A C T A U N I V E R S I T A T I S L O D Z I E N S I S FOLIA OECONOMICA 127, 1993
Anna Szychta*
PARADYGMATY W NAUCE RACHUNKOWOŚCI W ŚWIETLE KONCEPCJI THOMASA S . KUHNA
1. WPROWADZENIE
Nauka rozpatrywana jako "u k ład dynamiczny i e w o lu c y jn y , pod l e g ł y określonym prawidłowościom"1 j e s t przedmiotem zainteresow ań f i l o z o f i i nauki. .W j e j ramach powstało szereg k o n c e p c ji w y jaś n ia
-o
ją c yc h mechanizm rozwoju wiedzy naukowej , wywodzących s i ę z r ó ż nych o r i e n t a c j i f i l o z o f i c z n y c h . Do n a j b a r d z i e j o r y g in a ln y c h n a l e ży p o d e jś c ie Thomasa S. Kuhna, k t ó r e p r z y n io s ło mu światowy r o z g łos oraz wywołało, trw a ją c e n a d a l, d yskusje nad nauką w z a k re s i e j e j f i l o z o f i i , s o c j o l o g i i i h i s t o r i i .
Główny zarys bądź pewne elementy k o n c e p c ji Kuhna próbowano wy korzystywać do c h a r a k t e r y s t y k i rozwoju różnych d y s c y p l i n nauko wych, w tym także ekonomicznych. Jedno z podstawowych pojęć t e j k o n c e p c ji, a mianowicie o k r e ś l e n i e "paradygmat" coraz c z ę ś c i e j pojaw ia s i ę w rozważaniach z zakresu o g ó ln e j t e o r i i rachunkowo ś c i oraz w wypowiedziach głównie amerykańskich i zachodnioeuro p e js k i c h metodologów rachunkowości.
Mgr, a s y s t e n t ' w Katedrze Rachunkowości UL.
1 S. A m s t e r d a m s k i , Między doświadczeniem a meta-i f i z y k ą . Z f i l o z o f i c z n y c h zagadnień rozwoju n a u k i, KiW, Warszawa 1973.
2
Na p rzyk ład n e o p o z y t y w iś c i, Ja k twórcy Koła Wiedeńskiego (M. S c h l i c k , R. Carnap, H. Re ic h e n b a c h ), a n t y p o z y t y w i ś c i , j a k : K. R. Popper, J . La k a to s, a także p r z e c iw n ic y obu stanowisk n p ,: T. S. Kuhn, P. F. Feyerabend oraz m a r k s i ś c i : L . Althaus-
K on struk cję nośną p r o p o z y c ji Kuhna tworzą oprócz p o j ę c ia "p a radygmat" terminy "nauka normalna" i " re w o lu c ja naukowa". Zdaniem Kuhna rozwój nauki polega na ro z w ija n iu pewnych t e o r i i naukowych opartych na jakimś paradygmacie .(nauka normalna) aż do momentu w y stą p ie n ia załamania w badaniach naukowych ( k r y z y s ) , będącego wy razem uświadomienia sobie przez teoretyk ów , iż o p i e r a ją c s i ę na starym paradygmacie n ie są w s t a n i e rozstrzygnąć problemów, które' ten paradygmat z r o d z i ł . P r z e j ś c i e do nowego paradygmatu stanowi r e w olucję naukową, a po j e j zakończeniu zmienia s i ę wzorzec nauki norm alnej.
A n a liz a poglądów na temat c h ara k te ru nauki rachunkowości bę dzie poprzedzona krótką p r e z e n ta c ją obszernie przedstawianego przez Kuhna schematu rozwoju wiedzy naukowej. Sądzimy, iż będzie to przydatne także d la tych p o l s k ic h rachunkowców, którzy podejmą próby o k r e ś l e n i a , czym są paradygmaty w rachunkowości.
Na początku konieczne j e s t w y j a ś n i e n ie , że Kuhn mówi t y l k o o poszczególnych d y sc y p lin a c h naukowych i dokonujących s i ę w nich przemianach, a nie o nauce danego okresu w ogóle, Nie staw ia s i ę więc p y t a n ia , czym j e s t in s t a n c j a zw ierzch nia wobec poszczegól nych nauk. Ponadto nakreślony przez niego erhemat odnosi s i ę do nauk przyro d nic zych. Sprawą otw artą j e s t - zdaniem Kuhna - czy k tó ra k o lw ie k z nauk społecznych o s ią g n ę ła już j a k i ś paradygmat, a z^tem, czy j e j rozwój "podpada" pod ten schemat.
Warto r o z s t rz y g n ą ć , czy rozwój rachunkowości, a więc d y s c y p l i ny s p o łe c z n e j, polega na zmianie "paradygmatycznych punktów w idze n i a " i rewolucyjnym przechodzeniu od jednego do drugiego sposobu o d z w ie r c ie d la n ia r z e c z y w is to ś c i gospodarczej, a zatem czy j e s t możliwe wskazanie w t e j empirycznej nauce stosowanej paradygmatów, a j e ś l i tak , to co j e stanowi.
U nik anie o d n ie s i e n ia do sensu terminów k o n c e p c ji Kuhna bądź n ied o stateczna ich.znajomość podczas wypowiedzi, w k tó ry c h często pada sformułowanie "paradygmat rachunkowości" prowadzi do n ieła d u term inologicznego oraz d y s k u s ji n i c n ie wnoszących do rozwoju nau k i rachunkowości i j e j m eto d o lo g ii.
2. KONCEPCJA ROZWOJU NAUKI THOMASA S. KUHNA
Kuhnowska w iz ja nauki i J e j rozwoju s t o i w o p o z y c ji do t r a d y cyjne g o obrazu rozwoju poznania naukowego, t j . k o n c e p c ji u z n a ją c e j , że rozwój nauki w odróżnieniu od innych d z ie d z in d z i a ł a l n o ś c i umysłowej ( f i l o z o f i i , l i t e r a t u r y , r e l i g i i i s z t u k i ) ma ch a r a k t e r kumulatywny i dokonuje s i ę w y łą c z n ie przez przejmowanie i e l i m i n a c j ą . Koncepcja ta oparta j e s t na z a ło ż e n ia c h f i l o z o f i c z nych radykalnego empiryzmu i pozytywizmu. Zgodnie z n ią nowe o- s i ą g n i ę c i a unie w a żn ia ją s t a r e , ponieważ z a w ie r a ją j e w sobie w u lep szo nej p o s t a c i , uwolniono od błędów i og raniczeń.
