane
Podstawowym podziałem kosztów, dotyczącym realizacji projektów finansowanych ze środków unijnych jest ich podział na koszty kwalifikowane i niekwalifikowane. Mini-sterstwo Rozwoju Regionalnego zatwierdziło Narodowe Strategiczne Ramy Odniesienia 2007–2013 (NSRO) oraz Wytyczne w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach Pro-gramu Operacyjnego Kapitał Ludzki (PO KL). Kwestię kwalifikowania wydatków w ra-mach PO KL regulują następujące akty prawne:
− rozporządzenie Rady (WE) nr 1083/2006 roku ustanawiające przepisy ogólne do-tyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego (EFS) oraz Funduszu Spójności,
− rozporządzenie Komisji (WE) nr 11828/2006 z 8 grudnia 2006 roku, ustanawia-jące zasady wdrażania rozporządzenia nr 1083/2006,
− rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1081/2006 z 5 lipca 2006 roku w sprawie EFS,
− rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1080/2006 z 5 lipca 2006 roku w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego,
− ustawa z 6 grudnia 2006 roku o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (DzU nr 227, poz. 1658).
Ponadto zostały opracowane dokumenty regulujące kwestię kwalifikowania wydat-ków: PO KL, zaakceptowany przez Radę Ministrów i Komisję Europejską, szczegółowy opis priorytetów PO KL wydany przez Ministra Rozwoju Regionalnego, krajowe wytycz-ne dotyczące kwalifikowania wydatków w ramach funduszy strukturalnych i funduszu Spójności w okresie programowania 2007–2013 wydane przez Ministra Rozwoju Regional-nego.
W ramach (PO KL) podstawowych zasad kwalifikowania wydatków, wszystkie wy-datki są kwalifikowane, o ile:
− są niezbędne do realizacji projektu, mają bezpośredni związek z celami projektu, − są efektywne, czyli spełniają wymogi efektywnego zarządzania finansami, − zostały faktycznie poniesione,
− są udokumentowane,
− zostały przewidziane w zatwierdzonym budżecie projektu zgodnie z zasadami konstruowania budżetu w ramach PO KL,
− są zgodne z odrębnymi zasadami prawa krajowego i wspólnotowego, w szczegól-ności z ustawą z 29 styczna 2004 roku Prawo zamówień publicznych.
Należy pamiętać, że za wydatek uznaje się wydatek poniesiony, jeżeli faktycznie nastąpił przepływ środków pieniężnych od beneficjenta do innego podmiotu (wydatek po-niesiony w znaczeniu kasowym). Wyjątek od tej zasady stanowi wkład niepieniężny, amor-tyzacja (uważana za wydatek poniesiony po dokonaniu odpisu amortyzacyjnego). Wydatki niekwalifikowane w ramach PO KL to przede wszystkim: podatek VAT, jeśli może zostać odzyskany w oparciu o przepisy krajowe (ustawa o podatku od towarów i usług), zakup nieruchomości i gruntów, wyposażenia, mebli, pojazdów oraz infrastruktury z wyjątkiem wydatków w ramach cross-financingu, odsetki od zadłużenia, koszty prowizji pobiera-nych w ramach operacji wymiany walut oraz ujemne różnice kursów walut, koszty kar, grzywien, procesów sądowych.
592 Grażyna Voss
Plan kont i zasady rachunkowości
Potrzeba i zakres księgowego wyodrębnienia środków unijnych stanowi jeden z pod-stawowych wymogów unijnych. Odrębna, a przede wszystkim prawidłowa ewidencja księgowa zapewnia rzetelną i terminową informację oraz stanowi podstawę rozliczenia wydatków uznanych za koszty kwalifikowane. Regulacje Unii Europejskiej zobowiązują jednostki wykorzystujące środki unijne do prowadzenia rachunkowości zgodnie z obowią-zującymi zasadami. Jednocześnie do prowadzenia rachunkowości stworzono możliwości do wyodrębnienia zapisów pozwalających na identyfikacje operacji gospodarczych doty-czących finansowania ze środków unijnych z pozostałych źródeł finansowania. Możliwości i zakres wyodrębnienia powinien mieć charakter wielopoziomowy, co pozwoli jednostce na identyfikacje źródeł finansowania odrębnie dla każdego realizowanego projektu ze środ-ków unijnych. Wymogi Unii Europejskiej w zakresie rachunkowości i procedur gospodarki finansowej są następujące3:
− zapisy księgowe, jako dostarczające szczegółowych informacji o płatnościach do ko nywanych przez beneficjenta korzystającego ze wsparcia finansowego ze środków unijnych – muszą zawierać następujące informacje: data i pozycja zapisu księgowego, określenie rodzaju dokumentu, data i forma płatności,
− dla wydatków częściowo finansowanych ze środków unijnych, istnieją dokumentu stwierdzające podział alokacji środków miedzy przedsięwzięcia korzystające ze wsparcia UE, a inne operacje, podobne dokumenty dotyczą wydatków uznawa-nych za kwalifikowane w określouznawa-nych proporcjach do inuznawa-nych kosztów (np. środki unijne mogą pokrywać 70% wydatków poniesionych na realizację przedsięwzię-cia).
