KADRY I PŁACE 2022
NOTA AKTUALIZACYJNA Stan prawny na dzień 8 stycznia 2022 r.
Od 8 stycznia 2022 r. zmieniły się zasady pobierania i przekazywania zaliczek na podatek dochodowy od wybranych przychodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne1. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 stycznia 2022 r. w sprawie przedłużenia terminów poboru i przekazania przez niektórych płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (Dz.U. poz. 28), dalej: „rozporządzenie”, nakazuje płatnikom porównać kwotę zaliczki na podatek dochodowy ustaloną według zasad obowiązujących w 2021 r. z kwotą zaliczki wyliczoną zgodnie z regułami obowiązującymi od 1 stycznia 2022 r. i odliczyć tę kwotę, która będzie korzystniejsza dla podatnika.
Przepisy rozporządzenia nie zmieniają zasad opodatkowania określonych w u.p.d.o.f., ale przesuwają w czasie terminy poboru i przekazania zaliczek na podatek. Stąd też wysokość podatku dochodowego od przychodów uzyskanych w 2022 r. będzie wyni- kała z przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2022 r., od 8 stycznia 2022 r. zmianie uległy zasady rozliczania i przekazywania zaliczki na podatek przez płatników od wybranych rodzajów przychodów.
I. W jakich sytuacjach należy stosować przepisy rozporządzenia?
1. Rozporządzenie ma zastosowanie do przychodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r.
2. Rodzaje przychodów objęte przepisami rozporządzenia to:
a) wypłacane przez pracodawców:
– przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy,
– zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego (np. zasiłek chorobowy, macierzyński, opiekuńczy),
– wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej – w spółdzielniach pracy;
1 Nota aktualizacyjna opracowana z uwzględnieniem objaśnień podatkowych Ministerstwa Finansów z dnia 20 stycznia 2022 r. „Pobór i przekazanie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych przez niektórych płatników w 2022 roku” oraz stanowiska Ministerstwa Finansów w spra- wie przedłużenia terminów poboru i przekazania przez niektórych płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2022 r., opublikowanych na stronie www.podatki.gov.pl.
PPK1458
b) wypłacane przez zleceniodawców przychody z umów-zleceń określonych w art. 13 pkt 8 u.p.d.o.f. (czyli w praktyce umowy-zlecenia opodatkowane 17% podatkiem, z zastosowaniem 20% kosztów uzyskania przychodów);
c) wypłacane przez ZUS (jako organ rentowy):
– zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego,
– emerytury i renty, świadczenia przedemerytalne i zasiłki przedemery- talne, nauczycielskie świadczenia kompensacyjne, renty strukturalne, renty socjalne oraz rodzicielskie świadczenie uzupełniające.
3. Nowe zasady mają zastosowanie do przychodów osiąganych do kwoty 12 800,00 zł miesięcznie.
4. Limit 12 800,00 zł miesięcznie stosuje się odrębnie dla każdego źródła przychodów.
& Przykład
Pracownik otrzymał w lutym wynagrodzenie ze stosunku pracy w wysokości 12 900,00 zł.
Przy obliczaniu zaliczki na podatek należy zastosować przepisy u.p.d.o.f. obowiązu- jące od 1 stycznia 2022 r. (tzw. Polski Ład), zaś przepisy rozporządzenia nie będą tu miały zastosowania z uwagi na przekroczenie miesięcznego limitu.
Jeżeli w kolejnym miesiącu wynagrodzenie pracownika wyniesie np. 12 500,00 zł, wówczas zaliczkę na podatek dochodowy należy rozliczyć zgodnie z zasadami wy- nikającymi z rozporządzenia.
& Przykład
Na miesięczny przychód podatnika składa się wynagrodzenie za pracę w kwocie 9200,00 zł, premia miesięczna 3000,00 zł oraz świadczenie pieniężne z ZFŚS zwolnione z podatku PIT w wysokości 1000,00 zł. Łączny przychód pracownika ze stosunku pracy wyniósł w danym miesiącu 13 200,00 zł, ale płatnik przy obliczaniu zaliczki na podatek powinien zastosować przepisy rozporządzenia, gdyż do limitu przycho- dów z rozporządzenia uwzględnia się tylko przychody podlegające opodatkowaniu (bez zwolnionych od podatku), czyli w tym przykładzie 12 200,00 zł. Otrzymane przez podatnika świadczenie z ZFŚS w wysokości 1000,00 zł w całości jest objęte zwolnieniem od podatku i jako takie nie będzie brane pod uwagę przy obliczaniu limitu przychodów.
