Wydawnictwo Uniwersytetu Ekonomicznego we Wrocławiu Wrocław 2016
PRACE NAUKOWE
Uniwersytetu Ekonomicznego we Wrocławiu
RESEARCH PAPERS
of Wrocław University of Economics
Nr
440
Redakcja wydawnicza: Dorota Pitulec Redakcja techniczna: Barbara Łopusiewicz Korekta: Barbara Cibis
Łamanie: Adam Dębski Projekt okładki: Beata Dębska
Informacje o naborze artykułów i zasadach recenzowania znajdują się na stronach internetowych Wydawnictwa www.pracenaukowe.ue.wroc.pl
www.wydawnictwo.ue.wroc.pl
Publikacja udostępniona na licencji Creative Commons
Uznanie autorstwa-Użycie niekomercyjne-Bez utworów zależnych 3.0 Polska (CC BY-NC-ND 3.0 PL)
© Copyright by Uniwersytet Ekonomiczny we Wrocławiu Wrocław 2016
ISSN 1899-3192 e-ISSN 2392-0041
ISBN 978-83-7695-595-7
Wersja pierwotna: publikacja drukowana
Zamówienia na opublikowane prace należy składać na adres: Wydawnictwo Uniwersytetu Ekonomicznego we Wrocławiu ul. Komandorska 118/120, 53-345 Wrocław
tel./fax 71 36 80 602; e-mail: econbook@ue.wroc.pl www.ksiegarnia.ue.wroc.pl
Spis treści
Wstęp ... 11 Krzysztof Adamowicz, Piotr Szczypa: Wycena drzew na terenie
przedsię-biorstwa w rachunkowości zarządczej / Valuation of trees in the area of a company in management accounting ... 13 Anna Balicka: Analiza kosztów usług serwisowych świadczonych przez
przedsiębiorstwo branży budowlanej / Service costs analysis provided by the company in construction industry ... 23 Paulina Bełch: Mierniki w controllingu logistyki przedsiębiorstwa z sektora
paliwowego / Meters in the controlling of logistics in the company from fuel sector ... 32 Małgorzata Białas: Wartość firmy w sprawozdaniach finansowych banków /
Goodwill in the financial statements of banks ... 42 Adam Bujak: Formy organizacji systemu informacyjnego rachunkowości
jako determinanty efektywności jego funkcjonowania / The organization forms of the accounting information system as the determinants of its functioning efficiency... 52 Halina Buk: Weryfikacja oceny sytuacji finansowej przedsiębiorstwa po
zmianie polityki rachunkowości / Verification of the company financial position after the changes in accounting policies ... 61 Andrzej Bytniewski: Podsystem controllingu w ramach zintegrowanego
systemu zarządzania jako źródło informacji na potrzeby rachunkowości zarządczej i controllingu / Controlling subsystem within the integrated management system as a source of information for management accoun-ting and controlling ... 72 Andrzej Bytniewski, Marcin Hernes: Semantyczna metoda reprezentacji
zdarzeń gospodarczych w systemie rachunkowości / Semantic method for the economic events representation in accounting system ... 83 Halina Chłodnicka: Polityka klastrowa a kapitał ludzki / Cluster policy vs.
human capital ... 95 Magdalena Chmielowiec-Lewczuk: Controlling, audyt i nadzór finansowy
w zakładzie ubezpieczeń – wzajemne relacje, podobieństwa i różnice / Controlling, audit and financial supervision in insurance company ‒ mu-tual relations, similarities and differences ... 109 Anna Chojnacka-Komorowska: Interaktywne przetwarzanie analityczne
(OLAP) w controllingu finansowym / OnLine Analytical Processing (OLAP) in management accounting ... 119
6 Spis treści
Marlena Ciechan-Kujawa, Katarzyna Goldmann: Istotność pro- i retro- spektywnych celów współczesnej analizy finansowej w świetle wyników badań / Significance of the pro and retrospective objectives of the contem-porary financial analysis in the light of research results ... 128 Michał Comporek: Propozycja metodologiczna oceny urealnionych
korzyś-ci finansowych przedsiębiorstwa w analizie memoriałowych korekt zys-ku netto / Methodological proposal of evaluation of company’s financial benefits realignment in total accruals analysis ... 139 Beata Dratwińska-Kania: Kontrola wewnętrzna i jej dokumentacja jako
element koncepcji odpowiedzialności i rozliczalności / Internal control and its documentation as part of the responsibility and accountability con-cept ... 150 Joanna Dynowska: Wykorzystanie controllingu w gminach w świetle badań
ankietowych / The use of controlling in municipalities as revealed by questionnaire research ... 159 Joanna Dynowska, Zdzisław Kes: Oczekiwane bariery, przesłanki i efekty
wdrożenia controllingu w gminach w świetle badań ankietowych / Ex-pected barriers, incentives and effects of controlling implementation in municipalities as revealed by questionnaire research ... 170 Wojciech Fliegner: Usprawnianie procesów rachunkowości w urzędach
ad-ministracji samorządowej / Improving accounting processes in local go-vernment offices ... 180 Stanisław Gędek: Krótkookresowe decyzje produkcyjne. Analiza
porów-nawcza dla przedsiębiorstw wieloasortymentowych / Short-term produc-tion decisions. Comparative analysis for multi-product firms ... 192 Renata Gmińska: Psychologiczne aspekty podejmowania decyzji a
