Rola rachunkowości w ochronie środowiska w opinii praktyków - wyniki badań ankietowych

Pełen tekst

(1)Zeszyty Naukowe nr. 674. Akademii Ekonomicznej w Krakowie. 2005. Marta Stępień Katedra Rachunkowości Finansowej. Rola rachunkowości w ochronie środowiska w opinii praktyków – wyniki badań ankietowych* 1. Wprowadzenie W gospodarce światowej zagadnienia ekologiczne nabierają coraz większego znaczenia z uwagi na społeczną odpowiedzialność prowadzących ją przedsiębiorstw. Coraz szersze i bardziej świadome zagrożeń społeczności domagają się bowiem informacji o wpływie działalności gospodarczej na jakość życia. Wobec *Zarówno ankieta, jak i zaprezentowane w tabelach dane charakteryzujące wypowiedzi respon-. dentów stanowią rezultat badań własnych autorki. Koncepcja tych badań ankietowych została zaprezentowana w komunikacie naukowym: M. Stępień, Koncepcja ankiety badawczej dotyczącej ekologicznego ukierunkowania pomiarów ekonomicznych dokonywanych w rachunkowości przedsiębiorstw [w:] Ewolucja polskiej rachunkowości na tle rozwiązań światowych, red. B. Micherda, AE w Krakowie, Kraków 2001, s. 389–392. Badania ankietowe (wywiad, ankieta pocztowa) zostały przeprowadzone w 2001 r., obejmowały kadrę kierowniczą – zarządy przedsiębiorstw, głównych księgowych i kierowników jednostek organizacyjnych ochrony środowiska. Z powodu braku możliwości pozyskania respondentów według przyjętych pierwotnie założeń (jednostki gospodarcze z „Listy 80” najbardziej uciążliwych dla środowiska naturalnego), poddano analizie opinie tych pracowników, którzy zechcieli udzielić odpowiedzi na pytania zawarte w ankiecie. Niestety respondenci nie reprezentują przedsiębiorstw najbardziej uciążliwych dla środowiska, a przypadkowość ich doboru powoduje, że wyniki badań nie mogą być uogólnione w skali regionu czy kraju. Ze względu na fakt, że próba nie jest reprezentatywna, scharakteryzowano jedynie poglądy respondentów, próbując znaleźć ich interpretację roli rachunkowości w ochronie środowiska, widzianej od strony praktyka gospodarczego. Ogółem pozyskano 100 ankiet, 70% poprzez wywiad, pozostałą część korespondencyjnie. Z uwagi na konieczność ograniczenia objętości artykułu zaprezentowano tylko kilka podstawowych problemów, stąd omówienie badań ankietowych stanowi jedynie zasygnalizowanie opinii respondentów w niektórych sprawach, co oczywiście nie pozwala na wyciągnięcie kompleksowych wniosków. Badania będą kontynuowane.. ZN674.indb 45. 1/30/08 1:32:12 PM.

(2) 46. Marta Stępień. tych wyzwań ekologicznych uzasadnione wydaje się spojrzenie na świadomość roli pomiarów ekonomicznych dokonywanych już w rachunkowości oraz możliwych do realizacji także w zakresie wzajemnych relacji przedsiębiorstwo–środowisko. W celu realizacji tego założenia wykorzystano metodę badań ankietowych, skierowanych do kadr zarządzających w jednostkach gospodarczych, w tym do kierowników służb finansowo-księgowych. W anonimowej ankiecie poddano badaniu zjawisko, nie podmioty gospodarcze. W pomiarze ekonomicznym skutków oddziaływania przedsiębiorstwa na środowisko chodzi zarówno o ujęcie i uwidocznienie w sprawozdawczości zewnętrznej i wewnętrznej przedsiębiorstwa skwantyfikowanych kosztów i strat ekologicznych, jak i o stymulowanie działań prewencyjnych i restytucyjnych. Celem badań było więc stwierdzenie m.in. stopnia świadomości potrzeby pomiaru i ujęcia w rachunkowości problemów ekologicznych (w tym odpowiedzialności przedsiębiorstw), a także sposobów tego ujęcia oraz rola służb finansowo-księgowych w tej dziedzinie i zarządów. Dodatkowym celem była weryfikacja dotychczasowych badań i koncepcji zmierzających do objęcia środowiska szeroko rozumianym pomiarem ekonomicznym, sprawozdawczością finansową (zewnętrzną i wewnętrzną) oraz oceną działalności jednostek gospodarczych w aspekcie ekologicznym. Opracowanie wyników ankiety i wykorzystanie ich w pracy badawczej polegało na analizie merytorycznej i statystycznej, zestawieniu wypowiedzi dotyczących pytań otwartych w grupach o wspólnych cechach oraz na weryfikacji o poglądy respondentów opracowywanej koncepcji modelu rachunkowości uwzględniającej ekologiczny aspekt działalności gospodarczej, zwanej też „rachunkowością ekologiczną” (Environmental Accounting). Celem opracowania jest prezentacja opinii respondentów (członków zarządów, głównych księgowych i służb ochrony środowiska – ogółem 84% respondentów – jednostek gospodarczych) dotyczących kilku wybranych zagadnień odnośnie do roli rachunkowości w ochronie środowiska, rozpatrywanych dla ogółu badanych oraz według branż, stanowisk, wykształcenia i doświadczenia zawodowego. 2. Charakterystyka respondentów i ich stanowisko wobec ochrony środowiska Do analizy wybrano najliczniej reprezentowane przez respondentów branże, których działalność gospodarcza ma szczególnie negatywny wpływ na stan środowiska, tj. branżę chemiczną, z której respondenci stanowili 16% ogółu ankietowanych, oraz branżę energetyczną, reprezentowaną przez 15% ankietowanych. Pozostałe branże poddane badaniom ankietowym to budownictwo, przemysł spożywczy, maszynowy, motoryzacyjny, wydobywczy, tekstylny i inne, których respondenci stanowili po kilka procent całości (brak danych – 2%).. ZN674.indb 46. 1/30/08 1:32:12 PM.