& Przykład
Pracownik w marcu 2022 r. uzyskał przychód ze stosunku pracy w kwocie 12 000,00 zł oraz zasiłek chorobowy 2900,00 zł wypłacony przez zakład pracy. Przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy nie będą miały zastosowania przepisy rozporządzenia,
(mimo że zasiłki stanowią przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.) zostały wypłacone przez zakład pracy i zgodnie z art. 32 ust. 2 u.p.d.o.f.
łącznie stanowią dochód. Ustalając limit określony w rozporządzeniu, należy zsumo- wać obie kwoty. W tym przypadku limit miesięczny przychodu został przekroczony (wyniósł 14 900,00 zł) i rozporządzenie nie będzie miało zastosowania. Płatnik pobierze zaliczkę miesięczną według Polskiego Ładu.
& Przykład
Pracownik w maju 2022 r. uzyskał u tego samego pracodawcy przychody ze stosunku pracy w wysokości 8500,00 zł oraz z umowy-zlecenia 4500,00 zł (łącznie 13 000,00 zł).
Przy obliczaniu zaliczki na podatek pracodawca jako płatnik powinien zastosować przepisy rozporządzenia, gdyż w tym przypadku mamy do czynienia z przychodami z dwóch różnych źródeł i dwoma odrębnymi limitami z rozporządzenia. Płatnik występuje też w dwóch różnych rolach, tj. pracodawcy i zleceniodawcy, co oznacza, że oblicza zaliczki na podatek w odmienny sposób.
II. Ustalenie zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z rozporządzeniem Rozporządzenie przedłuża termin poboru i przekazania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w określonej części, która jest wyznaczana poprzez porównanie zaliczek na podatek obliczonych według dwóch metod:
a) według zasad obowiązujących w 2022 r., tj. po wejściu w życie Polskiego Ładu, dalej „zaliczka wg Polskiego Ładu” oraz
b) według zasad obowiązujących w 2021 r., dalej „zaliczka na starych zasadach”.
Po obliczeniu zaliczki na podatek według dwóch ww. metod należy wybrać i zasto- sować tę kwotę, która jest niższa (czyli korzystniejsza dla podatnika), i odliczyć od przychodu w tym miesiącu, aż do miesiąca, w którym nastąpi tzw. ujemna różnica (czyli gdy zaliczka wg Polskiego Ładu będzie niższa od zaliczki na starych zasadach).
Poniżej przedstawiono sposób ustalenia zaliczki zgodnie z przepisami rozpo- rządzenia:
1. Obliczenie zaliczki na podatek wg Polskiego Ładu
Przy obliczaniu zaliczki na podatek wg Polskiego Ładu należy przyjąć następujące parametry:
a) koszty uzyskania przychodów:
– ze stosunku pracy – w wysokości 250,00 zł lub 300,00 zł (zgodnie ze zło- żonym oświadczeniem pracownik może też zrezygnować z ich stosowania, jeśli złoży wniosek – wówczas „kup” będą wynosiły 0,00 zł),
– z umowy-zlecenia – 20%2;
b) ulgi i odliczenia obowiązujące od 1 stycznia 2022 r., czyli m.in.:
– odliczenie składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez podatnika,
– ulga dla klasy średniej (chyba że pracownik zrezygnuje z jej stosowania);
c) zwolnienia z podatku dochodowego od 1 stycznia 2022 r. (w tym: „ulgi dla rodziców 4+”, „ulgi na powrót” czy „ulgi dla seniora”, o ile podatnik zawnios- kował o ich stosowanie przez płatnika);
d) stawki 17% i 32% przy zastosowaniu nowego progu dochodu w kwocie 120 000,00 zł;
e) kwota zmniejszająca podatek w wysokości 425,00 zł (jeśli pracownik złożył PIT-2 i płatnik jest uprawniony do jej odliczania).
Procedura obliczenia zaliczki na podatek wg Polskiego Ładu:
a) obliczenie podstawy opodatkowania (zaokrąglonej do 1 zł):
podstawa opodatkowania = przychód – koszty uzyskania przychodu – składki ZUS – kwota ulgi dla klasy średniej
b) kwota zaliczki na podatek PŁ (zaokrąglona do 1,00 zł) wynosi:
zaliczka na podatek (PŁ) = podstawa opodatkowania × 17% (lub 32%) – 425,00 zł (tj. kwota zmniejszająca podatek).