rachun-kowość zarządcza / Psychological aspects of decision-making vs. mana-gement accounting ... 205 Arkadiusz Januszewski: Diagnoza potrzeb informacyjnych w zakresie
con-trollingu operacyjnego w firmie doradczo-szkoleniowej / Diagnosis of operational controlling information needs in a consulting and training services enterprise ... 215 Marcin Jędrzejczyk, Marek Mikosza: Marka kreatorem kapitału
intelektu-alnego organizacji / Brand as the creator of intellectual capital in the or-ganization ... 225 Anna Kasperowicz: Prawo posiadania w kontekście kwalifikowania
akty-wów / Right of ownership in the context of qualification of assets ... 235 Ilona Kędzierska-Bujak: Perspektywy rozwoju, procesów wewnętrznych
oraz finansowa a strategia Uniwersytetu Szczecińskiego – wybrane za-gadnienia / Development, internal process and financial perspectives vs. the strategy of the University of Szczecin – selected issues ... 245
Spis treści
7
Agnieszka Kister: Wybrane aspekty gospodarki finansowej szpitali / Selec-ted problems of the financial economy of hospitals ... 256 Jerzy Kitowski: Rola kryterium płynności finansowej w
dyskryminacyj-nych metodach oceny zagrożenia upadłością przedsiębiorstwa / The role of the liquidity criterion in discriminatory methods for assessing the ban-kruptcy risk for a company ... 268 Marcin Klinowski: Definiowanie wymagań projektu w procesie planowania /
Defining project requirements in project planning ... 278 Konrad Kochański: Zjawiska dysfunkcyjne w budżetowaniu projektów /
Dysfunctional phenomena in project budgeting ... 287 Tomasz Kondraszuk: Gospodarstwo wiejskie jako podstawa budowy
mode-li wspomagających podejmowanie decyzji w warunkach dążenia do zrównoważonego rozwoju/ Farm as the basis for the construction of mo-dels for decision support under conditions of the quest for sustainable de-velopment ... 296 Krzysztof Konstantyn: Koncepcja wdrożenia budżetu kapitałowego w
ra-chunku odpowiedzialności w ośrodkach odpowiedzialności za inwestycje w przedsiębiorstwach produkujących konstrukcje budowlane / The con-ception of introduction of capital budget in responsibility accounting in the centers of responsibility for investment in building construction enter-prises ... 305 Mariola Kotłowska: Obszary ryzyka prowadzenia działalności
przedsię-biorstw ciepłowniczych / Areas of risk in heating companies ... 317 Michał J. Kowalski: Zastosowanie controllingu podatkowego w polskich
przedsiębiorstwach – wnioski z badań empirycznych / Usage of tax con-trolling in Polish companies – conclusions from empirical research ... 327 Mieczysław Kowerski: Zależność między rentownością a płynnością
finan-sową ma kształt odwróconego U / The relationship between profitability and financial liquidity has the shape of an inverted U ... 338 Jarosław Kujawski: Dualna cena transferowa i jej sprawozdawcze
konse-kwencje/ Dual transfer price and its reporting consequences ... 349 Agnieszka Lew: Ryzyko istotnego zniekształcenia jako element badania
przychodów i kosztów przez biegłego rewidenta / Risk of essential distor-tion as an element of income and expenses research by an auditor ... 363 Wojciech Lichota: Wykorzystanie modeli logitowych do oceny sytuacji
fi-nansowej przedsiębiorstw funkcjonujących w specjalnych strefach ekono-micznych w Polsce / The use of logit models to the assessment of the fi-nancial standing of enterprises operating in the Special Economic Zones in Poland ... 372 Tomasz Lis: Aspekty behawioralne w rachunkowości przy podejmowaniu
decyzji inwestycyjnych / Behavioral aspects in accounting when making investment decisions ... 382
8 Spis treści
Monika Łada: Automatyzacja procesów rachunkowości zarządczej / Auto-mation of management accounting processes ... 392 Małgorzata Macuda: Obszary badań naukowych w rachunkowości
jedno-stek sektora opieki zdrowotnej / Areas of scientific research in accounting in healthcare sector entities ... 401 Paweł Malinowski, Tomasz Ćwieląg, Piotr Słomianny: Systemy typu Data
Discovery w praktyce funkcjonowania przedsiębiorstwa komunalnego /
Data discovery systems in practice of functioning of municipal enterprise 411 Elżbieta Marcinkowska: Sytuacja finansowa szpitali w kontekście procesu
komercjalizacji/ Financial situation of hospitals in the context of commer-cialization process... 420 Monika Martynkiewicz-Frank: Outsourcing IT w sektorze MŚP /
Out-sourcing of IT in the SME sector ... 433 Ewa Wanda Maruszewska, Sabina Kołodziej: Znaczenie podejścia
etycz-nego dla organizacji i funkcjonowania systemu rachunkowości zarząd-czej / Significance of ethical approach to the organization and functioning of management accounting system ... 442 Teresa Maszczak: Sprawozdanie finansowe jednostki mikro a potrzeby
in-formacyjne użytkowników / Financial statement of a micro-undertaking and information needs of its users ... 451 Marta Nowak: Konflikt etyczny w pracy księgowego i biegłego rewidenta.