(3) Rola rachunkowości w ochronie środowiska…. 47. Reprezentowane w badaniach jednostki to z uwagi na ich status prawny: spółki podmiotów krajowych – 44%, spółki z udziałem podmiotów zagranicznych – 18%, przedsiębiorstwa prywatyzowane – 13% i przedsiębiorstwa państwowe – 8%, pozostałe (spółdzielnie, przedsiębiorstwa prywatne, spółki pracownicze) to ogółem 16% (brak danych – 1%). Spośród badanych przedsiębiorstw 48% zamierza starać się o wprowadzenie norm ISO 14000 (związanych z ochroną środowiska). Do 67% respondentów z podanych branż należy zarządzanie finansami, 78% respondentów ma wpływ na kierunki rozwoju przedsiębiorstwa, a 83% – na politykę przedsiębiorstwa w zakresie ochrony środowiska. Wśród respondentów jest 45% kobiet i 55% mężczyzn, większość respondentów (56%) ma ponad 45 lat, ok. 1/3 jest w wieku 31–45 lat, a tylko 7% respondentów nie ukończyło 30 lat. Zainteresowanie zagadnieniami ekologii w działalności zawodowej zadeklarowało 49,6% respondentów, natomiast 27,4% respondentów interesuje się tymi zagadnieniami jako mieszkańcy, 16,2% jako członkowie rodzin, a 6,8% respondentów – w działalności społecznej. Bliższą charakterystykę respondentów badań ankietowych prezentuje tabela 1 (ze względu na brak danych nie zawsze suma udziałów poszczególnych grup wynosi 100%). Tabela 1. Charakterystyka respondentów badań ankietowych Wyszczególnienie. Udział w %. 1. Stanowisko. – specjalista ochrony środowiska. 15. – główny księgowy. 38. – dyrektor techniczny, produkcji. 17. – prezes zarządu. 6. – dyrektor ekonomiczny, sprzedaży. 8. – inni. 15. – brak danych. 1. 2. Staż pracy na tym stanowisku – do 5 lat. 49. – ponad 5 lat. 20. – ponad 15 lat. 24. – ponad 10 lat. 3. Wykształcenie – ekonomiczne. ZN674.indb 47. 7. średnie 5. wyższe 38. 1/30/08 1:32:12 PM.

(4) Marta Stępień. 48. cd. tabeli 1. – techniczne. 12. – ogólne, humanistyczne. 35. 5. 4. Staż pracy zawodowej. 3. – do 5 lat. 8. – 11–15 lat. 10. – ponad 20 lat. 58. – 6–10 lat. 6. – 16–20 lat. 17. Źródło: opracowanie własne.. Spośród wszystkich respondentów 73% uważa, że realizacja ochrony środowiska w przedsiębiorstwie jest strategicznym czynnikiem rozwoju, 15% – że jest czynnikiem hamującym jego rozwój (brak danych – 12%). Przez swoją zawodową działalność 54% respondentów może wpływać na podane w ankiecie wybrane działania związane z ochroną środowiska, 36% nie ma wpływu na te działania (brak danych – 9,4%). Tylko 16–26% respondentów podejmuje faktycznie wybrane działania związane z ochroną środowiska; ich rodzaj i realizację podano w tabeli 2. Tabela 2. Realizacja działań związanych z ochroną środowiska (w %) Działania. Zmniejszenie uciążliwości przedsiębiorstwa dla środowiska Zmniejszenie wydatków z tytułu kar ekologicznych. Pozyskiwanie pracowników dla proekologicznej polityki Wprowadzenie proekologicznych technologii. Upowszechnianie informacji o sytuacji w zakresie ochrony środowiska. Realizacja 23 17. 18 16 26. Źródło: opracowanie własne.. Wśród pytań za podstawowe dla realizacji celu niniejszego opracowania uznano trzy problemy: czy relacje przedsiębiorstwo–środowisko są przedmiotem pomiaru w danym przedsiębiorstwie, jaki jest stopień ważności czynników wpływających na podejmowanie decyzji gospodarczych (w tym czynników związanych ze środowiskiem i rachunkowością) oraz jaki jest zakres i stopień wpływu rachunkowości na uwzględnianie aspektów ekologicznych w działalności gospodarczej. Odpowiedzi na te pytania zostały poddane badaniu w różnych przekrojach (branża, stanowisko i staż pracy na tym stanowisku), według różnych grup respondentów (wykształcenie i staż pracy zawodowej). W każdym z pytań i w zaproponowanych możliwościach odpowiedzi chodziło o identyfikację i uwidocznienie. ZN674.indb 48. 1/30/08 1:32:13 PM.