2. Obliczenie zaliczki na podatek na starych zasadach
Przy obliczaniu zaliczki na podatek wg starych zasad należy przyjąć następujące parametry:
a) koszty uzyskania przychodu – 250,00 zł lub 300,00 zł (ze stosunku pracy) lub 20% (z umowy-zlecenia);
b) odliczenie składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez podatnika (uwaga – nie stosujemy tu ulgi dla klasy średniej, gdyż nie było jej w 2021 r.);
c) stawki 17% i 32% z progiem dochodu w kwocie 85 528,00 zł;
d) kwota zmniejszającej podatek w wysokości 43,76 zł3 (jeśli pracownik złożył PIT-2 i płatnik jest uprawniony do jej odliczania);
2 Tylko taka umowa-zlecenie jest objęta przepisami rozporządzenia; przy umowach-zleceniach z 50% kosztami uzyskania przychodu stosujemy zasady Polskiego Ładu (tak, jak jest to omówione w publikacji), a nie liczymy zaliczki wg starych zasad i nie stosujemy rozporządzenia.
3 Należy także pamiętać, że kwotę zmniejszającą podatek w wysokości 43,76 zł płatnik stosował
e) odliczenie od zaliczki części składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 7,75% podstawy wymiaru4.
Procedura obliczenia zaliczki na podatek wg starych zasad:
a) obliczenie podstawy opodatkowania (zaokrąglonej do 1,00 zł):
podstawa opodatkowania = przychód – koszty uzyskania przychodu – składki ZUS
b) kwota zaliczki na podatek (zaokrąglona do 1,00 zł) wynosi:
zaliczka na podatek (2021 r.) = podstawa opodatkowania × 17% – 43,76 zł (tj. kwota zmniejszająca podatek) – składka zdrowotna w wysokości 7,75%
podstawy wymiaru lub (po przekroczeniu progu dochodu 85 528,00 zł):
zaliczka na podatek (2021 r.) = podstawa opodatkowania × 32% – składka zdrowotna w wysokości 7,75% podstawy wymiaru.
Uwaga! Płatnik, obliczając zaliczki na podatek na dwa sposoby, stosuje stan fak- tyczny występujący u konkretnego podatnika na dzień obliczania zaliczki w 2022 r.
Jeśli np. pracownik w styczniu 2022 r. wycofał PIT-2, to przy obliczaniu zaliczki na podatek zarówno według starych zasad, jak i wg Polskiego Ładu nie uwzględnia się kwoty zmniejszającej podatek (czyli odpowiednio 43,76 zł i 425,00 zł).
3. Porównanie zaliczki z pkt 1 i 2
Po obliczeniu zaliczek na dwa sposoby należy je porównać.
Jeżeli zaliczka wg Polskiego Ładu jest wyższa od zaliczki wg starych zasad, to powstaje nadwyżka, która podlega odroczeniu w czasie. Płatnik pobiera od podat- nika zaliczkę niższą, czyli obliczoną na starych zasadach.
Odroczenie nadwyżki trwa aż do miesiąca, w którym z porównania wysokości zaliczek obliczonych na dwa sposoby okaże się, że powstanie ujemna różnica, czyli zaliczka wg Polskiego Ładu okaże się niższa od zaliczki wg starych zasad. Wówczas płatnik pobiera od podatnika zaliczkę wg Polskiego Ładu oraz nadwyżkę z poprzednich miesięcy, ale nie więcej niż do kwoty zaliczki obliczonej na starych zasadach.
Jeżeli nie pobrano w całości kwoty odroczonej nadwyżki, odroczenie tej części nadwyżki przedłuża się na kolejne miesiące, w których wystąpi ujemna różnica.
4 To odliczenie zostało zlikwidowane od 1 stycznia 2022 r., natomiast stosujemy je przy obliczaniu zaliczki na starych zasadach w celu porównania do nowych zasad po Polskim Ładzie.
III. Szczególne zasady wynikające z rozporządzenia 1. Zaliczka obliczona za styczeń 2022 r.
Płatnik, który w styczniu 2022 r. pobrał od podatnika zaliczkę wg Polskiego Ładu (np. w sytuacji, gdy wypłacił wynagrodzenia na początku stycznia 2022 r. przed ukaza- niem się rozporządzenia), tj. z nadwyżką, i nie przekazał tej zaliczki na rachunek urzędu skarbowego, jest obowiązany do niezwłocznego zwrotu tej nadwyżki podatnikowi.
Wyrażenie „niezwłocznie” należy rozumieć w ten sposób, że płatnik ma tego dokonać w najkrótszym możliwym do realizacji terminie.