Pomiędzy moralnością ogólną, moralnością roli a interesem własnym/ Ethical conflict in auditor’s and accountant’s work. Between com-mon-sense morality, role morality and self-interest ... 461 Marek Ossowski, Beata Zackiewicz-Brunke: Odpowiedzialność społeczna
przedsiębiorstw a klasyfikacja korzyści interesariuszy wynikających z działalności targowej / Corporate social responsibility vs. the classifica-tion of the advantages of stakeholders from business activities involving the organization of fairs and exhibitions ... 471 Michał Poszwa: Koszty a polityka wykazywania dochodów / Costs vs.
poli-cy of income disclosure ... 482 Anna Stronczek: Informatyczne wsparcie rachunkowości zarządczej na
przykładzie wdrożenia w agencji wykonawczej WAM / Computer sup-port of accounting management – a case of implementation in executive agency WAM ... 491 Magdalena Szydełko, Bartosz Kołodziejczuk: Benchmarking jako
fakulta-tywny instrument doskonalenia znormalizowanych systemów zarządza-nia jakością / Benchmarking as a facultative instrument for improvement of the standardized quality management systems ... 501 Agnieszka Tubis: Zintegrowana baza danych dla procesu obsługi pojazdów /
Spis treści
9
Wiesław Wasilewski: Specyfika planowania i analizy sprawozdania finan-sowego w instytucjach artystycznych / Characteristics of planning and analysis of financial report in artistic institutions ... 523 Aleksandra Wiercińska: Luki w metodyce benchmarkingu szpitali na
przy-kładzie województwa pomorskiego / Gaps in the benchmarking methodo-logy of hospitals on the example of the Pomeranian Voivodeship ... 534 Malwina Wolak: Zastosowanie analiz ABC i XYZ w controllingu sprzedaży /
Wstęp
Rachunkowość jednostek gospodarczych i instytucji jest zorientowana na dostar-czanie informacji zarówno wewnętrznym, jak i zewnętrznym użytkownikom. Informacje te dotyczą procesów gospodarczych i rezultatów działalności wykorzystywanych w dokonywaniu ocen i podejmowaniu decyzji. To czyni rachunkowość najważniejszym elementem systemu informacyjnego jednostek gospodarczych i instytucji.
Rachunkowość stanowi również podstawową bazę informacyjną dla control-lingu. Rachunkowość ukierunkowana na controlling ma za zadanie informacyjne wspomaganie procesu podejmowania decyzji i oceny działalności poszczególnych jednostek organizacyjnych na poziomie całego przedsiębiorstwa czy instytucji. Ra-chunkowość ukierunkowana na controlling zapewnia obsługę informacyjną wszyst-kich funkcji zarządzania: planowania, organizowania, motywowania i kontrolowa-nia.
Miejsce rachunkowości w systemie informacyjnym controllingu wynika z jej zadania, którym jest pomiar rezultatów działalności organizacji oraz jej ośrodków odpowiedzialności. Rezultaty tego pomiaru są prezentowane nie tylko w sprawo- zdaniach finansowych, ale także w wewnętrznych raportach sporządzanych okre-sowo oraz na bieżąco według potrzeb. Jakość informacji dostarczanych przez ra-chunkowość w dużym stopniu przesądza o skuteczności działań podejmowanych w ramach controllingu.
Problemom rachunkowości traktowanej jako system informacyjny controllingu jest poświęcony niniejszy zeszyt Prac Naukowych Uniwersytetu Ekonomicznego we Wrocławiu. Zawiera on artykuły naukowe dotyczące różnych etapów procesu informacyjnego rachunkowości. W części artykułów poruszono zagadnienia teore-tyczne dotyczące koncepcji, zasad i procedur przetwarzania informacji w systemie rachunkowości, w części zaś zaprezentowano problemy i przykłady praktycznego prowadzenia rachunkowości ukierunkowanej na controlling w określonych jednost-kach gospodarczych oraz instytucjach.
Pragniemy wyrazić nadzieję, że niniejszy tom będzie stanowić pewien przyczy-nek do doskonalenia sposobu przetwarzania informacji w systemie rachunkowości, która jest podstawową bazą informacyjną dla controllingu w różnych organizacjach.
PRACE NAUKOWE UNIWERSYTETU EKONOMICZNEGO WE WROCŁAWIU RESEARCH PAPERS OF WROCŁAW UNIVERSITY OF ECONOMICS nr 440 ● 2016 Rachunkowość a controlling ISSN 1899-3192
e-ISSN 2392-0041
Konrad Kochański
Uniwersytet Szczeciński
e-mail: konrad.kochanski@wzieu.pl
ZJAWISKA DYSFUNKCYJNE W BUDŻETOWANIU
PROJEKTÓW
DYSFUNCTIONAL PHENOMENA IN PROJECT
BUDGETING
DOI: 10.15611/pn.2016.440.27
Streszczenie: Stale ewoluujące otoczenie organizacji oraz rosnąca popularność zarządzania
projektami i jego narzędzia – budżetowania wymusza na menedżerach ciągłe podnoszenie świadomości w zakresie zjawisk dysfunkcyjnych z nim związanych. Referat został ukierun-kowany na osiągnięcie postawionego celu, którym jest przedstawienie w tradycyjnym podej-ściu do zarządzania projektami wybranych zjawisk dysfunkcyjnych budżetowania projektów. Dodatkowo przyjęto hipotezę badawczą, zgodnie z którą zjawiska dysfunkcyjne budżetowa-nia projektu pojawiają się na każdym etapie cyklu jego życia. Aplikacyjny charakter pracy sprawił, że zrealizowane rozważania zostały oparte na praktycznym i dydaktycznym do-świadczeniu autora z wykorzystaniem następujących metod: indukcji i dedukcji. W rezultacie cel referatu został osiągnięty, a hipoteza badawcza zweryfikowana pozytywnie.
Słowa kluczowe: budżetowanie projektów, zarządzanie projektami.