Zasady rachunkowości
Zgodnie z obowiązującymi wymogami (ustawa o rachunkowości, rozporządzenie Mi-nistra Finansów w sprawie szczegółowych zasad rachunkowości oraz planu kont dla budże-tu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sek-tora finansów publicznych) kierownik jednostki gospodarczej określa szczegółowe zasady rachunkowości dla realizowanego projektu. Przyjęte zasady powinny uwzględniać:
− wyodrębnienie wszystkich rachunków bankowych kredytowych,
− wyodrębnienie kont kosztów i przychodów projektu, z dalszym ich podziałem w zależności od rodzaju wsparcia,
− ewidencję rozrachunków z wyszczególnieniem wykonawców, − wyodrębnienie kont dla rozliczeń międzyokresowych,
3 M. Brzóska, B. Gajos, M. Mońka, Środki unijne przedmiotem badania biegłego rewidenta, KIBR,
− wyodrębnienie kont bilansowych i pozabilansowych, w tym także do ewidencji w euro i innych walutach obcych,
− stosowanie jednolitej numeracji dla potrzeb ewidencji księgowej, − określenie wydatków kwalifikowanych w projekcie,
− ustalenie zasad dotyczących rozliczeń podatku VAT,
− ewidencji przychodów osiąganych w czasie realizacji projektu.
Jednostki gospodarcze nie muszą opracowywać odrębnych zasad rachunkowości dla potrzeb ewidencji i rozliczenia funduszy unijnych, mogą sporządzić aneks do wcześniej opracowanych i obowiązujących już zasad.
Plan kont
Plan kont jest dokumentem opracowanym przez jednostkę gospodarczą w którym za-warto przyjęte zasady rachunkowości. Głównym celem opracowania planu kont jest zapew-nienie prawidłowego i rzetelnego prowadzenia ksiąg rachunkowych, zgodnie z obowiązują-cymi regulacjami prawymi krajowymi i unijnymi. Opracowując plan kont każda jednostka powinna uwzględnić specyfikę swojej działalności, w tym również możliwość prowadzenia ewidencji i sprawozdawczości dla potrzeb rozliczeń finansowych wynikających z wykorzy-stania funduszy unijnych. Jednostka opracowując plan kont musi pamiętać, że nie może on naruszać powszechnie przyjętych zasad, a jego podstawowym elementem jest wykaz kont księgi głównej oraz zasad ewidencji na tych kontach i kontach pomocniczych stanowiących podstawę ewidencji analitycznej.
W poszczególnych zespołach można utworzyć konta syntetyczne o złożonym przed-miocie ewidencji, dla których rozwinięciem (uszczegółowieniem) będzie ewidencja anali-tyczna, jak również stworzyć konta syntetyczne służące do ewidencji jednorodnego skład-nika.
Na przykład w Zespole 1 (Środki pieniężne, rachunki bankowe oraz inne krótkotermi-nowe aktywa finansowe) można utworzyć następujące konta:
101 Kasa,
131 Rachunki bankowe środków własnych,
131 – 1 Rachunek bankowy środków unijnych dla projektu „xyz”, 131 – 2 Rachunek bankowy środków unijnych dla projektu „xyz+1”, 131 – 3 …
W zespole 2 (Rozrachunki i roszczenia) – jednostka może dokonać wyodrębnienia kont księgowych z uszczegółowieniem ewidencji syntetycznej poprzez stworzenie kont po-mocniczych (analitycznych):
231 – Rozrachunku z tytułu wynagrodzeń - finansowane z własnych środków, 232 – Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń – finansowane ze środków unijnych
594 Grażyna Voss
Wybór wyodrębnienia w planie kont sposobu ewidencji zależy od indywidualnych rozwiązań jednostki.
Ewidencja księgowa i sprawozdawczość
Jednostki gospodarcze wykorzystujące fundusze unijne muszą prowadzić dla celów unijnych odrębną ewidencję i sprawozdawczość. Jednak w zakresie ewidencji księgowej nie ma szczegółowych przepisów ani na szczeblu unijnym jak i krajowym. Wyodrębnienie ewidencji specjalnie dla potrzeb związanych z wykorzystaniem środków unijnych wymaga od kierownictwa jednostki zmian organizacyjnych, związanych z aktualizacją planu kont i dostosowania kont do ewidencji dla celów realizacji projektu unijnego. Jednostki wyko-rzystujące programy księgowe dokonują konfiguracji programu co nie zawsze, szczególnie w środku roku obrotowego jest rzeczą prostą, a ponadto jest czasochłonne i dla większości pracowników wiąże się z wydłużonym czasem pracy. Jeżeli jednostka gospodarcza w tym samym czasie realizuje więcej projektów finansowanych ze środków unijnych oznacza to, że musi wyodrębnić ewidencję w ramach każdego projektu. Sposób wyodrębnienia kont w celu ewidencji środków unijnych przedstawiono w poniższym przykładzie.
