Budżetowanie. Analiza odchyleń.

dr Marek Masztalerz

Uniwersytet Ekonomiczny w Poznaniu 2011

RACHUNKOWOŚĆ ZARZĄDCZA

wykład X

BUDśETOWANIE

BudŜetowanie jest BudŜetowanie jest sednem

sednem controllingu controllingu. .

BudŜet słuŜy BudŜet słuŜy planowaniu, planowaniu, motywowaniu, motywowaniu, organizowaniu organizowaniu

i kontroli.

i kontroli.

Proces tworzenia budŜetu Proces tworzenia budŜetu

to budŜetowanie.

to budŜetowanie.

BudŜet nie jest prognozą BudŜet nie jest prognozą opartą na trendach, lecz opartą na trendach, lecz wyrazem przyjętych celów.

wyrazem przyjętych celów.

BudŜet to plan finansowy przedsiębiorstwa BudŜet to plan finansowy przedsiębiorstwa

na kolejny rok obrotowy.

na kolejny rok obrotowy.

...to teŜ ...to teŜ walka walka o kasę o kasę

!!!

!!!

FUNKCJE SYSTEMU BUDśETOWANIA

©

Marek Masztalerz PLANOWANIE

PLANOWANIE

KOORDYNACJA KOORDYNACJA

KOMUNIKACJA KOMUNIKACJA

MOTYWOWANIE MOTYWOWANIE

KONTROLA KONTROLA

OCENA OCENA

planowanie przyszłości przedsiębiorstwa poprzez sporządzanie budŜetów operacyjnych i finansowych

koordynowanie celów i zamierzeń poszczególnych ośrodków odpowiedzialności w przedsiębiorstwie

komunikowanie menedŜerom i pracownikom konkretnych celów i zamierzeń przedsiębiorstwa

motywowanie pracowników do osiągania celów budŜetowych i realizacji określonych zadań

kontrola wykonania budŜetu, analiza odchyleń, identyfikacja źródeł nieefektywności

ocena efektywności poszczególnych ośrodków odpowiedzialności wg określonych mierników, powiązana z systemem wynagradzania

BUDśET GŁÓWNY

- PROCEDURA TWORZENIA

BUDśET SPRZEDAśY

SPRAWOZDANIE FINANSOWE PRO FORMA

(bilans, rachunek zysków i strat, rachunek przepływów pienięŜnych)

BUDśET PRODUKCJI

BUDśET WYDATKÓW BUDśETY KOSZTÓW

BUDśETY BUDśETY OPERACYJNE OPERACYJNE

BUDśET

BUDśET

FINANSOWY

FINANSOWY

BUDśETOWANIE PRZYROSTOWE

©

Marek Masztalerz

BudŜetowanie przy zastosowaniu metody przyrostowej (ang. Incremental Budgeting)

polega na korygowaniu danych o kosztach z ubiegłego okresu z uwzględnieniem poziomu działalności i kosztów z poprzednich okresów i przewidywanych zmian w przyszłych okresach (np. zmian wielkości sprzedaŜy, cen czynników produkcji czy zmian w przebiegu niektórych procesów),

zaletą jest stosunkowo mała pracochłonność,

wadą jest moŜliwość uwzględnienia w nowych budŜetach nieefektywności zaistniałych w poprzednich okresach oraz brak moŜliwości zastosowania do budŜetowania kosztów nowych przedsięwzięć lub stanowisk kosztów.

BUDśETOWANIE OD ZERA

BudŜetowanie przy zastosowaniu metody „od zera”

(ang. Zero Based Budgeting):

polega na szacowaniu poszczególnych pozycji kosztów przy załoŜeniu, jakby realizowane przez dane stanowisko kosztów działania rozpoczynały się po raz pierwszy,

zaletą jest brak zagroŜenia uwzględnienia w nowych budŜetach nieefektywności zaistniałych w poprzednich okresach oraz moŜliwość zastosowania do budŜetowania kosztów nowych przedsięwzięć lub stanowisk kosztów,

wadą jest duŜe skomplikowanie i brak moŜliwości oparcia na rzeczywistych danych opisujących procesy w danym

przedsiębiorstwie oraz stosunkowo duŜa pracochłonność

BUDśETOWANIE KROCZĄCE

©

Marek Masztalerz

BudŜetowanie kroczące (ang. Rolling Budgeting)

polega na aktualizowaniu budŜetu co miesiąc/kwartał i przesuwaniu horyzontu budŜetowania o jeden okres, tak Ŝeby w dowolnym momencie budŜet obejmował 12 miesięcy

zaletą jest stosunkowo duŜe prawdopodobieństwo zbieŜności załoŜeń budŜetowych z rzeczywistością oraz moŜliwość częstszego niŜ raz na rok korygowania budŜetu,

wadą jest stosunkowo duŜa pracochłonność (konieczność ciągłego aktualizowania budŜetu)