Summary: The main objective of the article is to present in the traditional approach to project
management, particular dysfunctional phenomena in project budgeting. Moreover, the author adopted the hypothesis that dysfunctional phenomena in project budgeting appear in every phase of its life cycle. The article’s practical feature causes that considerations were based on empirical and didactic experiences. The following research methods were used while developing the article: induction and deduction. The considerations undertaken in the article enabled the author to positively verify the adopted hypothesis and achieve the main objective.
Keywords: project budgeting, project management.
1. Wstęp
Stały wzrost świadomości menedżerskiej w organizacjach powoduje ewoluowanie alternatywnych podejść do postrzegania i prowadzenia działalności gospodarczej. Obok perspektywy procesowej rosnącym zainteresowaniem cieszy się ujęcie
pro-288 Konrad Kochański
jektowe, charakterystyczne zarówno dla start-up’ów ukierunkowanych na wdroże-nie rozwiązania zapewniającego utrzymawdroże-nie na rynku i rozwój, ale także dojrzałych zarządczo organizacji poszukujących metod/narzędzi skutkujących wzrostem efek-tywności działania. W omawianym obszarze szczególnie wyróżnia się budżetowa-nie, które z uwagi na wielowymiarowy charakter postrzegane jest jako kluczowe narzędzie rachunkowości zarządczej wspierające zarządzanie projektami. Wskaza-ne zagadnienie jest przedmiotem kompleksowych, wartościowych opracowań M. Łady i A. Kozarkiewicz [2007] czy też M. Klinowskiego [2010]. Niemniej jed-nak istnieje luka w zakresie przedstawienia w tradycyjnym podejściu do zarządza-nia projektami wybranych zjawisk dysfunkcyjnych związanych z procesem budże-towania projektów, co stanowi cel referatu. Ponadto pomocniczo sformułowano hipotezę badawczą, w myśl której zjawiska dysfunkcyjne budżetowania projektu pojawiają się na każdym etapie cyklu jego życia. Aplikacyjny charakter rozważań spowodował, że w trakcie realizacji referatu wykorzystano metody indukcji i deduk-cji, opierając się na dydaktycznym i praktycznym doświadczeniu autora.
2. Istota zjawisk dysfunkcyjnych budżetowania projektu
w relacji do cyklu jego życia
Budżetowanie projektów w każdej organizacji uwarunkowane jest wieloma deter-minantami, które podlegają fluktuacji w zależności od przyjętej metodyki zarzą-dzania projektami. Zgodnie z tradycyjnym podejściem zarzązarzą-dzania w tym obszarze każdy projekt odznacza się osobliwym cyklem życia, podzielonym na cztery zasad-nicze etapy: definiowania, planowania, realizacji oraz zakończenia. Sukces projek-tu, rozpatrywany w kontekście szeroko pojętej efektywności, zależy z pewnością od sytuacji, w której determinanty sprzyjające dominują nad tymi hamującymi. Bez wątpienia determinantem kluczowym jest czynnik ludzki – najważniejsze ogniwo w zarządzaniu rozumianym jako zbiór podejmowanych decyzji, natomiast dostępne narzędzia i metody stanowią dla niego jedynie instrumenty służebne.
Odpowiednia wiedza, umiejętności oraz kompetencje społeczne nie zawsze wy-starczają, aby ograniczyć zjawiska dysfunkcyjne w budżetowaniu projektów. Nie-zbędnym atrybutem okazuje się doświadczenie. Sprawdza się tu teza Napoleona, zgodnie z którą nie popełnia błędu ten, kto nic nie robi. Zasadnym działaniem wy-daje się zatem przedstawienie zjawisk dysfunkcyjnych budżetowania projektów ro-zumianych jako zaistniałe niepożądane fakty w całym cyklu życia projektu, bezpo-średnio bądź pobezpo-średnio obniżających jego efektywność, a wynikających z aspektów behawioralnych, dokonanych czynności czy też specyfiki organizacji, jej struktury, systemu zarządzania i samego budżetowania. Szerzej na temat istoty budżetowania, w tym budżetowania projektów, m.in. w [Dylewski, Filipiak, Szczypa 2007; Nowak (red.) 2008].
Zjawiska dysfunkcyjne w budżetowaniu projektów 289
2.1. Zjawiska dysfunkcyjne budżetowania na etapie definiowania projektu Pierwsza grupa zjawisk dysfunkcyjnych dotyczy etapu poszukiwania obszaru pro-jektu w odpowiedzi na zidentyfikowaną potrzebę. Obejmuje następujące zagadnie-nia:
1. Niezrozumienie istoty projektu – chodzi o sytuację, w której projektem na-zywany jest szeroko pojęty przedmiot bądź czynność, które nie spełniają jego pod-stawowych atrybutów. Projekt w tradycyjnym ujęciu zarządzania w tym obszarze to zbiór powiązanych i uprzednio zaplanowanych działań ukierunkowany na realiza-cję określonego celu i uzyskanie pożądanych efektów. Ma charakter tymczasowy, niepowtarzalny, a także jest ograniczony zarówno czasowo, jak i zasobowo. Zgod-nie z powyższym projektem jest na przykład opracowaZgod-nie nowego typu produktu i wypuszczenie go na rynek. Wskazane zagadnienie spełnia przytoczone warunki, a mianowicie:
• ma charakter procesowy, tzn. aby go zrealizować, należy przeprowadzić se-kwencję powiązanych działań,
• ma cel – w tym przypadku wytworzenie i uruchomienie sprzedaży nowego pro-duktu,
• można określić efekty, np. uzyskanie pożądanej wielkości sprzedaży/wzrost udziału w rynku,
• jest tymczasowy, tzn. nie stanowi dotychczasowej działalności operacyjnej, • jest niepowtarzalny – produkt ma względnie inne cechy niż dotychczas
wytwa-rzane,
• zdeterminowany jest czasowo – można określić początek i koniec projektu, • angażuje ograniczone zasoby – ludzkie, rzeczowe itd.