Przykład
Jednostka w wyniku realizacji projektu unijnego zatrudni pracowników na podstawie umowy o pracę i w tym celu wprowadzono dodatkowe konta syntetyczne pozwalające na wyodrębnienie kosztów finansowanych ze środków unijnych. Plan kont uzupełniono o do-datkowe konta syntetyczne oznaczone symbolem UE wprowadzając również identyfikator numerowy przyporządkowany realizacji poszczególnych (odrębnych) projektów np. nr 1.
Sposób ewidencji wynagrodzeń finansowanych z funduszy unijnych w ramach realizowanego projektu nr 1
Rachunek bankowy
132 – UE 1 Rozrachunki z pracow-nikami 232 – UE 1 Wynagrodzenia 404 – UE 1 1) 50.000,- 3) 9 200 2a) 3 000 2b) 1 600 2c) 1 200 3) 9 200 2) 15 000 2) 15 000 4) 9200 Rozliczenia międzyokre-sowe 843 – UE 1 Rozrachunki z ZUS 233 – 1 UE 1 Rozrachunki publiczno-prawne 224 – 1 UE 1 UE 1 4) 9200 1) 50 000,- 2a) 3000 2b) 1600 2c) 1200
Operacje gospodarcze:
1. WB – wpływ środków unijnych na wyodrębniony rachunek bankowy 50 000,-2. Lista płac brutto (15 000,-),
a) ubezpieczenia społeczne (3000,-), b) ubezpieczenie zdrowotne (1600,-), c) zaliczka na podatek dochodowy (1200,-),
3. WB – wypłata wynagrodzeń przelew na rachunki pracowników.
4. PK – przeksięgowanie kosztów kwalifikowanych na koniec miesiąca (9200,-). Na podstawie przedstawionego schematu widać, że dla celów ewidencyjnych jednost-ka wprowadziła do planu kont konta syntetyczne ze szczegółowym oznaczeniem dla po-trzeb unijnych (UE) z uwzględnieniem realizowanego projektu nr 1. Tak opracowane karty kontowe powinny stanowić załącznik do wyodrębnionej dokumentacji przechowywanej na potrzeby audytu. Z przedstawionej ewidencji wynika, że kosztem kwalifikowanym dla celów unijnych jest tylko wartość wypłaconego pracownikom wynagrodzenia (9200,-). Za koszt kwalifikowany w bieżącym miesiącu nie zostaną uznane obowiązkowe potrącenia dotyczące ubezpieczenia społecznego, zdrowotnego i zaliczki na podatek dochodowy, po-nieważ zgodnie z zasadą kasową, jednostka do końca miesiąca powinna dokonać przelewu (przepływu) środków pieniężnych. Oznacza to, że specjalnie dla celów unijnych należy również uwzględnić terminy płatności. Rozliczenia z ZUS będą dokonywane w dwóch etapach. Pierwszy termin rozliczenia wyprzedza powszechnie obowiązujące terminy roz-liczeniowe 5, 10 i 15 następnego miesiąca, jak również w wielu przypadkach dokonywany jest przed złożeniem deklaracji rozliczeniowej.
Przyjęte i zaprezentowane rozwiązanie nie jest jedynym prawidłowym rozwiązaniem dotyczącym ewidencji środków unijnych. Jednostki gospodarcze mogą również zastosować ewidencję analityczną, co nie spowoduje wzrostu liczby kont syntetycznych.
Brak ujednoliconych zasad dotyczących ewidencji operacji, archiwizacji dokumen-tów, wraz z opracowaniem dodatkowej kategorii archiwalnej osobnej dla dokumentacji związanej z wykorzystaniem środków unijnych sprzyja popełnianiu błędów księgowych, co w rezultacie prowadzi do nie uznania kosztów za kwalifikowane i zmniejsza wartość do-finansowania ze środków unijnych. W przeciwieństwie do ewidencji księgowej sprawozda-nia z realizacji programów/projektów są sformalizowane i sporządzane na odpowiednich formularzach przekazywanych przez instytucję wdrażającą.
Zakończenie
Wykorzystanie środków unijnych w okresie programowania 2007–2013, a także w późniejszych okresach odgrywa istotną rolę w funkcjonowaniu wielu jednostek gospo-darczych. Możliwości pozyskiwania środków unijnych, dla wielu podmiotów są w dalszym ciągu w sferze marzeń. Powodów można przytoczyć kilka: dla większości firm w dalszym ciągu skomplikowane są procedury związane z opracowaniem wniosków aplikacyjnych,
596 Grażyna Voss
brak własnych środków wymaganych przy realizacji niektórych projektów i w końcu sama realizacja projektu.
FUNDS UE AS SOURCE FUNDING ENTERPRISES Summary
Funds UE stood from sources with one funding activity. It uses small enterprises money cen-tres on the same principles how and different enterprises. Utilization funds requires the suitable registration of costs and working out reporting financial.