Tak nakreślona w iz ja rozwoju nauki - zdaniem Kuhna - n ie da s i ę pogodzić z rzeczyw istym i d zieja m i i rz e c z y w is tą p rak ty k ą ba dawczą uczonych, d la teg o s p rz e c iw ia s i ę on o c e n ia n iu poglądów nau kowych p r z e s z ło ś c i z punktu wid zenia kanonów i wzorców, j a k i e współcześnie zdobyły w nauce prawo ob yw atelstw a. Taka a h is t o r y c z n a ocena sugeruje bowiem m y ln ie , że uczeni w p r z e s z ł o ś c i zajmowali s i ę tymi samymi zagadnieniam i, k tó r e ro zw iąz u je s i ę obecnie.
Podstawową k a t e g o r ią k o n c e p c ji Kuhna - jak Już wspomniano j e s t p o j ę c i e paradygmatu badawczego. Termin ten ma raz sens g l o balny i obejmuje w s z y s tk ie z in t e r n a c jo n a liz o w a n e przekonania grupy naukowej; w drugim znaczeniu stanowi pewien d o n io s ły ro d za j tych przekonań, c z y l i podzbiór tych pierw sz ych . Globalne znaczenie t e go terminu wymaga uznania i s t n i e n i a n ie z a le ż n y c h wspólnot nauko wych, gdyż paradygmat o k re ś la to , co j e s t wspólne wszystkim c z ł o n kom danej wspólnoty i t y l k o im. W szystkie wspólne n a s ta w ie n ia o- sób u p ra w ia ją c yc h daną s p e c ja ln o ś ć s k ł a d a j ą s i ę na paradygmat w sen sie globalnym, c z y l i na "matrycę d y s c y p l i n a r n ą " 3 .
L i s t a "czynn ik ó w ", k tó r e można z a l i c z y ć do paradygmatów sensu s t r i c t o j e s t r o z l e g ł a . S k ła d a ją s i ę na n ią p o d r ę c z n ik i i monogra f i e p rz e d s ta w ia ją c e wzory rozwiązań problemów i oprzyrządowanie l a b o r a t o r y j n e , s o c jo lo g ic z n a c h a r a k t e r y s t y k a s p o łe c z n o ś c i uczonych i z a ło ż e n ia on to lo g ic zn e co do s t r u k t u r y ś w ia t a . Zasadnicze zna c z en ie d la d z i a ł a ń poznawczych grupy mają te spośród paradygma
3 T. S. K u h n, Owa bieguny. T ra d y c ja i nowatorstwo w bada n iach naukowych, PIW, Warszawa 1985.
tów, któ re o k re ś la autor Jako symboliczne u o g ó ln ie n ia , modele i okazy.
Owa pierwsze są przedmiotem zain tere so w an ia f ilo z o f ó w . Symbo l i c z n a uogdlnXenia . to wyrażenia, z których grupa ko rz y sta w spo sób nieproblem atyczny i które mogą być od razu u j ę t e w ja k ą ś f o r mułę lo g ic z n ą , na p rzykład ( x ) , ( y ) , ( z ) , F ( x , y, z ) . Są to f o r malne lub gotowe do f o r m a l i z a c j i s k ł a d n i k i matrycy d y s c y p l i n a r n e j .
Modele d o s ta rc z a ją grupie preferowanych przez nią a n a l o g i i , a gdy są mocno akceptowane - to i o n t o l o g t i .
Okazy natomiast to konkretne rozw iązania poszczególnych p ro blemów, uznawane przez grupę za paradygmatyczne w normalnym sen s i e tego słowa. Termin "okaz“ oddaje zatem p o j ę c ie "paradygmat" w węższym znaczeniu.
Uchwycenie r o l i , jaką odgrywają te t rz y s k ł a d n i k i matrycy dy s c y p l i n a r n e j j e s t I s t o t n e dla zrozumienia wspólnoty jako wytwór cy r z e t e l n e j wiedzy 1 i n s t a n c j i j ą o c e n i a j ą c e j . Ic h przeobraże nia mogą p rzyczyn iać s i ę do zmian zachowań badawczych, wpływać na p r z e s u n ię c ie s i ę zainteresowań badawczych grupy oraz na stosowane w n i e j wzory w e r y f i k a c j i .
Nauka normalna to d z i a ł a l n o ś ć , k t ó r e j większość uczonych w nieu nik niony sposób poświęca prawie c a ł y swój czas, o p i e r a ją c a s i ę na za ło ż e n iu , że uczeni wiedzą, j a k i j e s t ś w i a t 4 . Termin "nauka normalna" oznacza badania w y ra s ta ją c e z jednego lub szeregu t a k ic h o s ią g n ię ć naukowych p r z e s z ł o ś c i , k tó re dana społeczność uczo nych a k t u a ln ie akceptuje i t r a k t u j e jako fundament swej d a ls z e j p r a k t y k i .
"Od czasów p r e h is t o r y c z n e j s t a r o ż y t n o ś c i jedna d zied zina w ie dzy po d r u g ie j p rz e k ra c z a ła w swym rozwoju punkt, k tó ry d z i e l i j e j d z i e j e - mówiąc słowami h is t o r y k a - na p r e h i s t o r i ę i h i s t o r i ę w ła ś c i w ą " 5. P r z e j ś c i e danej d y s c y p l in y naukowej do okresu h i s t o r i i w ła ś c iw e j następowało wówczas, gdy mogła s i ę ona oprzeć na dobrze uzasadnionych fundamentach, tzn. wtedy, gdy u p ra w ia ją c y tę d ysc y p l i n ę zd o b yli paradygmat, k tó ry mógł nadać kierunek c a ł e j g a łę z i w ie d zy.