(5) Rola rachunkowości w ochronie środowiska…. 49. roli rachunkowości jako systemu pomiaru ekonomicznego dla oceny działalności jednostek gospodarczych w aspekcie ekologicznym. 3. Rachunkowość a ochrona środowiska w opinii respondentów Jako punkt wyjścia do dalszych rozważań przyjęto opinię respondentów na temat zakresu pomiaru ekonomicznego w przedsiębiorstwie, realizowanego przez rachunkowość. Odpowiedzi na to pytanie ogółu respondentów oraz pracowników branży chemicznej i energetyki prezentuje tabela 3. Tabela 3. Objęcie problemów ekologicznych pomiarem w przedsiębiorstwie (w %) Pytanie / branża / rodzaj podmiotu (forma własności) Czy problemy ekologiczne są przedmiotem pomiaru w Pana / Pani przedsiębiorstwie? Chemia. Energetyka. Przedsiębiorstwa państwowe. TAK. NIE. Jeszcze NIE, ale są zamierzenia. Brak odpowiedzi. 72. 20. 3. 5. 69. 87. 6. 23. 0. 8. 11. 17. 75. 21. Spółki z udziałem podmiotów zagranicznych. 67. 0. 0. 25. 69. 0. 7. 75. Przedsiębiorstwa prywatyzowane Spółki podmiotów krajowych. 31. 0 0. 0 4. 5. Źródło: opracowanie własne.. W zdecydowanej większości przedsiębiorstw (72%) problemy ekologiczne są objęte pomiarem, a w przypadku branży energetycznej jest tak nawet w 87% przedsiębiorstw. W opinii respondentów problemy ekologiczne są przedmiotem pomiaru zarówno w przedsiębiorstwach państwowych i spółkach podmiotów krajowych (po 75% odpowiedzi), jak i w przedsiębiorstwach prywatyzowanych i w spółkach z udziałem podmiotów zagranicznych (po 67%). Różnica dotyczy spółek z udziałem podmiotów zagranicznych, w których ,,jeszcze nie, ale są zamierzenia w tym kierunku” odpowiedziało 18% respondentów, podczas gdy w pozostałych formach własności takich odpowiedzi nie było. Z odpowiedzi respondentów wskazujących, że problemy ekologiczne nie są jeszcze przedmiotem pomiaru, ale są zamierzenia w tym kierunku (3%), można wnioskować, iż potraktowali oni zagadnienie szerzej, biorąc prawdopodobnie pod uwagę również rachunek ekonomiczny dla potrzeb decyzyjnych. Do naj-. ZN674.indb 49. 1/30/08 1:32:13 PM.

(6) Marta Stępień. 50. częściej podawanych zamierzeń dotyczących objęcia pomiarem należą bowiem koszty ochrony środowiska, które zapewne są już nim objęte, lecz nie są jeszcze uwidocznione. Można spodziewać się również braku takiego rozróżnienia ujęcia i uwidocznienia (ujawnienia) kosztów ochrony środowiska przez tych respondentów, którzy udzielili odpowiedzi negatywnej na pytanie podane w tabeli 3. Większość ogółu respondentów (59%) uznaje uwzględnianie problemów ekologicznych w rachunkowości za ważne i bardzo ważne dla ochrony środowiska (tabela 4), przy 6% odpowiedzi „nie wiem” i 1% braku danych. Tabela 4. Znaczenie uwzględniania problemów ekologicznych w rachunkowości Pytanie / rodzaj podmiotu (forma własności) Jak ważne dla ochrony środowiska jest uwzględnienie problemów ekologicznych w rachunkowości? Przedsiębiorstwa państwowe. Bardzo ważne i ważne. Średnio ważne. Mało ważne i nieważne. 59. 24. 10. 63. 13. 13. Przedsiębiorstwa prywatyzowane. 46. 31. Spółki z udziałem podmiotów zagranicznych. 59. 25. 23. 61. 33. Spółki podmiotów krajowych. 7. 6. Uwaga: brak do 100% w poszczególnych rodzajach podmiotów oznacza odpowiedź „nie wiem”; jedynie w spółkach podmiotów krajowych wystąpił brak danych (2%) Źródło: opracowanie własne.. Opinie respondentów na temat ważności dla ochrony środowiska uwzględniania problemów ekologicznych w rachunkowości są zbliżone, niezależnie od form własności reprezentowanych przez nich podmiotów. Warto jednak zwrócić uwagę, że w opinii 23% respondentów – pracowników przedsiębiorstw prywatyzowanych, jest to sprawa mało ważna i nieważna, natomiast w spółkach z udziałem podmiotów zagranicznych taką opinię wyraża tylko 6% respondentów. Podobnie – jako średnio ważne – uważa uwzględnianie problemów ekologicznych w rachunkowości aż 33% respondentów pracujących w spółkach z udziałem podmiotów zagranicznych, podczas gdy w przedsiębiorstwach państwowych – tylko 13%, chociaż ocena „bardzo ważne i ważne” jest zbliżona – odpowiednio 61% i 63%. W celu poznania preferencji decyzyjnych realizowanych w przedsiębiorstwach reprezentowanych przez respondentów postawiono z kolei pytanie o stopień ważności czynników wpływających na podejmowanie decyzji gospodarczych, w tym związanych ze środowiskiem i rachunkowością. Według przyporządkowanych wag punktowych (najważniejszy czynnik – 1 punkt, najmniej ważny – 10 punktów) respondenci uszeregowali podane czynniki przyznając im miejsca według malejącej ważności, co obrazuje tabela 5.. ZN674.indb 50. 1/30/08 1:32:13 PM.