2. Rezygnacja przez podatnika ze stosowania rozporządzenia
Część podatników może zrezygnować z płacenia niższych zaliczek w trakcie roku i złożyć płatnikowi wniosek o nieprzedłużanie terminów poboru zaliczek, wynikający z rozporządzenia. Po złożeniu wniosku płatnik będzie rozliczał zaliczki na podatek wyłącznie wg Polskiego Ładu, nie będzie obliczał zaliczek wg starych zasad i nie będzie ich porównywał.
Rezygnację mogą złożyć podatnicy, którym płatnik przy poborze zaliczek na poda- tek nie stosuje 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, czyli np. zleceniobiorcy czy osoby pracujące na kilku umowach o pracę, uzyskujący przychody od kilku pracodawców, lub też pracownicy, którzy nie złożyli pracodawcy bądź wycofali oświadczenie PIT-2.
Rezygnacja musi mieć postać wniosku złożonego na piśmie płatnikowi o nieprze- dłużanie terminów poboru zaliczek na podatek. Płatnik nie będzie stosował rozpo- rządzenia najpóźniej od następnego miesiąca po otrzymaniu wniosku. Możliwe jest również uwzględnienie wniosku już w miesiącu jego złożenia (płatnik jeszcze w tym miesiącu wypłaca świadczenie podlegające opodatkowaniu), a jeśli tak się nie stanie, to płatnik nie zastosuje rozporządzenia, począwszy od następnego miesiąca.
Podatnik może również zmienić zdanie w trakcie roku i odwołać rezygnację ze sto- sowania rozporządzenia. W takim przypadku płatnik ponownie zacznie je stosować na warunkach określonych w rozporządzeniu.
IV. Przykłady liczbowe
& Przykład
Pani Joanna jest zatrudniona na podstawie umowy-zlecenia, nie złożyła swojemu zleceniodawcy wniosku o niestosowanie przepisów rozporządzenia. Umowa-zlecenie objęta jest składkami na ubezpieczenia społeczne. W marcu 2022 r. przychód z umowy-zlecenia wyniósł 3500,00 zł.
Lp. Treść Kwota (w zł) Obliczenia
1. Przychód z umowy-zlecenia 3500,00
2. Składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalna,
rentowa, chorobowa) 479,85 3500,00 × 13,71%
3. Koszty uzyskania przychodu 604,03 (3500,00 – 479,85) ×
20%
4. Podstawa opodatkowania 2416,00 3500,00 – 479,85 –
604,03 5. Zaliczka na podatek dochodowy wg Polskiego Ładu 411,00 2416,00 × 17%
6. Zaliczka na podatek dochodowy wg starych zasad, w tym:
a) podstawa wymiaru składki zdrowotej 3020,15 3500,00 – 479,85 b) składka na ubezpieczenie zdrowotne odliczona
od zaliczki (7,75%) 234,06 3020,15 × 7,75%
c) zaliczka na podatek 177,00 2416,00 × 17% – 234,06
7. Porównanie zaliczki na podatek dochodowy
wg dwóch metod 411,00 > 177,00 przyjmujemy zaliczkę
wg starych zasad, gdyż jest niższa od zaliczki wg Polskiego Ładu 8. Pobrana zaliczka na podatek dochodowy 177,00
9. Podstawa wymiaru składki zdrowotnej 3020,15 3500,00 – 479,85 10. Składka na ubezpieczenie zdrowotne (9%) 271,81 3020,15 × 9%
11. Kwota do wypłaty 2571,34 3500,00 – 479,85 –
177,00 – 271,81
& Przykład
W lutym 2022 r. wypłacono pracownikom wynagrodzenie ze stosunku pracy. Zakład pracy wypłaca pracownikom zasiłki z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa. Założenia:
1. Pani Anna (55 lat) złożyła swojemu pracodawcy PIT-2, korzysta z podstawowych kosztów uzyskania przychodów; w lutym otrzymała zasiłek chorobowy wypłacony przez pracodawcę.
2. Pan Bartosz (28 lat) jest nowym pracownikiem zatrudnionym od 1 lutego 2022 r., złożył pracodawcy PIT-2 oraz oświadczenie o stosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów.