4
T. S. K u h n, S tr u k tu r a r e w o l u c j i naukowych, PWN, Warsza wa 1968.
U życie paradygmatu p o s łu ż y ło Kuhnowi do od róż nien ia w swej p ie rw o tn e j k o n c e p c ji w cześniejszego, t j . przedparadygmatycznego i p óźniejszego, c z y l i paradygmatycznego okresu w rozwoju p oszczeg ól nych d y s c y p l i n . W pierwszym o k r e s ie p r z e d s t a w i c i e l e o k r e ś lo n e j d y s c y p l in y p o d z ie le n i są na w ie le zw alc zając ych s i ę s z k ó ł, z ktÓ4 rych każda r o ś c i sobie p r e t e n s je do kompetencji w danej p r o b le matyce, le c z podchodzi do n i e j w odmienny sposób. Wtedy w owej d y s c y p l i n i e panuje przekonanie, że w s z y s tk ie f a k t y , k tó r e mogą p rz y c z y n ić s i ę do j e j rozwoju są ważne. Gromadzenie faktów ma ch a r a k t e r przypadkowy, a ic h i n t e r p r e t a c j a przez różnych p r z e d s t a w i c i e l i prowadzi do w ie lu rozbieżnych wniosków. Po tym stadium, na- skutek zazwyczaj ja k ie g o ś ważnego o s i ą g n i ę c i a , n as tęp u je p r z e j ś c i e do okresu paradygmatycznego. W tym o k re s ie z n i k a j ą w s zy s t k i e bądź prawie w szystk ie s z k o ły , co pozwala na s k u te c z n ie js z e d z i a ł a n i e p r z e d s t a w i c i e l i p o w s ta łe j s p o łe c z n o ś c i. P rac e naukowe okresu paradygmatycznego s t a j ą s i ę n iezro zu m iałe d la p r z e c i ę t n i e wykształconego o d b iorcy, a badania uprawiane przez ja k ą ś grupę p r z e k s z t a ł c a ją s i ę w zawód bądź - co n ajm niej - w odrębną d y sc y p l i n ę .
P r z e j ś c i e do drugiego okresu w matematyce i a stro n o m ii n a s t ą p i ł o już w s t a r o ż y t n o ś c i , w w ię k szo ści nauk f iz y c z n y c h w wieku X IX , zaś w n ie k tó ry c h naukach społecznych zachodzić może równie dobrze w sp ółcz eśn ie 6 .
Na naukę normalną, c z y l i pracę badawczą opartą na paradygma c i e , s k ła d a ją s i ę t r z y k l a s y zagadnień: badanie i s t o t n y c h faktów, k o n f ro n t a c ja faktów z t e o r i ą i uszczeg óło w ienie t e o r i i .
Celem nauki normalnej n ie j e s t t y l k o uzyskiw anie czegoś nowe go. Rozwiązanie problemu w z a k re s ie t e j nauki polega na o s i ą g n i ę c i u przewidywalnego wyniku w nowy sposób i wymaga r o z w i k ła n i a l i cznych łamigłówek matematycznych, te o re tyc z n y c h i instrum entaln ych. Badacze w ramach nauki normalnej n ie są za in te re so w a n i obaleniem t e o r i i paradygmatycznej, gdyż stanowi ona d la n ich r a c j ę ic h nau kowego b y tu , którego celem j e s t rozwiązywanie łamigłówek i uzy skiw an ie ja k n a jw ię k s z e j zgodności t e o r i i z fa k ta m i. Termin " ł a migłówka" rozumie Kuhn w potocznym znaczeniu - ja k o s p e c j a ln y
ro-ć
dzaj problemu, któ ry słu ż y ć może za sprawdzian pomysłowości i b i e g ł o ś c i w jego rozwiązywaniu.
W ramach badart nauki normalnej moie d ojść do uświadomienia so b ie anom alii ( t j . częściowego odstępstwa natury od oczekiw ań), k tóre j e s t źródłem zmian t e o r i i . Nowa t e o r i a pojawia s i ę po z a ł a maniu s i ę in s t y tu c jo n a l n y c h metod rozwiązywania problemów'. K ry z y sy w poszczególnych d y sc yp lin a c h są koniecznym warunkiem wstępnym p o ja w ie n ia s i ę nowych t e o r i i . "W s zy s tk ie kryzysy zaczynają s i ę od z a w ik ła n ia s i ę paradygmatu i wynikającego stąd r o z l u ź n ie n i a r e guł badań in s t y t u c j o n a l n y c h . Pod tym względem badania w o k re s ie kryzysu przypominają bardzo dociek a nia z окгези przedparadygma- tycznego z tą t y l k o r ó ż n ic ą , że te ra z różn ice między
stanowiska-□
mi są mniejsze i d o k ła d n ie j sformułowane" . Kryzysy kończą s i ę pojawieniem s i ę nowego kandydata do s p e ł n i e n i a r o l i paradygmatu i idącą za tym walką o jego uznanie. P r z e j ś c i e do następnego p a ra dygmatu n ie j e s t procesem kumulatywnym, ani n ie n astępuje w wy niku uszczegółowienia bądź rozsz erzenia starego paradygmatu. Nowy paradygmat bądź w y sta rc z a ją c e do jego sprecyzowania wzmianki po j a w i a j ą s i ę n ag le, czasem np. przychodzą one do głowy uczonemu w
O
nocy . Po dokonaniu s i ę tego p r z e j ś c i a , zmienia s i ę także punkt widzenia uczonych co do zakresu badań, ic h metod i celów.
P r z e j ś c i e do nowego paradygmatu oznacza w y s tą p ie n ie r e w o l u c j i naukowej. Zmiana paradygmatu s p ra w ia , że uczeni in a c z e j widzą ś w ia t , k t ó r y j e s t przedmiotem ic h badania. Zmienia s i ę wtedy
ję-/
zyk, s t r u k t u r a problem atyki lub wzorzec nauki normalnej.
Zdaniem Kuhna i s t n i e j ą pewne przyczyny s p r a w ia ją c e , że rewo l u c j e w nauce pozostają niemal n ie d o s tr z e g a ln e . Są nimi podręcz n i k i naukowe, ic h pop u la ryz a cja i wzorowane na n ich prace f i l o z o fic z n e . Chodzi mu t u t a j o sposób p i s a n i a tych p rac : r e j e s t r u j ą
\
one t rw a łe reZ’u l t a t y minionych r e w o l u c j i i w ten sposób wskazują na podstawy współczesnej t r a d y c j i nauki norm aln ej. P r z e d s t a w ia ją zatem rozwój swej d y s c y p l in y jako proces l i n i o w y , dążący do o s i ą g n i ę c i a j e j stanu obecnego.