Możliwym zjawiskiem dysfunkcyjnym jest utożsamianie procesu z obszaru podstawowej działalności operacyjnej jako projektu, np. wytwarzanie aktualnie oferowanego produktu czy też świadczenie powtarzalnej usługi transportowej. Wy-jątkiem są przedsiębiorstwa, w którym system zarządzania zorientowany jest pro-jektowo, tzn. cała działalność rozpatrywana jest jako sekwencja projektów, np. w przedsiębiorstwie informatycznym świadczącym usługi tworzenia indywidualnych stron internetowych.
2. Niewłaściwe uświadomienie potrzeby, a także sposobu jej zaspokojenia – kolejna zjawisko dysfunkcyjne determinujące cały proces budżetowania projektu. Punktem wyjścia jest prawidłowe określenie potrzeby, np. brak wolnych mocy prze-robowych i wynikająca z tego potrzeba zwiększenia zdolności produkcyjnych. Moż-liwy sposób jej zaspokojenia to budowa i uruchomienie nowej hali produkcyjnej. Podobnie jak przy legendarnych projektach: Manhattan, Apollo czy Solaris musi zachodzić sprzężenie między zidentyfikowaną potrzebą a sposobem jej zaspokoje-nia. Co więcej, członkowie zespołu projektowego powinni te zagadnienia rozumieć i je akceptować. Zjawiskiem dysfunkcyjnym w tym obszarze jest także zdefinio-wanie takiego projektu, który nie spowoduje właściwego zaspokojenia rozpoznanej
290 Konrad Kochański
potrzeby. To tak, jak przy programie Manhattan, którego celem było zbudowanie broni gwarantującej zwycięstwo aliantów w czasie II wojny światowej, Amerykanie zamiast budować bombę atomową, zdecydowaliby się na produkcję nowego modelu traktora rolniczego.
3. Postrzeganie projektu w ujęciu: dobrze – tanio – szybko. Do podstawowych parametrów projektu zaliczyć można: zakres, termin, koszty oraz jakość. Są one ze sobą ściśle związane, tzn. rozszerzenie zakresu bądź wzrost wymagań jakościo-wych powodują zazwyczaj zwiększenie kosztów i wydłużenie terminu. Sukces projektu, rozumiany jednocześnie jako nadwyżka korzyści nad kosztami i zarazem osiągnięcie celu, zależy niewątpliwie od odpowiedniego zarządzania omawianymi parametrami zgodnie z podejściem: maksymalizacji jakości, minimalizacji kosztów i dotrzymania terminów. Pożądanym działaniem jest rozpatrywanie omawianych atrybutów na zasadzie ustępstw kosztowych, tzn. mając świadomość, że maksymali-zowanie jakości spowoduje prawdopodobnie wzrost kosztów i przekroczenie termi-nów, minimalizacja kosztów będzie skutkować spadkiem jakości i niedotrzymaniem terminów, a skracanie terminu – spadkiem jakości i wzrostem kosztów. Zjawiskiem dysfunkcyjnym jest definiowanie projektu bez obiektywnego rozpatrywania omó-wionych zależności. Przykładem w tym obszarze może być projekt termomoderni-zacji budynku mieszkalnego (ustalony jako dobry, tani i szybki) – żeby było dobrze, należy zaangażować takie zasoby ludzkie i rzeczowe, które zapewnią odpowiednią jakość, żeby było najtaniej – należy zastosować materiały o słabszych parametrach i mniej wykwalifikowaną kadrę, żeby było szybko – należy złamać wybrane zasady sztuki budowlanej. Pożądanym działaniem zapewniającym uniknięcie omawianego zjawiska jest odpowiednie zarządzanie: jakością, czasem i kosztami, które stawia zarówno wykonawcę projektu, jak i jego odbiorcę w pozycji win – win.
4. Awersja do budżetowania – zjawisko wynikające z negatywnego podejścia wykonawców projektu do narzędzia budżetowania. Może wynikać ze zmasowanej krytyki budżetowania w końcu XX wieku i zdobywającej popularność koncepcji
beyond budgeting, złych doświadczeń w zakresie stosowania budżetowania w
prze-szłości (np. w korporacji czy jednostce publicznej) czy też subiektywnych opinii. Takie podejście powoduje spadek efektywności zarządzania projektem przy wy-korzystaniu budżetowania. Pożądanym rozwiązaniem jest przeprowadzenie cyklu szkoleń, których celem powinno być podniesienie wiedzy i umiejętności z tego za-kresu, przy jednoczesnym wskazaniu niedostatków budżetowania (szerzej na ten te-mat w [Budgeting Topic… 2008, s. 9]) oraz sposobów ich eliminowania.