(7) Rola rachunkowości w ochronie środowiska…. 51. Tabela 5. Stopień ważności podanych czynników w procesie podejmowania decyzji gospodarczych w przedsiębiorstwie, ogółem i według branż Czynniki wpływu według malejącej ważności (dla ogółu respondentów) Strategia firmy. Rachunek ekonomiczny. Sytuacja finansowa firmy. Ogółem. 1. 2. 3. 1. 2. 2. 3 4. System oceny działalności zarządu. 6. Badania i rozwój. 8. Pomiary dokonywane w rachunkowości Wpływ na stan środowiska. Zaangażowanie społeczności lokalnej. energetyka. 1. Średnio- i krótkoterminowe planowanie System oceny działalności jednostek organizacyjnych firmy. chemia. Branża. 5 7 9. 10. 6. 3. 4. 6. 6. 4. 8. 5. 9. 8 9. 10. 7. 5. 10. Źródło: opracowanie własne.. Najważniejsze – z punktu widzenia przedmiotu badania – czynniki w procesie podejmowania decyzji gospodarczych w przedsiębiorstwie, takie jak: pomiary dokonywane w rachunkowości, wpływ na stan środowiska i zaangażowanie społeczności lokalnej, znalazły się w hierarchii ważności ustalonej przez respondentów na ostatnich miejscach, tj. zostały uznane za najmniej ważne (jedynie w energetyce – wpływ na stan środowiska został umieszczony na piątym miejscu). Może to świadczyć z jednej strony o niedocenianiu roli pomiarów dokonywanych w rachunkowości, a z drugiej – oznaczać brak presji społecznej, która wyrażałaby się w zaangażowaniu społeczności lokalnej w kontrolę jednostek gospodarczych pod względem wpływu na stan środowiska. Aby porównać rozeznanie (świadomość ekologiczną) respondentów według wykształcenia ekonomicznego i technicznego, zestawiono w tym przekroju opinie (tabele 6 i 7) w kwestiach podanych wcześniej w tabelach 3 i 5. Charakterystyczny jest wysoki wskaźnik braku odpowiedzi respondentów z wykształceniem średnim, ogólnie też znacznie więcej respondentów z wyższym wykształceniem uważa, że problemy ekologiczne są przedmiotem pomiaru w ich przedsiębiorstwie.. ZN674.indb 51. 1/30/08 1:32:14 PM.

(8) Marta Stępień. 52. Tabela 6. Objęcie problemów ekologicznych pomiarem w przedsiębiorstwie, według wykształcenia respondentów (w %) Czy problemy ekologiczne są przedmiotem pomiaru w Pana / Pani przedsiębiorstwie?. TAK. NIE. Jeszcze NIE, ale są zamierzenia. Brak odpowiedzi. 60 76. 20 24. 0 0. 20 0. 50 80. 25 11. 8 3. 17 6. Wykształcenie ekonomiczne – średnie – wyższe Wykształcenie techniczne – średnie – wyższe. Źródło: opracowanie własne.. Tabela 7. Stopień ważności podanych czynników w procesie podejmowania decyzji gospodarczych w przedsiębiorstwie, według wykształcenia respondentów (w %) Lp. 1 2 3 4 5 6 7. 8. 9. Czynniki wpływu Strategia firmy. Rachunek ekonomiczny. Sytuacja finansowa firmy. Średnio- i krótkoterminowe planowanie. Wykształcenie ekonomiczne średnie 1 4. 2. wyższe 2 1 3. Wykształcenie techniczne. średnie. wyższe. 1. 3. 3. 2. 2. 1. 3. System oceny działalności jednostek organizacyjnych firmy. 7. 4. 4. 8. 5. 4. 5. Pomiary dokonywane w rachunkowości. 7. 6. 6. 9. 8. System oceny działalności zarządu Badania i rozwój. Wpływ na stan środowiska. 10 Zaangażowanie społeczności lokalnej. 9. 5 6. 10. 4. 8. 10. 5. 7. 9. 6 7 6 6 8. Źródło: opracowanie własne.. Z analizy danych zawartych w tabeli 7 wynika, że respondenci w każdej grupie wykształcenia uważają za najmniej ważny czynnik w procesie podejmowania decyzji gospodarczych w przedsiębiorstwie „zaangażowanie społeczności lokalnej”. Odległe miejsca w opinii respondentów zajmują również pomiary dokonywane w rachunkowości i wpływ na stan środowiska. W zależności od profilu i poziomu wykształcenia, na pierwszym miejscu – jako najważniejsze – stawiane są przez ekonomistów: strategia firmy i rachunek ekonomiczny, natomiast przez techników: strategia firmy i jej sytuacja finansowa oraz rachunek ekonomiczny. W tym zagadnieniu nie widać więc różnicy opinii według wykształcenia i ogólnej. ZN674.indb 52. 1/30/08 1:32:14 PM.

(9) Rola rachunkowości w ochronie środowiska…. 53. oceny respondentów – najważniejszymi czynnikami są: strategia firmy, rachunek ekonomiczny i sytuacja finansowa firmy. Rachunek ekonomiczny i sytuacja finansowa firmy – czysto ekonomiczne czynniki kształtują podejmowanie decyzji, co należy uznać za słuszne, jednak nie rokuje dobrze dla ochrony środowiska zbyt małe znaczenie w opinii respondentów takich czynników jak pomiary dokonywane w rachunkowości, wpływ na stan środowiska i zaangażowanie społeczności lokalnej. Nasuwa się tu wniosek o konieczności zwiększenia świadomości ekologicznej pracowników mających wpływ na podejmowanie decyzji w przedsiębiorstwie. Także niektóre z tych wyników badania wskazują na konieczność zmian w systemie zarządzania przedsiębiorstwem – w celu poprawy stanu środowiska i dążenia do rozwoju zrównoważonego przez dostosowanie aparatu zarządzania do współczesnych wyzwań ekologicznych. Obrazem związku (lub jego braku) stanu świadomości respondentów w sprawie roli rachukowości w ochronie środowiska z formą prawną przedsiębiorstwa mogą być również obok pomiaru (tabela 3) opinie dotyczące kwestii wskazanych w tabeli 5. Spośród czynników wpływających na proces podejmowania decyzji, spółki z udziałem zagranicznym (w opiniach swych pracowników) stawiają na pierwszym miejscu pod względem ważności strategię firmy, podobnie wysoką rangę (2., 3. miejsce) nadają jej spółki podmiotów krajowych i przedsiębiorstwa państwowe. Natomiast przedsiębiorstwa prywatyzowane widzą strategię firmy jako mało ważny czynnik (9. miejsce na 10). Strategia finansowa firmy jest bardzo ważnym czynnikiem (2. miejsce) w przedsiębiorstwach prywatyzowanych, w pozostałych zajmuje 6. miejsce. Zasadnicza różnica w opiniach respondentów w tym przekroju występuje w odniesieniu do czynnika ,,pomiary dokonywane w rachunkowości”, który respondenci reprezentujący przedsiębiorstwa prywatyzowane uważają za najważniejszy (1. miejsce), a pozostali sytuują go na miejscu 7. – przedsiębiorstwa państwowe i spółki z udziałem podmiotów zagranicznych oraz na miejscu 9. – spółki podmiotów krajowych. Czynnik ,,wpływ na stan środowiska” jest postrzegany podobnie przez spółki z udziałem podmiotów zagranicznych i spółki podmiotów krajowych (8. miejsce) oraz przedsiębiorstwa prywatyzowane (10. miejsce), natomiast przedsiębiorstwa państwowe stawiają go na 4. miejscu pod względem ważności decyzyjnej. Pozostałe czynniki wskazane w tabeli 5. zostały usytuowane w hierarchii ważności dla. „Przez zrównoważony (trwały) rozwój rozumie się kształtowanie i poprawę jakości życia współczesnych i przyszłych pokoleń poprzez właściwe kształtowanie proporcji między poszczególnymi rodzajami kapitału: ekonomicznym, ludzkim i przyrodniczym”; F. Piontek, Człowiek i jego środowisko w strategii wzrostu gospodarczego i w zrównoważonym (trwałym) rozwoju, „Problemy Ekologii” 2000, nr 5, s. 181. . ZN674.indb 53. 1/30/08 1:32:14 PM.