7 K u h n, S t r u k t u r a . . . , s. 82-93; t e g o ż , * D w a . . . , Sv 239-254.
Q
ParadvQrat^nwc^ScnurTowscb
W
Przyczynami przyjmowania przez uczonych nowych paradygmatów s ą :
1) umiejętność rozwiązywania przez propagatorów nowego p a ra dygmatu zagadnień, któ re doprowadziły do kryzysu w c z e ś n ie js z y pa radygmat,
2) możliwość p r e d y k c ji z j a w is k , k tó ry c h w o k r e s ie panowania po przedniego paradygmatu n i k t n ie przewid ywał.
Poprzez rew o lu cje dokonujące s i ę w poszczególnych d y s c y p l i nach realizow any J e s t postęp w z a k re s ie nauki n orm alnej. Wynikiem szeregu rew olucyjnych przemian w d y s c y p lin a c h naukowych, p r z e d z i e la j ą c y c h okresy funkcjonowania nauki normalnej j e s t - ja k podkre-1 ś l a KuhnltJ w zakończeniu sw ojej rozprawy - w sp aniale przystosowany zestaw n a rz ę d z i, k tó ry nazywamy nowoczesną wiedzą naukową. K o l e j ne s t a d ia tego procesu odznaczają s i ę wzrostem w y s p e c ja liz o w a n ia i zróżnicow ania.
J . ANALIZA WYBRANYCH POGL/\OOW NA TEMAT ISTOTY PARA0YGMA1OW W NAUCE RACHUNKOWOŠCI
Brak jednoznacznego stan ow iska Kuhna w o d n ie s i e n iu do tego, czy pod nakreślony przez niego schemat rozwoju nauki d a ją s i ę pod porządkować nauki społeczne prowadzi do dwóch zasadniczych postaw
i n te r p r e ta t o r ó w jego k o n c e p c ji:
1. Uznania, że schemat ten udnosi s i ę t y l k o i w y łą c z n ie do dy s c y p l i n p rzyro d nic zych i n ie J e s t możliwe dopasowania go do nauk społecznych, gdyż te ró żn ią s i ę od p ierw szych n ie t y l k o przedmio tem, le c z także metodami badawczymi oraz charakterem rozwoju;
2. Odnoszenia t e j k o n c e p c ji także do nauk s p ołe czn ych, le c z z uwzględnieniem t y l k o n ie k tó ry c h znaczeń zastosowanych przez Kuhna terminów bądź ic h m o d y f i k a c j i ; odnosi s i ę to s z c z e g ó ln ie do p o j ę c i a "paradygmat".
N ie k tó rz y t e o r e t y c y rachunkowości - głównie zachodni - z a i n s p i rowani koncepcją Thomasa Kuhna p o d j ę l i próby sprecyzowania p a r a dygmatów w rachunkowości i tym samym r o z b u d z i l i d y sk u s ję wokół
te-go problemu. Poglądy Richarda M a tte s s ic h a - jak s i ę wydaje - b yły tu n a j b a r d z ie j znaczące.
• P rz e śle d z e n ie głównych stanowisk dotyczących paradygmatów w nauce rachunkowości da nam możliwość odpowiedzi na następ u jąc e py t a n i a :
1. J a k i e znaczenie p o ję c ia "paradygmat" dominuje w naszej dy s c y p l i n i e ?
2 Czy w rachunkowości dochodziło do powstania anom alii i r e wolucyjnych przemian paradygmatów?
3. Czy nauka rachunkowości j e s t d y s c y p lin ą jedno- czy w ielo- paradygmatyczną?
Uzyskanie tych odpowiedzi będzie pomocne przy próbie sformu łowania własnych przemyśleń na ten temat.
Uo znaczących należą wypowiedzi D. S c h n e id e r a 11, k tó ry s ą d z i, że koncepcja paradygmatów odznacza s i ę n i e j a s n o ś c i ą i dopóki nie będą wyraźnie sprecyzowane cechy, j a k i e powinny j e charakteryzować, dopóty będą powtarzać s i ę s y t u a c je , że l i c z n i naukowcy - ekonomi ś c i o g ła s z a ją swoje prace jako paradygmatyczne, co zazwyczaj wywo ł u j e słuszną i r y t a c j ę słuchaczy. Podobnie, ja k długo n ie będą wy mienione k r y t e r i a dotyczące l i c z b y i znaczenia wspólnot naukowców, którzy w sw ojej naukowej d z i a ł a l n o ś c i k i e r u j ą s i ę tym samym p a ra dygmatem, pozostanie sprawą o tw a rtą , ja k rozg ra n iczyć o s i ą g n i ę c i a naukowe mające ch a ra k te r rewolucyjny w nauce od zarozumiałych r o szczeń do g ło sz en ia prawdy j a k i e j ś monopolistycznej szkoły wyż s z e j , która w r z e c z y w is to ś c i o f e r u je swoim studentom wiedzę typu "worek jako m a t e r i a ł do pakowania".
Wspomniany autor zastanawia s i ę także nad tym, co uznać za paradygmaty w nauce o gospodarce p r z e d sięb io rs tw a ( B e t r i e b s w i r t s c h a f t s l e h r e ) , t j . d y s c y p l i n i e naukowej, do k t ó r e j t e o r e t y c y n i e mieccy za lic z ,a ją takżę problematykę rachunkowości. Przyjmuje on termin "paradygmat'.' w znaczeniu wzorca rozwiązań problemów, przyr kładu s wzorcowego, stanowiącego wytyczną do rozwiązywania p ozosta ły c h problemów. Uważa, że za t a k i e wzory rozwiązań mogą być uzna ne metody matematyczne, któ re u m o żliw iły rozw iązanie w ie lu zagad nień ekonomicznych, ja k np. rachunek nieskończoności (w
mikroeko-11 0. S c h n e i d e r , G eschichte b e t r i e b s w i r t s c h a f t l i c h e r T h eorie, München, Wien 1901.
n o m ii), programowanie l i n i o w e , a także tech n ika podwójnej k s ię g o wości jako prosta metoda matematyczna, k tó rą t r a k t u j e s i ę od k i l ku wieków jako bazę dla t e o r i i rachunku wyników i wyceny.
Komponentem matrycy d y s c y p l i n a r n e j , t j . paradygmatu w szerokim znaczeniu, są symboliczne u o g ó ln ie n ia ( j e s t to ro d za j paradygma tu w wąskim s e n s i e ) . Symboliczne u o g ó ln ie n ia w p o s t a c i wzorów ma tematycznych są formułowane - ja k sądzi Schn eid er - w nauce rachun kowości, np. funkcja zu życia benzyny w f i r m i e Otto-Motoren jako p rzykład f u n k c j i zużycia może posłużyć do w y ja ś n i e n ia problemu zu ży c ia czynników p r o d u k c ji.