3. Pan Cezary (35 lat) nie złożył temu pracodawcy PIT-2, zrezygnował również ze stosowania kosztów uzyskania przychodu.
W poniższej tabeli przedstawiono rozliczenie wynagrodzeń za luty 2022 r. ww. osób:
Lp. Treść Anna Bartosz Cezary
1. Wynagrodzenie ze stosunku
pracy 10 000,00 6000,00 5500,00
2. Zasiłek chorobowy 2300,00 – –
3. Przychód podlegający
opodatkowaniu 12 300,00 6000,00 5500,00
4. Podstawa wymiaru składek
na ubezpieczenia społeczne 10 000,00 6000,00 5500,00
5. Składki na ubezpieczenia społeczne (E, R, Ch) finansowane przez pracownika
1371,00 822,60 754,05
6. Koszty uzyskania przychodu 250,00 300,00 –
7. Kwota ulgi dla klasy średniej 494,59 119,41 –
(10 000,00 × (–7,35%) + 819,08) : 0,17
(6000,00 × 6,68% –
380,50 zł) : 0,17 brak ulgi, zbyt niski przychód
8. Podstawa opodatkowania 10 184,00 4758,00 4746,00
12 300,00 – 1371,00 – 250,00 – 494,59
6000,00 – 822,60 – 300,00 – 119,41
9. Kwota zmniejszająca podatek 425,00 425,00 –
10. Zaliczka na podatek dochodowy wg Polskiego Ładu
1306,00 384,00 807,00
10 184,00 × 17% –
425,00 4758,00 × 17% –
425,00 4746,00 × 17%
11. Zaliczka na podatek dochodowy wg. starych zasad, w tym:
a) koszty uzyskania przychodu 250,00 300,00 –
b) podstawa opodatkowania 10 679,00 4877,00 4746,00
c) kwota zmniejszająca
podatek 43,76 43,76 –
d) składka na ubezpieczenie
zdrowotne 7,75% 668,75 401,25 367,81
e) zaliczka na podatek
wg starych zasad 1103,00 384,00 439,00
Lp. Treść Anna Bartosz Cezary 12. Porównanie zaliczki na podatek
dochodowy wg dwóch metod 1306,00 > 1103,00 384,00 = 384,00 807,00 > 439,00 13. Pobrana zaliczka na podatek
dochodowy 1103,00 384,00 439,00
14. Podstawa wymiaru składki
zdrowotnej 8629,00 5177,40 4745,95
15. Składka na ubezpieczenie
zdrowotne (9%) 776,61 465,97 427,14
16. Kwota do wypłaty 9049,39 4327,43 3879,81
& Przykład
Pani Karolina otrzymuje stałe miesięczne wynagrodzenie w wysokości 9500,00 zł, wynagrodzenie wypłacane jest na koniec miesiąca. Założenia:
a) koszty uzyskania przychodu 250,00 zł,
b) kwota zmniejszająca podatek 425,00 zł (złożyła PIT-2), c) stosujemy ulgę dla klasy średniej.
Rozliczenie zaliczki na podatek dochodowy przez pracodawcę w trakcie całego roku wygląda następująco:
Miesiąc Przychód ze stosunku
pracy
Zaliczka na podatek wg Polskiego Ładu
Zaliczka na podatek wg starych
zasad
Ujemna różnica w zaliczkach
Pobrana zaliczka na podatek w danym
miesiącu
styczeń 9500,00 805,00 672,00 133,00 672,00
luty 9500,00 805,00 672,00 133,00 672,00
marzec 9500,00 805,00 672,00 133,00 672,00
kwiecień 9500,00 805,00 672,00 133,00 672,00
maj 9500,00 805,00 672,00 133,00 672,00
czerwiec 9500,00 805,00 672,00 133,00 672,00
lipiec 9500,00 805,00 672,00 133,00 672,00
sierpień 9500,00 805,00 672,00 133,00 672,00
wrzesień 9500,00 805,00 672,00 133,00 672,00
październik 9500,00 805,00 672,00 133,00 672,00
listopad 9500,00 805,00 957,00 –152,00 957,00
grudzień 9500,00 805,00 1908,00 –1103,00 1908,00
Razem 114 000,00 9660,00 9585,00 75,00 9585,00
V. Uwagi końcowe
Nota aktualizacyjna uwzględnia stan prawny na dzień 8 stycznia 2022 r. W najbliż- szym czasie, zgodnie z deklaracjami rządu, przewidywana jest kolejna nowelizacja przepisów u.p.d.o.f., która ma wejść w życie w trakcie 2022 r. Na dzień oddania noty do druku nie były znane projekty zmian w ustawie. Z deklaracji rządowych wynika, że zmianie miałyby ulec zasady rozliczania m.in. ulgi dla klasy średniej oraz rozliczania zaliczki na podatek. Stąd też nie można wykluczyć, że zasady omówione w nocie oraz w publikacji „Kady i płace 2022” zostaną po raz kolejny zmienione w trakcie 2022 r.