(10) 54. Marta Stępień. procesu podejmowania decyzji w podobny lub identyczny sposób przez respondentów reprezentujących jednostki o różnych formach prawnych. W celu zbadania roli rachunkowości w uwzględnianiu aspektów ekologicznych w działalności gospodarczej jednostki, sformułowano pytanie o zakres i stopień wpływu wskazanych działań rachunkowości w tym zakresie. W opinii największej liczby respondentów (71%) tworzenie informacji niezbędnych dla rachunku ekonomicznego (koszty, straty, zobowiązania, zużycie ekologiczne środków trwałych) ma bardzo duży i duży wpływ na uwzględnianie aspektów ekologicznych w działalności gospodarczej jednostki. Za ważne w tym aspekcie uznano także: identyfikację kosztów pozbywania się, składowania i utylizacji odpadów i śmieci (61%), identyfikację kosztów zużycia energii i odpadów (60%) oraz identyfikację kosztów inwestycji ekologicznych (60%). Jako średni stopień wpływu ok. 1/3 respondentów oceniła prowadzenie odpowiedniej polityki rachunkowości (35%), wewnętrzną sprawozdawczość ekologiczną (33%) i pomiar prawdopodobnych zobowiązań ekologicznych (30%). Dla niektórych działań ocena stopnia wpływu rozłożona została niemal równomiernie (w przedziale 39–24%). Przy średnim braku danych – 3%, najwięcej respondentów (12%) odpowiedziało „nie wiem” na temat identyfikacji kosztów projektowania ekologicznego produktu; mało znane respondentom (8%) okazały się również: identyfikacja kosztów zgodności z planem, alokacja ogólnych kosztów ekologicznych na produkty i procesy, pomiar prawdopodobnych zobowiązań ekologicznych oraz prowadzenie odpowiedniej polityki rachunkowości. Świadczy to o niewystarczającej znajomości przez kadrę kierowniczą zagadnień związanych z ochroną środowiska, z rachunkiem ekonomicznym (kosztowa opłacalność działań), jak też działań wchodzących w zakres rachunkowości (pomiar zobowiązań ekologicznych). Związku oceny roli rachunkowości ze stanowiskiem zawodowym (służbowym) można dopatrywać się w kontekście różnych uprawnień decyzyjnych i różnego przedmiotu decyzji. I tak na przykład główny księgowy zwraca uwagę przede wszystkim na kwestie pomiaru, prezes zarządu natomiast – na ogólniejsze problemy, jak ocena ryzyka finansowego czy prowadzenie odpowiedniej polityki rachunkowości. W opiniach tych widoczne są preferencje ekologiczne lub ich brak. Zróżnicowanie poglądów na ten temat w przekroju stanowisk prezentuje tabela 8. Analizując wyniki badań zawarte w tabeli 8 warto zwrócić uwagę na pewną prawidłowość – docenianie roli rachunkowości; w opiniach przeważa wskazanie bardzo dużego i dużego wpływu poszczególnych działań na uwzględnianie aspektów ekologicznych w działalności gospodarczej jednostek. Spośród specjalistów ochrony środowiska, 80% uznało wpływ rachunkowości na uwzględnianie aspektów ekologicznych w działalności gospodarczej jednostki za bardzo duży i duży w zakresie tworzenia informacji niezbędnych dla rachunku ekonomicznego, podobnie 73% zaliczyło do tej kategorii identyfikację kosztów. ZN674.indb 54. 1/30/08 1:32:14 PM.