KONTROLA BUDśETOWA

Arkusz kontroli wykonania budŜetu umoŜliwia:

• monitorowanie realizacji planu w bieŜącym roku,

• ustalanie odchyleń od budŜetu (w miesiącu i od początku roku),

• zestawianie bieŜących wielkości z rokiem poprzednim.

narastająco miesiąc

narastająco miesiąc

narastająco miesiąc

WYKONANIE WYKONANIE

poprzedni rok poprzedni rok WYKONANIE

WYKONANIE bieŜący rok bieŜący rok PLAN

PLAN

ANALIZA ODCHYLEŃ OD BUDśETU

©

Marek Masztalerz Analiza odchyleń (analiza wariancji) polega na porównaniu wielkości faktycznych z wielkościami budŜetowymi, ustaleniu wysokości odchyleń oraz wyjaśnieniu przyczyn wystąpienia odchyleń.

KOSZTY KOSZTY KONTROLOWANE!!!

KONTROLOWANE!!!

POZIOM POZIOM TOLERANCJI!!!

TOLERANCJI!!!

ANALIZA ODCHYLEŃ KOSZTÓW

O O D D C C H H Y Y L L E E N N I I A A

kosztów materiałów kosztów materiałów

kosztów robocizny kosztów robocizny

zmiennych kosztów zmiennych kosztów

pośrednich pośrednich

stałych kosztów stałych kosztów

pośrednich pośrednich

• ilość zuŜytych materiałów

• cena materiałów

• pracochłonność

• stawki płac

• liczba godzin

• stawka za 1 godzinę

• wielkość produkcji

• zdolność produkcyjna

• wydajność pracy

BUDśET SZTYWNY & ELASTYCZNY

©

Marek Masztalerz

BudŜet sztywny BudŜet sztywny

(

(Fixed BudgetFixed Budget)) ustalony dla jednego określonego poziomu działalności

budŜet zawierający równania kosztowe, umoŜliwiający przeliczanie budŜetu dla faktycznego poziomu działalności Firma planuje wytworzyć i sprzedać 1000 sztuk produktu. Planowan

Firma planuje wytworzyć i sprzedać 1000 sztuk produktu. Planowane koszty wynoszą e koszty wynoszą łącznie 70 000 zł. W rzeczywistości wyprodukowano i sprzedano 12

łącznie 70 000 zł. W rzeczywistości wyprodukowano i sprzedano 1200 sztuk wyrobu i 00 sztuk wyrobu i poniesiono koszty w wysokości 79 000 zł. Czy jest to odchylenie

poniesiono koszty w wysokości 79 000 zł. Czy jest to odchylenie korzystne czy nie?korzystne czy nie?

BudŜet elastyczny BudŜet elastyczny

(

(Flexible BudgetFlexible Budget))

Odchylenie kosztów od budŜetu Odchylenie kosztów od budŜetu sztywnego jest niekorzystne, bo sztywnego jest niekorzystne, bo koszty rzeczywiste były wyŜsze koszty rzeczywiste były wyŜsze

o 9 000 zł od kosztów o 9 000 zł od kosztów

planowanych.

planowanych.

Odchylenie kosztów od budŜetu elastycznego Odchylenie kosztów od budŜetu elastycznego zaleŜy od funkcji kosztów. Jeśli równanie ma zaleŜy od funkcji kosztów. Jeśli równanie ma postać 50q + 20 000, to odchylenie jest korzystne postać 50q + 20 000, to odchylenie jest korzystne i wynosi 1000 zł, bo wg budŜetu przeliczonego i wynosi 1000 zł, bo wg budŜetu przeliczonego

koszty powinny wynieść 80 000 zł.

koszty powinny wynieść 80 000 zł.