2.2. Zjawiska dysfunkcyjne budżetowania na etapie planowania projektu Etap planowania zdeterminowany jest zjawiskami dysfunkcyjnymi zaistniałymi w trakcie definiowania projektu. Pojawiające się niepożądane fakty mogą mieć więc charakter skumulowany bądź też autonomiczny dla tej fazy. Można tu wyróżnić przede wszystkim:
Zjawiska dysfunkcyjne w budżetowaniu projektów 291
1. Niedostrzeganie priorytetowego parametru danego projektu. Zarządzanie, w tym budżetowanie projektu, wymaga na etapie planowania skonkretyzowania czte-rech podstawowych parametrów. Ważnym działaniem jest odpowiednie określenie, czy punktem wyjścia w ramach projektu powinien być termin, czy też zakres. Termin będzie dominował np. przy projekcie zdeterminowanym wymaganiami zewnętrz-nej jednostki finansującej, tzn. uzyskaniem finansowania w przypadku realizacji i rozliczenia projektu do końca ustalonego terminu. Zakres natomiast jest punktem wyjścia przy założeniu wysokiej efektywności projektu. Zjawiskiem dysfunkcyj-nym jest poświęcenie nadmiernej uwagi definiowaniu zakresu projektu wyjściowo ograniczonego czasowo bądź analogicznie – na zdeterminowaniu czasowo projektu wymagającego mocno skonkretyzowanego zakresu.
2. Błędne planowanie zakresu projektu. Punktem wyjścia w tym obszarze jest określenie czynności niezbędnych do realizacji założonego celu projektu, a następ-nie zdefiniowanastęp-nie spójnej struktury działań. Istotny jest fakt, iż oba kroki są ze sobą sprzężone. Zjawisko dysfunkcyjne wynika z wyodrębnienia katalogu czynności, które nie spowodują osiągnięcia celu, bądź nadmiernego ich rozbudowania, co zbęd-nie podzbęd-niesie koszty projektu, obniżając jednocześzbęd-nie jego efektywność. Zagrożezbęd-nie wynika także z sytuacji, w ramach której sekwencje czynności zaplanowane w po-szczególnych działaniach będą się powielać albo też spowodują antagonizmy mię-dzy kolejnymi, chronologicznie ułożonymi działaniami.
3. Nieodpowiednie ustalenie terminu projektu. Właściwe harmonogramowanie wymaga zsyntetyzowania terminu i zakresu projektu. Zjawisko dysfunkcyjne wy-nika z ustalenia początku, końca i czasu trwania projektu niezgodnie z założonym celem, jak np. nadmierne wydłużenie w przypadku krótkiego cyklu życia produktu w danych segmencie rynku i co za tym idzie – groźby wyprzedzenia przez konku-rencję, ale także z niewłaściwego określenia: jednostki czasu, kamieni milowych czy też braku powiązania z terminami kalendarzowymi. Zdefiniowanie właściwej jednostki czasu jest kluczowe z punktu widzenia późniejszej realizacji projektu. W kolejnym etapie istotne jest sprzężenie zapreliminowanego terminu z kalendarzem z uwzględnieniem weekendów, świąt, ale także urlopów, a nawet pór roku (np. przy projektach budowlanych – zima). Omawiane zjawiska są zazwyczaj eliminowane w wyniku stosowania programów do zarządzania projektami, natomiast rozważania w referacie prowadzone są z ich pominięciem. Istotnym zjawiskiem dysfunkcyjnym jest też błędne określenie kamieni milowych (bądź ich brak). Zagrożeniem może być zdefiniowanie nadmiernej ilości kamieni milowych powodujących często zbiurokra-tyzowanie zarządzania projektem (powinny być udokumentowane) i jednoczesne skupienie na czynnościach kontrolnych, ale także umieszczenie kamieni milowych w miejscach nieistotnych, np. po działaniu mającym marginalne znaczenie w całym procesie budżetowania projektu.
4. Nieefektywne planowanie zasobów. Pożądanym działaniem w tym obszarze jest w pierwszej kolejności wskazanie zasobów niezbędnych do realizacji poszcze-gólnych działań, a następnie określenie ich minimalnej ilości w odniesieniu do
dzia-292 Konrad Kochański
łań i czasu. Pomocne na tym etapie okazują się macierze zasobów – dwuwymiarowe tabele zawierające dane na temat planowanej ilości poszczególnych zasobów ujętych względem działań i czasu. Zjawiskiem dysfunkcyjnym może się okazać zaprelimi-nowanie zbyt małej ilości zasobów, co ograniczy bądź uniemożliwi realizację pro-jektu, zazwyczaj istotnie wpływając na jego jakość. Z drugiej strony, istnieje ryzyko zabezpieczenia na potrzeby projektu zbyt dużej ilości zasobów, co w rezultacie do-prowadzić może do wygenerowania nadmiernych kosztów znacząco obniżających efektywność zarządzania projektem, a powodując także wzrost kosztów utraconych korzyści (przyporządkowane zasoby mogłyby w tym czasie być wykorzystane przy innym projekcie/działalności operacyjnej organizacji). Jednym z szeregu zjawisk niepożądanych w ramach macierzy zasobów jest błędne odniesienie/sumowanie ilo-ści konkretnych zasobów do działań bądź czasu projektu.
Niewłaściwe planowanie zasobów i terminów wynika nierzadko z interesów osób je dokonujących. Zjawisko dysfunkcyjne jest bardziej realne w przypadku par-tycypacji wykonawców projektu w jego definiowaniu i planowaniu. Tworzone pla-ny, a następnie budżety mają charakter zbyt „luźny”, tzn. budowany jest nadmierny bufor bezpieczeństwa w zakresie czasu realizacji/ dostępnych zasobów. Z drugiej strony, w wybranych organizacjach (często o charakterze publicznym) w umowach menedżerów w dalszym ciągu spotkać można klauzule o nieponoszeniu kosztów. Wówczas uczestnictwo takich osób w omawianych procesie może powodować fi-nalnie nierealność budżetu jeszcze przed etapem jego realizacji.