(11) Rola rachunkowości w ochronie środowiska…. 55. pozbywania się, składowania i utylizacji odpadów oraz identyfikację kosztów inwestycji ekologicznych, a tylko 20% – identyfikację kosztów projektowania ekologicznego produktu. Tabela 8. Zakres i stopień (bardzo duży i duży) wpływu rachunkowości na uwzględnianie aspektów ekologicznych w działalności gospodarczej firmy, według stanowisk (w %) Zakres działań rachunkowości Tworzenie informacji niezbędnych dla rachunku ekonomicznego. Wewnętrzna sprawozdawczość ekologiczna w zakresie ekonomicznym Ocena ryzyka finansowego. Identyfikacja kosztów zgodności z prawem. Stanowiskoa I. II. III. IV. V. VI. 80. 47. 79. 100. 63. 60. 66. 12. 40. 67. 25. 40. 41. 71. 83. 50. 73. 53. 27. Identyfikacja kosztów pozbywania się, składowania i utylizacji odpadów i śmieci 73. 18. 41. Identyfikacja kosztów zużycia energii i odpadów. 66. 35. 33. Identyfikacja kosztów inwestycji ekologicznych. 73. 29. Identyfikacja kosztów projektowania ekologicznego produktu. 20. Identyfikacja kosztów programów ekologicznych, zarządzania i kontroli. Identyfikacja kosztów zgodności z planem. Alokacja ogólnych kosztów ekologicznych na produkty i procesy. Rachunek „kosztów pełnych”, tj. uwzględniających wpływ działalności przedsiębiorstwa na środowisko Pomiar prawdopodobnych zobowiązań ekologicznych Prowadzenie odpowiedniej polityki rachunkowości. 33. 53. 30. 58. 100. 71. 66. 63. 66. 83. 63. 53. 66. 13. 33. 83. 50. 40. 63 50. 83. 25. 13. 40. 47. 60. 27. 47. 50. 66. 38. 40. 40. 18. 40. 33. 25. 33. 47. 47. 58. 17. 50. 33. 29. 47. 100. 38. 40. 18. 40. 17. 38. 33 40 27. stanowiska: I – specjalista ochrony środowiska, II – dyrektor techniczny, produkcji, III – główny księgowy, IV – prezes zarządu, V – dyrektor finansowy, ekonomiczny, VI – inni pracownicy; b koszty ekologiczne obejmują koszty ochrony środowiska i koszty funkcjonowania w danym środowisku a. Źródło: opracowanie własne.. Ponad połowa dyrektorów technicznych (53%) uznała identyfikację kosztów inwestycji ekologicznych za najważniejsze w rozpatrywanym zakresie działanie w rachunkowości, natomiast niemal połowa z nich (47%) za takie uważa również identyfikację kosztów projektowania ekologicznego produktu, rachunek „kosztów pełnych” i tworzenie informacji niezbędnych dla rachunku ekonomicznego. Natomiast najmniejsza grupa respondentów-dyrektorów technicznych (12%) jest. ZN674.indb 55. 1/30/08 1:32:15 PM.

(12) 56. Marta Stępień. zdania, że wewnętrzna sprawozdawczość ekologiczna może istotnie wpływać na uwzględnianie aspektów ekologicznych w działalności gospodarczej firm. Mniej niż połowa respondentów-głównych księgowych (47%) uważa prowadzenie odpowiedniej polityki rachunkowości za działanie, które może w dużym i bardzo dużym stopniu wpływać na proekologiczną działalność jednostki. Natomiast wszyscy prezesi zarządów uważają to działanie w zakresie rachunkowości za bardzo ważne i ważne (ogółem 100%). Zarówno specjaliści ochrony środowiska, prezesi zarządów, jak i główni księgowi oraz dyrektorzy finansowi (63–100%) oceniają wpływ rachunkowości na uwzględnianie aspektów ekologicznych w działalności gospodarczej jednostki jako bardzo duży i duży w zakresie tworzenia informacji niezbędnych dla rachunku ekonomicznego. Prezesi zarządów stawiają na równi z tymi działaniami również ocenę ryzyka finansowego i prowadzenie odpowiedniej polityki rachunkowości. Najmniej respondentów spośród specjalistów ochrony środowiska (20%) ocenia identyfikację kosztów projektowania ekologicznego produktu jako działanie o bardzo dużym i dużym wpływie na uwzględnianie aspektów ekologicznych w działalności gospodarczej jednostki. Jedynie 12% respondentów-dyrektorów technicznych (najmniej spośród wszystkich stanowisk) docenia rolę wewnętrznej sprawozdawczości ekologicznej w zakresie ekonomicznym, podobnie dyrektorzy finansowi (25%). Prezesi zarządów (83%) wysoko oceniają jako czynnik motywujący proekologicznie działania w zakresie rachunkowości polegające na identyfikacji następujących kosztów: zgodności z prawem, zużycia energii i odpadów, inwestycji ekologicznych oraz zgodności z planem. Najmniejszy odsetek spośród respondentów zajmujących to stanowisko (17%) ocenia rachunek „kosztów pełnych” i pomiar prawdopodobnych zobowiązań ekologicznych jako mające istotny W ramach polityki rachunkowości jednostka gospodarcza może realizować odpowiednio ekologiczne zamierzenia, tworzyć informacje zgodnie z zasadami rachunkowości, zwłaszcza że polityka rachunkowości jest częścią polityki ekonomicznej, której założenia i treść powinny być ściśle skorelowane z celami działalności, wyznaczonymi przez kierownictwo jednostki. Por. M. Wojas, Polityka rachunkowości w zakresie tworzenia rezerw w polskich przedsiębiorstwach w okresie transformacji systemu społeczno-gospodarczego, autoreferat rozprawy doktorskiej (maszynopis), AE w Krakowie, Kraków 2001, s. 10. Jeśli wśród tych celów znajduje się również ograniczanie zagrożeń środowiska, to realizując politykę rachunkowości w ramach polityki ekonomicznej i ekologicznej oraz strategię działania, jednostka gospodarcza wykorzystuje pewne „pola swobodnego działania” stosując własne rozwiązania, które mogą dotyczyć „indywidualnych decyzji dotyczących np. uznawania rezerw (identyfikacji sytuacji uzasadniających ich tworzenie), trybu postępowania przyjętego przy ustalaniu wielkości rezerwy, np. ustalenie algorytmu obliczania rezerwy na grożące jednostce straty, który każdorazowo może być inny. Zależeć on będzie bowiem między innymi od: rodzaju przewidywanej straty, przyjętego stopnia prawdopodobieństwa poniesienia straty, wielkości już posiadanych zabezpieczeń, posiadanych danych statystycznych informujących o częstotliwości występowania takich strat w przeszłości”; ibidem, s. 9.. ZN674.indb 56. 1/30/08 1:32:15 PM.