Jego zdaniem p o ję c iu "paradygmat" w wąskim znaczeniu brakuje- cechy m i e r z ą l n o ś c i , a zatem i w ła ś c iw o ś c i powtórnej sprawdzalno- ś c i , k tóre są niezbędne d la odrzucenia bądź a k c e p t a c j i t e o r i i nau kowej. W związku z tym koncepcja paradygmatu w wąskim s e n s ie s t a je s i ę n iep rz y d a tn a , a c i wszyscy, k tó rz y po n ią będą s ię g a ć n ie wniosą n ic nowego do metodologicznych dociekań w danej d y s c y p l i n ie naukowej. Natomiast s z e ro k ie rozumienie omawianego terminu ma i s t o t n e znaczenie d la o k r e ś le n ia metod badawczych, którym i k i e r u j ą s i ę naukowcy tworzący pewną wspólnotę w ramach j a k i e j ś dy s c y p l i n y .
Pojęciem "paradygmat" w s e n s ie zarysowanych te n d e n c ji badaw czych w nauce rachunkowości p osługuje s i ę w ie lu teoretyk ów , j a k : M. C. W e l l s , J . E. B u t t e r w o r t h , A. B e lk a o u i i R. M a t t e s s i c h 12. W e lls jako pierwszy - zdaniem M a t te s s ic h a - z a j ą ł s i ę problemem pa radygmatów w nauce rachunkowości. Uważa on o p a r c ie wyceny na war t o ś c i nabycia i związany z n ią aspekt rachunkowości za s t a r y pa- radygmat obciążony kryzysem . Sądzi ponadto, że od przełomu l a t p i ę ć d z i e s i ą t y c h i s z e ś ć d z ie s i ą t y c h toczy s i ę w nauce
rachunkowo-12
R. M a t t e s s i c h , Forschungsprogramme und P a r a d i g men im Rechnungswesen unter Betonung der Agency-Informationsana- l y s e , "In fo rm a t io n und W i r t s c h a f t l i c h k e i t " , Sonderdruck, Hanno ver 1985, s. 678.
M. C. W e 1 1 s, A R e v o lu t io n in Accounting Thought, "The Accounting Review" 1976, No 51, s . 471-482, [ c y t . za:3 R. M a t- t e s_s i с h, K o n f l i k t r e s o l u t i o n in der W is s e n s c h a ft - zur An wendung der Metóde von Thomas Kuhn, Sneed und S te g m ü lle r ln der S o z i a l - und W i r t s c h a f t s w i s s e n s c h a f t e n , Sonderdruck aus Unterneh mungsbezogene K o n f l ik t f o r s c h u n g , Berü cht über d ie Tagung in B e r l i n , A p r i l 1978, C. E. P oeschel V e r l a g , S t u t t g a r t 1978, s. 265
.
ści walka paradygmatów, k t ó r e j celem j e s t dążenie do b a r d z i e j r e a l i s t y c z n e j sprawozdawczości finansow ej niż zapewnia to t r a d y c y j na rachunkowość.
N iek tórzy t e o re t y c y nauk społecznych, w tym także P in d er i Moore, wypowiadający s i ę na temat paradygmatów w nauce o r g a n iz a c ji, z a l i c z a j ą nauki społeczne do d y s c y p l in m ultiparadygmatycznych14. Znaczy to, że w poszczególnych naukach społecznych j e s t n ie m o ż li we jednoznaczne panowanie jednego paradygmatu, le c z koegzystuje w nich k i l k a panujących, i konkurujących ze sobą paradygmatów.
Praca W ellsa n ie b r o n i ła multiparadygmatycznego ch ara k te ru r a chunkowości, a le także n ie d o s t a rc z a ła dowodu przeciwko niemu. "W rachunkowości żaden paradygmat dotychczas jednoznacznie n ie domi nuje nad Innymi, a paradygmat określony przez W e lls a jako »staryfc c i ą g l e jeszcze odgrywa Is t o t n ą r o l ę " l j
M a tte s s lc h p rzyzn a je , Iż ro z r ó ż n ie n ie przez Kuhna d z i a ł a l n o ś c i naukowej "norm alnej" i " r e w o l u c y jn e j" j e s t t r a f n e , Jednak s i ł a przekonywania nowego, zwycięskiego paradygmatu j e s t o w ie le s i l n i e j s z a w naukach przyrodniczych niż w społecznych. W tych o s t a tn ic h często jeden paradygmat n ie dominuje jednoznacznie nad i n nymi, le cz k i l k a paradygmatów współpanujących nadaje kierunek rozwoju nauce normalnej.
Wyražáne są o p i n ie , że z powodu p lu ra liz m u paradygmatycznego nauk społecznych n ie może być w o d n ie s ie n iu do nich zastosowany Kuhnowski model rozwoju nauki. M a tte s s lc h podaje jako argument przeciwny to, iż - ś c i ś l e b io rą c - również w f i z y c e panuje tego t y pu p lu r a liz m , ponieważ od d z i e s i ę c i o l e c i n ie można w n i e j pokonać p r z e p a ś c i, jaka i s t n i e j e pomiędzy ogólną t e o r i ą względności a teo r i ą kwantów16.
Na z a rz u t, że w l i t e r a t u r z e z d ziedziny nauk społecznych i dy s c y p l i n ekonomicznych w szczeg ó lno ści wyrażenie "paradygmat" j e s t używane w całkiem, innym sen sie n iż wynika to z k o n c e p c ji Kuhna, czego przykładem może być rozumienia W e lls a , M a tte s s ic h odpowia da, że n ie w ą t p liw ie c a łk o w it e zan iechan ie h i s t o r y c z n e j zasady war t o ś c i nabycia na rzecz np. zasady w a rto ś c i b ie ż ą c e j wywołałoby
14 M a t t e s s i c h , K o n f l i k t r e s o l u t i o n . . . , s. 265. 15 Tamże, s. 266.
ogromne s k u tk i zarówno w finansowym, Jak i gospodarczym z a k r e ś l a . Czy oznaczałoby to jednak zmianę paradygmatu?