5. Błędne wyznaczanie kosztów bezpośrednich i pośrednich/zmiennych i sta-łych projektu. Zjawisko dysfunkcyjne charakterystyczne dla osób planujących koszty na podstawie zapreliminowanych zasobów, a nie mających odpowiedniego przygotowania merytorycznego. Co więcej, niewystarczająca w tym procesie jest także wiedza na temat wyodrębniania omawianych kosztów w odniesieniu do stan-dardowego produktu bądź usługi. Obiekt kosztów stanowi w tym przypadku projekt. Właściwe podejście do kosztów:
• zmiennych – to koszty, które pojawiają się w wyniku realizacji projektu, np. usługa hostingu zakupiona na potrzeby projektu,
• stałych – są generowane niezależnie od tego, czy projekt jest realizowany, czy nie, np. dzierżawa biura projektowego,
• bezpośrednich – to takie koszty, które na podstawie dokumentów źródłowych można odnieść bezpośrednio na projekt, np. wynagrodzenie zatrudnionego na umowę zlecenie kierownika na potrzeby danego projektu,
• pośrednich – bardzo często marginalizowane w ramach zarządzania projektem, powodują największe trudności. Z jednej strony są to odpowiednio skalkulowa-ne koszty wynikające z zaangażowania zasobu na potrzeby kilku projektów, np. komputer zakupiony na potrzeby czterech projektów, z drugiej zaś (co istotniej-sze) to koszty odzwierciedlające wykorzystanie do projektu zasobów służących działalności operacyjnej przedsiębiorstwa, np. samochodu firmowego na potrze-by projektu bądź wynagrodzenie zatrudnionej na etat księgowej rozliczającej
Zjawiska dysfunkcyjne w budżetowaniu projektów 293
dodatkowo projekt. Nieuwzględnianie omawianych kosztów pośrednich wypa-cza realną wartość projektu, a co za tym idzie – jego efektywność. Budżet powi-nien bowiem odzwierciedlać zaangażowanie wykorzystanych kluczowych zaso-bów przy uwzględnieniu zasady istotności.
Zjawisko dysfunkcyjne zaistniałe na etapie ustalania omawianych kosztów powoduje w dalszej kolejności zaburzenie struktury budżetów cząstkowych, np. brak budżetu kosztów pośrednich bądź nieistotna jego wartość w relacji do master
budget projektu.
2.3. Zjawiska dysfunkcyjne budżetowania na etapie realizacji i zakończenia projektu
Grupa zjawisk niepożądanych pojawiających się na etapie realizacji projektu jest zazwyczaj efektem kuli śniegowej (skumulowanych zjawisk dysfunkcyjnych z uprzednich etapów). Dodatkowo kluczową rolę w tym zakresie odgrywają aspekty typowo behawioralne, wynikające z zazwyczaj subiektywnych postaw bądź odczuć wykonawców projektu. Poniżej ujęto wybrane z nich:
1. Niedostosowany system motywacji. Z jednej strony, może wynikać z trak-towania przez menedżerów pracowników etatowych jako tych, którzy mogą wyko-nywać dodatkowe obowiązki za to samo wynagrodzenie, np. obarczenie etatowej księgowej przedsiębiorstwa rozliczeniem i zamknięciem danego projektu. Z drugiej strony, najpopularniejsze bodźce płacowe mogą okazać się nieskuteczne, np. dodat-kowa umowa zlecenie dla ww. księgowej w łącznej wysokości 1000 PLN brutto (do pełnego składkowania z tytułu posiadania już z pracodawcą stosunku pracy) przy drastycznie zwiększonej ilości obowiązków i przy świadomości księgowej, że pro-jekt generuje dla organizacji wymierny zysk (np. 250 000 PLN). Uniknięcie sytuacji nieadekwatnych bodźców płacowych nie eliminuje niepożądanego zjawiska braku bodźców pozapłacowych. Zgodnie z piramidą potrzeb Maslowa zasadne są takie rozwiązania, jak np. awans stanowiskowy, własne biuro bądź samochód służbowy, sfinansowanie wczasów, dodatkowe ubezpieczenie zdrowotne itp. (katalog jest bar-dzo obszerny).
2. Niewłaściwe postrzeganie celu. Powszechnie uznaje się, że budżet ma cha-rakter motywacyjny wówczas, gdy zostanie uznany przez menedżerów/wykonaw-ców za własny cel. Z takim podejściem związane jest potencjalne zjawisko dysfunk-cyjne. Otóż, realizując budżet, należy pamiętać, że stanowi narzędzie o charakterze służebnym względem projektu, tzn. celem jest efektywne zrealizowanie cyklu życia projektu (osiągnięcie celu projektu), a nie wykonanie budżetu bez odchyleń. Zagro-żeniem może być sytuacja, w której wykonawcy projektu skupiają się na zaprelimi-nowanym budżecie, a nie widzą szerszej perspektywy (tzn. budżet służy projektowi, a nie odwrotnie). Motywacja jest wówczas błędnie koncentrowana na terminowej realizacji budżetu, a nie projektu, co w turbulentnie zmieniającym się otoczeniu or-ganizacji może skutkować wysoką nieefektywnością.