ANALIZA ODCHYLEŃ – przykład

Firma zaplanowała w budŜecie produkcję na poziomie 120 sztuk wyrobu. Na jednostkę wyrobu według norm (standardów) ustalonych w budŜecie zuŜywa się 2,0 kg materiałów bezpośrednich po 30 zł/kg. W ciągu okresu wyprodukowano 100 sztuk wyrobu. ZuŜyto 220 kg materiałów po 29 zł/kg. Dokonaj analizy odchyleń kosztów materiałów.

Vpq = (29 – 30)— (220 – 200) = - 20 zł Vq = (220 – 200) )— 30 = + 600 zł Vp = (29 – 30)— 200 = - 200 zł V = - 200 + 580 = + 380 zł Vq = (220 – 200)— 29 = + 580 zł Vp = (29 – 30)— 200 = - 200 zł V = - 220 + 600 = + 380 zł Vq = (220 – 200) )— 30 = + 600 zł Vp = (29 – 30)— 220 = - 220 zł

Obliczenia

korzystne niekorzystne korzystne METODA

TRZECH ODCHYLEŃ

niekorzystne niekorzystne korzystne niekorzystne niekorzystne korzystne

Charakter odchylenia

METODA DWÓCH ODCHYLEŃ

(wariant II) METODA DWÓCH ODCHYLEŃ

(wariant I) Metoda

METODA PODSTAWIEŃ ŁAŃCUCHOWYCH

©

Marek Masztalerz ilość

ilość planowana planowana

cena cena planowana planowana

cena cena planowana planowana zuŜycie

zuŜycie planowane planowane

zuŜycie zuŜycie planowane planowane

x

x

= = =

budŜet budŜet planowany planowany

budŜet budŜet skorygowany skorygowany

wielkość wielkość rzeczywista rzeczywista

x x

x x

Odchylenie Odchylenie wielkości wielkości produkcji produkcji

Odchylenie Odchylenie

z tytułu z tytułu zuŜycia zuŜycia

ilość

ilość rzeczywista rzeczywista

ilość ilość rzeczywista rzeczywista

ilość ilość rzeczywista rzeczywista

zuŜycie zuŜycie rzeczywiste rzeczywiste

zuŜycie zuŜycie rzeczywiste rzeczywiste

cena cena planowana planowana

cena cena rzeczywista rzeczywista

x x

=

budŜet budŜet skorygowany skorygowany

Odchylenie Odchylenie z tytułu zmian z tytułu zmian cen/stawek cen/stawek

ANALIZA ODCHYLEŃ – przykład

Firma zaplanowała w budŜecie produkcję na poziomie 120 sztuk wyrobu. Na jednostkę wyrobu według norm (standardów) ustalonych w budŜecie zuŜywa się 2,0 kg materiałów bezpośrednich po 30 zł/kg. W ciągu okresu wyprodukowano 100 sztuk wyrobu. ZuŜyto 220 kg materiałów po 29 zł/kg. Dokonaj analizy odchyleń kosztów materiałów.

6 000 zł

100 szt.

rzeczywista planowane planowana

6 600 zł

100 szt.

rzeczywista rzeczywiste planowana

6 380 zł 7 200 zł

WARTOŚĆ WARTOŚĆ

29 zł/kg 30 zł/kg

CENACENA

2,2 kg/szt.

2,0 kg/szt.

ZUśYCIE ZUśYCIE

100 szt.

120 szt.

ILOŚĆ ILOŚĆ

planowana planowane planowana

rzeczywista rzeczywiste rzeczywista Ilość

ZuŜycie Cena

6 380 zł – 6 600 zł = - 220 zł 6 600 zł – 6 000 zł = + 600 zł 6 000 zł – 7 200 zł = - 1 200 zł