P a tr z ą c z teoretycznego punktu wid zenia - konkluduje d a l e j Mat t e s s l c h - zmiana paradygmatu musi być b a r d z i e j zasadniczego rodza j u . Można by mówić o zmianie paradygmatu w rachunkowości, gdyby n a s t ą p i ł o z a s t ą p i e n ie obecnie akceptowanej k o g n ity w n o - teo re ty c zn ej bazy rachunkowości bazą in s t ru m e n ta ln o - te o r e ty c z n ą , k tó ra w y j a ś n i a ła b y , j a k i system rachunkowości J e s t odpowiedni (optymalny bądź quasi optymalny) d la określonego c e lu Inform acyjnego. Taka i n s t r u mentalna koncepcja im plikowałaby gruntowną zmianę, tak w t e o r i i , ja k i p rak tyce rachunkowości. Wtedy dążenia do wyceny np. na pod-- s ta w ie w a rto ś c i b i e ż ą c e j s ta n o w iły b y cząstkowe propozycje przygo towawcze do nowego, b a r d z i e j pojemnego paradygmatu.
Podzielamy odczucie a u to ra , u w z g lęd niając s z e ro k ie rozumienie terminu "paradygmat", że p r z y j ę c i e nowego paradygmatu musi zmienić albo co najm niej i s t o t n i e zmodyfikować te o re tyc z n e u j ę c i e z a ł o żeń, s t r u k t u r y i celów rachunkowości. Skutkiem t e j zmiany, a n ie J e j przyczyną może być zastosowanie określonych metod wyceny skład ników majątkowych.
Warunków tych n ie s p e łn ia c a ł k o w i c i e propozycja przedstawiona przez B u t t e r w o r t h a , k tó ry p o s t u lu je sześć n astęp u jąc ych paradygma tów rachunkowości17:
a ) wycena I (w a rto ść a k tu a ln a , koszt b i e ż ą c y ) , b) wycena I I ( t e o r i a podziału r y z y k a ) ,
c ) wycena I I I ( t e o r i a rynku finansow ego),
d) zarządzanie i powiernictwo I ( h i s t o r y c z n y koszt n a b y c i a ) , e ) zarządzanie i pow iernictw o I I ( t e o r i a a g e n c j i ) ,
f ) zarządzanie i powiernic two I I I ( t e o r i a i n f o r m a c j i asymetry« c z n e j ) .
W nawiasach określone -zostały koncepcje w łaściw e d la badań p ro wadzonych w ramach poszczególnych paradygmatów.
M a tte s s ic h zastanawia s i ę , czy tak sformułowane paradygmaty są wobec s i e b i e konkurencyjne i s tw ie r d z a , że między n iek tó ry m i pa radygmatami B u tte rw o rth a można zauważyć r y w a l i z a c j ę , le c z na pewno
17 3, E. B u t t e r w o r t h, H. F a 1 k, F i n a n c i a l Re p o r tin g Theory and A p p l i c a t i o n to the O i l and Gas I n d u s t r y in Ca nada, Hamilton,. Ont. 1985, [ c y t . z a : ] M a t t e s s i c h , F o r schungsprogramme..., s. 677.
nie między wszystkimi sześcioma. Dodaje, że paradygmaty te są ze sobą powiązane i mają c h a ra k te r r a c z e j ewolucyjny niż r e w o lu c y j ny. D ostrzegając wzajemny związek trz ech pierwszych i trzech na stępnych paradygmatów M a tte s s ic h uznaje za właściw e w yróżnienie dwóch, k tóre o k r e ś l a j ą c h a ra k te r badań w nauce rachunkowości:
1) paradygmat wyceny s t w ie r d z a j ą c y , iż głównym zadaniem rachun kowości j e s t dokonywanie wyęeny,
2) paradygmat zarząd czo-p ow iern iczy, zgodnie z którym z a s a d n i czym zadaniem rachunkowości j e s t zapewnienie ochrony majątku po wierzonego przez w ł a ś c i c i e l a zarządowi, c z y l i fun kcja tzw. k o n tro l i p o w i e r n ic z e j.
Taki p od z iał prowadzi do wyróżnienia wśród teoretyków rachun kowości dwóch wspólnot naukowych. Do p ie rw s z e j należy z a l i c z y ć ty c h , którzy widzą ogólny c e l rachunkowości finansow ej w pomiarze zysku je d n o s tk i gospodarczej. Rachunkowość finansowa służy wobec tego osobom lokującym p ie nią d z e w a k c ja c h , na rachunkach bankowych
1 R
i t p . , drobnym ciułaczom i spekulantom . Drugą wspólnotę tworzą natomiast t e o re t y c y uznający, iż głównym celem rachunkowości f i nansowej j e s t d o s ta rc z en ie danych do k o n t r o l i w y p e łn ie n ia przez zarząd i załogę f u n k c j i p o w ie r n ic z e j nad majątkiem. Jednak te dwa "ugrupowania" n ie obejmują w szystk ich teoretyków rachunkowości. P o z o s tają Je sz c z e c i , którzy uważają, że zadaniem rachunkowości j e s t zaspokajanie różnych potrzeb in fo rm a c y jn y c h , c z y l i d o s t a rc z a n ie in fo r m a c ji w ie lu odbiorcom (k iero w n ic tw u p r z e d s ię b io rs tw a , załodze, bankowi, przedstaw icielom państwa). Z tego wynika, że w swoich badaniach k i e r u j ą s i ę odmiennym paradygmatem od dwóch wcze ś n i e j wymienionych. M a tte s s ic h proponuje nazwać go paradygmatem in- form acyjno-strategicznym ( In f o r m a tio n s - s tr a t e g is c h e s Paradigma) . Odnosi s i ę on do programów badawczych, k tó ry c h efektem są zarówno in form acyjne t e o r i e a g e n c j i , ja k i nowoczesne t e o r i e rynku k a p i tałowego ( s z c z e g ó ln ie " c a p i t a l a s se t p r in c in g t h e o r y " ) . M a tte s s ic h przyjmuje teo re tyc z n e zało że n ia o p róbie wyparcia tra d y c y jn e g o pro gramu badawczego zarządczo-powierniczego (ang. " a l l o c a t i o n p r i n c i p l e " bądź " s t e w a r d s h ip " , niem. Management-Treuhandprogramm) przez nowszy program dotyczący wyceny. Każdy z n ich omawia w trzech etapach ( f a z a c h ) , przy czym poszczególne etapy odpowiadają
mniej w ię c e j jednemu z paradygmatów w u ję c i u B u tte rw o rth a (s c h e mat 1).