294 Konrad Kochański
3. Budżet jako nakaz. Awersja do systemu budżetowania wynika zazwyczaj z niewydolnej komunikacji na linii menedżer – wykonawcy projektu. Jak już wska-zywano, pożądanym działaniem jest identyfikowanie się ze służebnym na potrze-by projektu budżetem, kreując atmosferę wyzwania. Jest to możliwe w przypadku przynajmniej częściowego partycypowania wykonawców na etapie definiowania i planowania projektu.
4. Brak oddelegowania uprawnień i odpowiedzialności. Zjawisko dysfunkcyjne także wynikające z nieodpowiedniej komunikacji. Menedżer powinien klarownie przedstawić w organizacji zakres uprawnień członków zespołu projektowego, a tak-że poinformować ich o odpowiedzialności za podejmowane decyzje.
5. Niewystarczające wsparcie. Sytuacja, w której menedżer buduje zespół pro-jektowy, a następnie szczególnie w sytuacjach kryzysowych realizacji projektu nie zapewnia odpowiedniego doradztwa.
6. Niewłaściwa percepcja. Zjawisko niepożądane związane z uprzednio oma-wianymi zagrożeniami. Sytuacja, w której wykonawca projektu na etapie realizacji nie rozumie potrzeby, celu i efektów projektu.
7. Cele osobiste i poziom aspiracji. Zjawisko dysfunkcyjne wynikające z kon-fliktu celu projektu i subiektywnych celów jego wykonawcy. Przykładem może być sytuacja, w której projekt polega na zbudowaniu nowego bloku elektrowni węglo-wej przez zagorzałego ekologa (członka zespołu projektowego). Z drugiej strony, istnieje ryzyko pojawienia się poczucia niedocenienia. Wykonawca może mieć bo-wiem wyższe aspiracje niż te wynikające z celu projektu (menedżer oddelegowany do roznoszenia ulotek w ramach kampanii marketingowej).
8. Obsesje i wymówki. Obsesje w tym obszarze polegają na postrzeganiu bud- żetu jako najwyższego celu, przy jednoczesnym marginalizowaniu wszystkich po-zostałych obowiązków. Wymówki natomiast stanowią furtkę przy pojawiających się niepowodzeniach. Wina jest wówczas zrzucana na osoby definiujące i planujące projekt – błąd przy realizacji wynika ze „złego” budżetu.
9. Niedostatki budżetu:
• sztywność – brak możliwości aktualizacji w wyniku zmieniających się warun-ków otoczenia,
• nieefektywność – świadomość, że na etapie definiowania i planowania popełnio-no błędy z góry skazujące etap realizacji na porażkę,
• łatwość – takie budżety są zazwyczaj lekceważone; budżety trudne traktuje się jako ważne, pod warunkiem że są osiągalne.
Ostatni etap cyklu życia projektu – zakończenie (zamknięcie), szczególnie przy projektach wewnętrznych jest często marginalizowany, tzn. realizacja przebiegła pomyślnie, więc po co badać odchylenia cząstkowe. Zjawiskiem dysfunkcyjnym jest także błędna interpretacja odchyleń, tzn. traktowanie odchylenia jako negatyw-nego (nadwyżki kosztów wykonania nad kosztami apriorycznymi) w sytuacji pod-niesienia cen przez dostawcę czy też w wyniku dobrej decyzji wykonawcy projektu powodującej zastąpienie materiałów o ujawnionej niskiej jakości materiałami
droż-Zjawiska dysfunkcyjne w budżetowaniu projektów 295
szymi, ale o pożądanych parametrach, a zapewniającymi założoną jakość projektu. Należy pamiętać o tym, że efektywność budżetowania wynika także ze sprzężenia między nim a raportowaniem. Raportowanie zapewnia realizację cyklu planistycz-no-kontrolnego, a co za tym idzie – wygenerowanie użytecznych danych w trybie ex
post, a także ex ante jako podstawy uczenia się organizacji i zapewnienia
efektyw-ności zarządzania kolejnymi projektami.
3. Zakończenie
Stale ewoluujące otoczenie organizacji oraz rosnąca popularność zarządzania pro-jektami i jego służebnego narzędzia – budżetowania wymuszają na menedżerach podnoszenie świadomości w zakresie zjawisk dysfunkcyjnych związanych z oma-wianym narzędziem. Dokonanie ich identyfikacji i zestawienia dla każdego etapu cyklu życia projektu skutkowało osiągnięciem postawionego celu i umożliwiło do-celowo pozytywną weryfikację hipotezy badawczej. Zrealizowane w referacie roz-ważania stanowią element otwartego katalogu zjawisk dysfunkcyjnych o charakte-rze endogenicznym, ale także tych pominiętych o charaktecharakte-rze egzogenicznym, np. politycznych, prawnych, społecznych. W praktyce stosowanie specjalistycznego oprogramowania do zarządzania projektami pozwala na wyeliminowanie części z nich, zawężając jednocześnie niejednokrotnie perspektywę postrzegania istoty projektu i sprzężeń zwrotnych w nim zachodzących.
Literatura
Budgeting Topic Gateway Series No. 27, March 2008, Prepared by Louise Ross and Technical Infor-mation Service, CIMA.
Dylewski M, Filipiak B., Szczypa P., 2007, Budżetowanie w przedsiębiorstwie. Aspekty rachunkowe,
finansowe i zarządcze, CeDeWu, Warszawa.
Klinowski M., 2010, Rachunkowość zarządcza zorientowana na projekty, CeDeWu, Warszawa. Łada M., Kozarkiewicz A., 2007, Rachunkowość zarządcza i controlling projektów, C.H. Beck,
War-szawa.