KK Odchylenie z tytułu zmiany cen

Odchylenie z tytułu zmiany cen

NN Odchylenie z tytułu zmiany zuŜycia

Odchylenie z tytułu zmiany zuŜycia

K K Odchylenie z tytułu zmiany ilości

Odchylenie z tytułu zmiany ilości

ANALIZA ODCHYLEŃ ZYSKU

©

Marek Masztalerz ODCHYLENIE

ODCHYLENIE ZYSKU ZYSKU

ODCHYLENIE ODCHYLENIE CEN SPRZEDAśY CEN SPRZEDAśY

ODCHYLENIE ODCHYLENIE

KOSZTÓW KOSZTÓW ODCHYLENIE ODCHYLENIE SPRZEDAśY SPRZEDAśY

ODCHYLENIE ODCHYLENIE WIELKOŚCI SPRZEDAśY WIELKOŚCI SPRZEDAśY

ODCHYLENIE KOSZTÓW ODCHYLENIE KOSZTÓW

MATERIAŁÓW MATERIAŁÓW

ODCHYLENIE KOSZTÓW ODCHYLENIE KOSZTÓW

ROBOCIZNY ROBOCIZNY

ODCHYLENIE ZMIENNYCH ODCHYLENIE ZMIENNYCH

KOSZTÓW POŚREDNICH KOSZTÓW POŚREDNICH

ODCHYLENIE STAŁYCH ODCHYLENIE STAŁYCH KOSZTÓW POŚREDNICH KOSZTÓW POŚREDNICH

ODCHYLENIE ZYSKU

odchylenie stałych kosztów pośrednich odchylenie zmiennych kosztów pośrednich odchylenie kosztów materiałów bezpośrednich odchylenie

marŜy na sprzedaŜy

odchylenie kosztów produkcji

odchylenie cen sprzedaŜy

odchylenie wielkości sprzedaŜy

odchylenie kosztów zarządu odchylenie kosztów płac bezpośrednich

odchylenie cen materiałów

odchylenie wykorzystania zdolności produkcyjnych odchylenie zuŜycia materiałów

odchylenie stawek płac

odchylenie zuŜycia robocizny

odchylenie wydajności odchylenie budŜetowe

odchylenie wydajności

odchylenie budŜetowe

odchylenie wielkości produkcji

Odchylenia kosztów zarządu i kosztów sprzedaŜy ustala się przez porównanie wielkości faktycznych z budŜetem. Dla zmiennych kosztów sprzedaŜy

UW AGA!

W pływ parametrów sprzedaŜy na wynik finansowy bada się w oparciu o marŜę brutto a nie przychody ze sprzedaŜy.

ANALIZA ODCHYLEŃ ZYSKU – przykład

©

Marek Masztalerz

ANALIZA ODCHYLEŃ ZYSKU – przykład

Cena sprzedaŜy jest standardowo ustalana wg formuły „koszt plus narzut zysku 25%” a zatem wynosi 40 zł/szt. Firma planuje wytworzyć w maju 10 000 sztuk wyrobów. W rzeczywistości w maju wyprodukowano i sprzedano 9 000 sztuk. Cena sprzedaŜy wyniosła 42 zł/szt.

Pracownicy bezpośrednio produkcyjni przepracowali 28 500 godzin a przeciętna stawka wyniosła 3,2 zł/rh. Ceny materiałów A i B wyniosły odpowiednio: 1,1 zł/kg i 2,8 zł/kg, natomiast zuŜycie tych materiałów: 19 000 kg (A) i 10 100 kg (B). Koszty pośrednie produkcji były równe 168 000 zł, w tym koszty zmienne 52 000 zł a koszty stałe 116 000 zł.

ANALIZA ODCHYLEŃ ZYSKU – przykład

©

Marek Masztalerz

ZALETY I WADY BUDśETOWANIA

+ +

– –

przejrzystość oczekiwań zarządu co do wyników organizacji motywacja menedŜerów i pracowników do działania

bieŜąca kontrola wyników oraz szybkość reakcji na odchylenia koordynacja i unikanie suboptymalizacji

ryzyko błędnego oszacowania wielkości budŜetowych ograniczenie kreatywności i motywacji pracowników ryzyko nieefektywnego gospodarowania zasobami

brak elastyczności w warunkach zmienności otoczenia firmy

Szanse i zagroŜenia związane z wdroŜeniem i funkcjonowaniem systemu budŜetowania emu budŜetowania zaleŜą od wielu czynników: struktury organizacyjnej firmy, stylu

zaleŜą od wielu czynników: struktury organizacyjnej firmy, styluzarządzania, metod zarządzania, metod sporządzania i kontroli budŜetu oraz analizy odchyleń, pozycji d

sporządzania i kontroli budŜetu oraz analizy odchyleń, pozycji działu ziału controllingucontrollinguw firmie.w firmie.