S c h e m a t 1
Paradygmaty rachunkowości według M a tte s s ic h a
R A C H U N K O W O Ś Ć
Ź r ó d ł o : Opracowanie własne na podstawie R. M a t t e s - s i c h, Forschungsprogramme und Paradigmen im Rechnungswesen unter Betonung der Agency In f o r m a tio n s a n a ly s e , " In f o r m a t io n und W e r t s c h a f t l i c h k e i t " Sonderdruck, Hannover 1985; t e n ż e , At Attempt to Apply L a k a t o s ’ Reserach Programmes, S te g in u lle rs Theo ry Nets and Bunge’ s Fam ily of Reserach F i e l d s to Accounting Theo r y , Sonderdruck aus L o g ik , Philosop h y of S ie n c e and Epistem olo- gy, Wien 1907.
Faza pierwsza paradygmatu zarządczo-powierniczego (programu ba dawczego nr 1 ), t j . paradygmat p od ziału na okresy ( p e r i o d y z a c j i ) o p ie r a s i ę na s tw ie r d z e n iu , że główne zadanie rachunkowości f i n a n sowej polega na p o d z ia le kosztów n ab ycia czynników p ro d u k c ji na produkty różnych okresów obrachunkowych, aby w ten sposób um o żli w ić u s t a l e n i e wyniku d z i a ł a l n o ś c i p r z e d s ię b io rs tw a w p oszczegól nych okresach obrachunkowych d la celów k o n t r o l i p o w i e r n ic z e j.
19 C harak terystyczn e d la tego paradygmatu są następ u jąc e zasady ; 1) wycena oparta na koszcie historycznym (cena n a b y c ia , koszt w y tw o rz e n ia ),
2) zasada współmierności kosztów i dochodów,
3) r o z l i c z a n i e am ortyzacji i innych kosztów w .c za s ie ,
4) funkcja powiernic za (s t e w a r d s h ip ) sprawozdawczości f in a n s o wej pomiędzy d y re k c ją a w ł a ś c ic ie le m ,
5) zasada c i ą g ł o ś c i d z i a ł a n i a p r z e d sięb io rs tw a (g oing co n c e rn ). Przy tym pod ejściu. uważa s i ę wycenę n ie za funkcję rachunkowo ś c i , le cz rynku. Zadaniem rachunkowości j e s t przetw orzenie danych tr a n s a k c y jn y c h , a n ie wycena, ponieważ główny księgowy zobowiąza ny j e s t składać sprawozdania z faktów, a nie z o p i n i i i ocen za i s t n i a ł y c h faktów. Podstawą p rze d sta w ie n ia t r a n s a k c j i p r z e d s i ę bio rstw a są zagregowane dane kosztowe, a szczególny n acisk k ł a dzie s i ę na s t a ł o ś ć , obiektywność i w e r y f i k a c j ę kosztów.
Z ałoż en ie podziału na okresy, dominujące od dawna w p rak tyce rachunkowości, z o s ta ło t e o r e t y c z n i e opracowane przez Schmalenbacha (1919) i jego kontynuatorów (np. K o s io la w 1956, 1970 i 1978; Patona w 1922) i w p u b lik a c ja c h American Accounting A s s o c ia t io n z l a t t r z y d z i e s t y c h . W późniejszym o k r e s ie zajmował s i ę nim głównie I j i r i (1967, 19B1) .
Paradygmat a g e n c ji dotyczy problem atyki kontraktów pracy bądź kontraktów menedżerskich. Pierwszymi opracowaniami na ten temat b yły p u b l i k a c j e Coase’ a (1931), H. Simona (1951), alo ogólna te o r i a omawiająca stosunki między pryncypałem a zarządem z o s ta ła r o z w in ię t a dopiero w la t a c h s ie d em d zies ią tyc h (np. w ekonomii przez Alc hian a i Oemsetza 1972, a w d z i e d z in i e ekonomii p rz e d się b io rs tw a przez Jensena i Mechlinga 1976). B u tte rw o rth z a l i c z a do tego pa radygmatu także prace Wattsa i Zimmermana (1978/1984; 1979/1984), k tórzy p o d k re ś ja ją "pozytywny" c h a r a k te r swoich t e o r i i i próbują ukazać zależność między t e o r i ą a g e n c ji a rachunkowością. Em piry cznych testów do p ie rw o tn e j t e o r i i a g e n c ji d o s t a r c z a ją prace R. Holthausena 1 R. L e ftw ic h a .
M a tte s s ic h uważa, że i s t n i e j e ró ż n ic a między pierw otną - głów n ie deskryptywną - a p ó ź n iejszą - a n a lity c z n ą - t e o r ią a g e n c ji, co
z n a la z ło wyraz w r o z ró ż n ie n iu przez niego paradygmatu a g e n c j i i paradygmatu inform acyjn o-agencyjnego.
Główne zagadnienia p ie rw o tn e j t e o r i i a g e n c j i to:
1) koszty a g e n c ji spowodowane ró ż n ic ą in te resów między pryn- cypałem (np. w ł a ś c i c i e l e m , kred ytod aw cą), a agentem (menedżerem, k r e d y t o b i o r c ą ) , np. koszty zarządu, u t r a t a zysku na skutek s p rz e czności poglądów oraz potrzeb w ł a ś c i c i e l a i menedżera;
2) o k r e ś le n ie warunków tak ieg o k o n tra k tu , k t ó r y u m ożliw iałby optymalne - w sen sie punktu P a re to - motywacje oraz p o d z ia ł ryzyka między w ła ś c ic ie le m a zarządem.
P o s t u l u je s i ę , aby menedżer b y ł tak motywowany, by jego i n t e resy zgadzały s i ę z in te res a m i p r y n c y p a ła , a koszty a g e n c j i redu kowane b y ły do minimum. Zaobserwowano w tym z a k r e s ie i s t o t n ą za le żn o ś ć : im słab sze bodźce motywacyjne, tym większe koszty nadzo ru zarządu. Is t o t n e j e s t więc u względnienie tych z a le ż n o ś c i w ne gocjowaniu warunków ko ntrak tu między ekonomicznymi stronami i
System in form acyjn y rachunkowości, o p a rty na t e j t e o r i i , s t a nowi podstawę prawidłowego r o z l i c z e n i a s i ę ekonomicznego agenta przed pryncypałem oraz umożliwia ocenę d z i a ł a ń agenta. Osoby p ro wadzące rachunkowość s p e ł n i a j ą natom iast podwójną r o l ę , d z i a ł a j ą zarówno na rzecz przyjmującego, jak i s k ła d a ją c e g o r o z l i c z e n i e .