(13) Rola rachunkowości w ochronie środowiska…. 57. wpływ na rolę rachunkowości w uwzględnianiu aspektów ekologicznych w działalności gospodarczej firm. Obserwację opinii respondentów w sprawie wpływu rachunkowości na uwzględnianie aspektów ekologicznych w działalności gospodarczej w przekroju form prawnych podmiotów prezentuje tabela 9. Tabela 9. Zakres i stopień (bardzo duży i duży) wpływu rachunkowości na uwzględnianie aspektów ekologicznych w działalności gospodarczej firmy, według rodzajów podmiotów (form prawnych) (w %) Zakres działań rachunkowości Tworzenie informacji niezbędnych dla rachunku ekonomicznego. Wewnętrzna sprawozdawczość ekologiczna w zakresie ekonomicznym Ocena ryzyka finansowego. Identyfikacja kosztów zgodności z prawem. I 63 38. 50 75. Identyfikacja kosztów pozbywania się, składowania i utylizacji odpadów i śmieci 50. Podmioty gospodarczea II. III. IV. 15. 50. 34. 46. 68. 50. 66. 67. 38 23. 48. Identyfikacja kosztów zużycia energii i odpadów. 75. 13. 16. Identyfikacja kosztów inwestycji ekologicznych. 38. 46. 0. 0. Identyfikacja kosztów programów ekologicznych, zarządzania i kontroli Identyfikacja kosztów zgodności z planem. Identyfikacja kosztów projektowania ekologicznego produktu. Alokacja ogólnych kosztów ekologicznych na produkty i procesy. Rachunek „kosztów pełnych”, tj. uwzględniających wpływ działalności przedsiębiorstwa na środowisko. Pomiar prawdopodobnych zobowiązań ekologicznych Prowadzenie odpowiedniej polityki rachunkowości. 50. 46. 23. 50. 8. 38. 31. 13. 31. 50. 31. 82. 50. 72. 50. 66. 67. 47. 56. 48. 28. 70 57. 37 59. 38. 48. 55 61. 23 33 28 45. rodzaj podmiotu (forma prawna): I – przedsiębiorstwa państwowe, II – przedsiębiorstwa prywatyzowane, III – spółki podmiotów krajowych, IV – spółki z udziałem podmiotów zagranicznych. a. Źródło: opracowanie własne.. Opinie respondentów reprezentujących różne formy własności podmiotów gospodarczych są najczęściej zbliżone w odniesieniu do oceny stopnia wpływu wskazanych działań rachunkowości jako bardzo dużego i dużego. Szczególne różnice występują jednak w kilku przypadkach, zwłaszcza opinie przedsiębiorstw prywatyzowanych odbiegają najczęściej od pozostałych podmiotów o innych formach prawnych. Tworzenie informacji niezbędnych dla rachunku ekonomicznego (koszty, straty, zobowiązania, zużycie ekologiczne środków trwałych) jest istotne. ZN674.indb 57. 1/30/08 1:32:16 PM.

(14) 58. Marta Stępień. jedynie dla 38% respondentów z przedsiębiorstw prywatyzowanych, podczas gdy dla pozostałych podmiotów wskaźnik ten wynosi 63–82%. Przedsiębiorstwa państwowe i przedsiębiorstwa prywatyzowane w niewielkim stopniu (odpowiednio 13% i 16%) uważają za ważną identyfikację kosztów programów ekologicznych, zarządzania i kontroli, podczas gdy dla spółek z udziałem podmiotów zagranicznych wskaźnik ten wynosi 56%. Charakterystyczne wydaje się również dla etapu rozwoju polskiej gospodarki rynkowej spojrzenie respondentów na identyfikację kosztów projektowania ekologicznego produktu – spośród spółek z udziałem podmiotów zagranicznych 61% respondentów uważa te działania rachunkowości za bardzo ważne i ważne w świetle rozpatrywanych zagadnień, w spółkach z udziałem podmiotów krajowych – 57%. Natomiast w przedsiębiorstwach państwowych i prywatyzowanych wskaźnik ten wynosi 0%, a w przedsiębiorstwach państwowych – wręcz 63% respondentów ocenia wpływ tego działania jako mały i żaden (50%), podczas gdy w spółkach jest to 2–5%. Z kolei identyfikacja kosztów zgodności z planem jest szczególnie ważna dla 50% respondentów z przedsiębiorstw państwowych i 48% reprezentujących spółki podmiotów krajowych, natomiast ze spółek z udziałem podmiotów zagranicznych uważa tak tylko 28% respondentów. 4. Zakończenie Wybór zagadnień objętych pytaniami ankiety miał na celu poszukiwanie interpretacji i weryfikację treści wybranych pojęć, które są przedmiotem zainteresowania publikacji naukowych na temat ochrony środowiska i rachunkowości. Do podstawowych zadań rachunkowości w zakresie ochrony środowiska należy zaliczyć: – dokonywanie pomiaru kosztów, strat i zobowiązań ekologicznych, umożliwiającego ujęcie tych elementów w rachunkowości, – stworzenie racjonalnych kryteriów klasyfikacji kosztów ochrony środowiska i podstaw ich ujawnienia w ewidencji księgowej i sprawozdawczości finansowej, – ujawnienie w ewidencji i sprawozdawczości zobowiązań ekologicznych oraz tworzenie odpowiednich rezerw w tym zakresie, – uwzględnianie w rachunku ekonomicznym kosztów i efektów w działalności ochronnej prowadzonej w przeszłości oraz kształtowanie (czynny udział) kosztów i efektów działań przyszłych. Kierunki badań naukowych realizowanych w rachunkowości wskazują możliwości tej dziedziny nauk ekonomicznych w zakresie wspomagania działalności proekologicznej realizowanej przez różne gremia o zasięgu światowym, krajowym czy regionalnym. Zasób informacji finansowych o ochronie środowiska może. ZN674.indb 58. 1/30/08 1:32:16 PM.

(15) Rola rachunkowości w ochronie środowiska…. 59. wynikać z „rachunkowości środowiskowej”. Opracowanie jej koncepcji jest również jednym z kierunków badań naukowych. Wdrożenie i rozwój „rachunkowości środowiskowej” nie są możliwe bez zaangażowania księgowych w problemy ochrony środowiska. Na tle przeprowadzonych badań ankietowych nasuwają się następujące ogólne wnioski na temat roli rachunkowości w ochronie środowiska w opinii praktyków: – w hierarchii ważności czynników decyzji w działalności gospodarczej na ostatnich miejscach znalazły się w opinii respondentów pomiary dokonywane w rachunkowości, wpływ na stan środowiska i zaangażowanie społeczności lokalnej (por. tabele 5 i 7); wskazuje to na konieczność rozwinięcia świadomości społecznej w zakresie relacji przedsiębiorstwo–środowisko w świetle społecznej odpowiedzialności przedsiębiorstw i odpowiedniego rachunku (rachunkowości) dla jej realizacji; – charakterystyczne jest docenianie roli rachunkowości przez respondentów niezależnie od stanowiska i wykształcenia; w opiniach przeważa wskazanie bardzo dużego i dużego wpływu poszczególnych działań na uwzględnianie aspektów ekologicznych w działalności gospodarczej jednostek (por. tabela 8); – wśród działań rachunkowości sprzyjających ochronie środowiska za najważniejsze respondenci-dyrektorzy techniczni uznali identyfikację kosztów inwestycji ekologicznych (53%) i identyfikację kosztów projektowania ekologicznego produktu (47%); – 47% respondentów-głównych księgowych uważa prowadzenie odpowiedniej polityki rachunkowości za działanie, które może w dużym i bardzo dużym stopniu wpływać na proekologiczną działalność jednostki, natomiast wszyscy prezesi zarządów uważają to działanie w zakresie rachunkowości za bardzo ważne i ważne (ogółem 100%). Podsumowując wybrany tematycznie fragment przeprowadzonych badań ankietowych należy stwierdzić, że uzyskane opinie respondentów potwierdzają słuszność kierunku prowadzonych badań, których celem jest wskazanie roli rachunkowości (możliwości i procedur) w procesie ochrony środowiska. Równocześnie analiza opinii respondentów utwierdza w przekonaniu o konieczności opracowania i wdrożenia koncepcji objęcia środowiska szeroko rozumianym pomiarem ekonomicznym, sprawozdawczością finansową (zewnętrzną i wewnętrzną) oraz oceną Rachunkowość środowiskowa polega na prowadzeniu w rachunkowości przedsiębiorstwa takiego wartościowego rachunku, który można nazwać rachunkiem ekologicznym z uwagi na jego przedmiot, którym są mikroekonomicznie rozumiane relacje człowiek–przyroda–gospodarka. Rachunkowość środowiskowa obejmuje cztery rachunki cząstkowe: rachunek środowiskowych kosztów funkcjonowania przedsiębiorstwa, rachunek kosztów ochrony środowiska, rachunek strat i korzyści ekologicznych, rachunek zobowiązań ekologicznych. Por. M. Stępień, Rachunkowość ekologiczna w świetle idei społecznej odpowiedzialności przedsiębiorstw, Zeszyty Naukowe AE w Krakowie, nr 633, Kraków 2003. . ZN674.indb 59. 1/30/08 1:32:16 PM.

(16) 60. Marta Stępień. działalności jednostek gospodarczych w aspekcie ekologicznym, tj. „rachunkowości środowiskowej” dostosowanej do warunków polskich, co jest przedmiotem innych prac i badań autorki. Literatura Piontek F., Człowiek i jego środowisko w strategii wzrostu gospodarczego i w zrównoważonym (trwałym) rozwoju, „Problemy Ekologii” 2000, nr 5. Stępień M., Koncepcja ankiety badawczej dotyczącej ekologicznego ukierunkowania pomiarów ekonomicznych dokonywanych w rachunkowości przedsiębiorstw [w:] Ewolucja polskiej rachunkowości na tle rozwiązań światowych, red. B. Micherda, AE w Krakowie, Kraków 2001. Stępień M., Rachunkowość ekologiczna w świetle idei społecznej odpowiedzialności przedsiębiorstw, Zeszyty Naukowe AE w Krakowie, nr 633, Kraków 2003. Wojas M., Polityka rachunkowości w zakresie tworzenia rezerw w polskich przedsiębiorstwach w okresie transformacji systemu społeczno-gospodarczego, autoreferat rozprawy doktorskiej (maszynopis), AE w Krakowie, Kraków 2001. The Role of Accounting in Environmental Protection in the Opinion of Practitioners – Results of Survey Research In the global economy, environmental issues are becoming increasingly important due to the social responsibility of corporations. As awareness of the threats to societies increases, demands are being made for information on the impact of business activities on the quality of life. In measuring the economic effects of an enterprise’s operations on the environment, it is important to capture and reveal the quantified costs and environmental losses in the enterprise’s external and internal reporting, as well as to stimulate preventive and restorative measures. The objective of the survey research was to study the opinions of certified accountants and company management board members as well as environmental protection services chiefly on the role of accounting in environmental protection. The author presents the results of this research in the article.. ZN674.indb 60. 1/30/08 1:32:16 PM.

(17)