Paradygmat in fo rm acyjno-agencyjny uznany przez M a t te s s ic h a za t r z e c i ą fazę programu badawczego nr 1 pow stał w wyniku p o łąc z e n ia
20
t r a d y c y j n e j t e o r i i a g e n c ji z ekonomiką i n f o r m a c j i opracowaną przez Marschaka w la t a c h p i ę ć d z i e s i ą t y c h i s z e ś ć d z i e s i ą t y c h , a na s tę p n ie ro z w i n ię t ą głównie przez teoretyków rachunkowości z
ukie-20
Ekonomika i n f o r m a c j i o k re ś la n a podejściem oceny in f o r m a c j i wywodzi s i ę z k o n c e p c ji ekonomii i s t a t y s t y c z n e j t e o r i i d e c y z j i o raz p oz ostaje w 3ilnym związku z nowoczesną rachunkowością. Przed miotem za in tere so w an ia ekonomiki in f o r m a c j i są in fo rm a c je i s y stemy in fo rm a c y jn e , a w s z cz eg ó lno ści systemy in fo rm a c y jn e z a r z ą d zan ia. Dziedzina ta t r a k t u j e in fo rm a c je Ja k towar p o s ia d a ją c y o- k re ślo n ą w a rto ść, gdyż uzyskanie J e j przez daną osobę może w p ły nąć na zmianę sto p nia j e j u fn o ś c i lub w ia ry w o d n ie s i e n iu do o- k re ślo n y c h zdarzeń. Podstawowymi zagadnieniami ekonomiki inform a c j i są: 1) p r z e s ł a n k i i warunki u za sa d n ia ją c e koszty i nakłady in w e s ty c y jn e , k tóre powodują systemy in fo rm a c y jn e , 2) i s t o t a w a rto ś c i określonego systemu inform acyjnego, 3) c z y n n ik i wyboru najle-* pszego spośród altern a ty w n y ch systemów iftformacyjnychli zarząd za n ia .
runkowaniem na t e o r i ę rachunkowości p r z e d s ię b io rs t w , przede wszy-21
stkim w pracach B u t te r w o r th a , Demskiego i Felthama
I s t o t ą paradygmatu inforraacyjno-agencyjnego są - w ynik ające z k o ntraktu - stosunk i oraz p o d z ia ł ryzyka między pryncypałem i me nedżerem (agentem). ' W za le ż no ści od warunków umowy menedżer uzy skuje u d z ia ł w zysku p r z e d s ię b io rs tw a , k tó ry wyznaczają dwie s k r a j ne w i e l k o ś c i : 1) s t a ł e wynagrodzenie, 2) c a łk o w it y zysk, pomniej szony o s t a ł y czynsz dzierżawny, płacony przez agenta pryncypało- w i. Te dwie ekstremalne w i e lk o ś c i o k r e ś l a j ą , kto ponosi ryzyko za d z i a ł a l n o ś ć gospodarczą. W pierwszym przypadku obciążony całym ryzykiem j e s t p ra k ty c z n ie p ry n c y p a ł, w drugim menedżer - d z i e r żawca.
W obydwu skrajnych przypadkach unika s i ę tzw. moralnego h a z a r du, c z y l i moralnej pokusy, na k tó rą j e s t narażony każdy, kto r e p rez en tu je in t e r e s y in n e j osoby. Pokusa ta polega na tym, że r e p r e z entujący in t e r e s y d z i a ł a we własnym z a k r e s ie , choćby to s t a ł o w sprzeczności z interesem zleceniodawcy. Przy pierwszym ekstremum p ryncypał może c a łk o w ic ie kontrolować d z i a ł a l n o ś ć gospodarczą d y re k to ra i w ten sposób eliminować "moralny h azard ". W przypadku drugiego ekstremum, t j . umowy dzierżawy przewiduje s i ę sprawowa nie k o n t r o l i nad kapitałem bądź zachowaniem majątku wydzierżaw io nego p rze d sięb io rs tw a do końca terminu dzierżawy. Pomiędzy tymi skrajnym i przypadkami występuje rozw iązanie p ośrednie, gdy wyna grodzenie menedżera zależy od jego wysiłków oraz od o g ó lne j kwo ty zysku p rz e d się b io rs tw a . W t e j s y t u a c j i zakłada s i ę także, że d z i a ł a n i a ekonomiczne menedżera są w p e ł n i nadzorowane przez pryn- c y p a ła .
Te trz y s y t u a c je stanowią rozw iązanie modelowe. W p rak ty c e są zakłócane przez:
1) w y stą p ie n ie "moralnego hazardu" z powodu n ie d o s t a te c z n e j k o n t r o l i d z ia ła ń d y re k to r a ;
2) możliwość n ie tr a fn e g o wyboru in fo r m a c ji wskutek niesyme- trycznego podziału dostępnych i n f o r m a c j i , np. pomiędzy d y re k to ra i w ł a ś c i c i e l a .
R. M a t t e s s i c h , At Attempt to Apply L a k a t o s ’ Re- serach Programmes, Steg m ullers Theory Nets and Bunge’ s Fam ily of Reserach F i e l d s to Accounting Theory, Sonderdruck aus L o g ik , P h i losophy of Sien ce and E p is tem o lo g y , Wien 1987, s. 253.
Zwykle jeden z partnerów umowy a g e n c ji ma większe m ożliwości uzyskania i n f o r m a c j i , k tó r e może wykorzystać d la własnego użytku, np. większą korzyść in form acyjn ą uzyskuje menedżer n iż w ł a ś c i c i e le udziałów - z r a c j i p osiad ania s p e c j a l i s t y c z n e g o w y k s z t a łc e n ia , doświadczenia oraz wiedzy o szczegółach d z i a ł a n i a firm y .
Omówiona w dużym s k r ó c i e koncepcja k o ntrak tów , zwana też t e o r i ą asym etrycznej i n f o r m a c j i , j e s t bazą d la paradygmatu informa- cyjno-agencyjnego w rachunkowości. M a t te s s ic h uważa, że d z i ę k i t e j t r z e c i e j f a z i e paradygmat z a rz ą d c z o - p o w ie rn ic z y , o którym
są-i
dzono, iż z o s ta ł wyparty w l a t a c h s ie d e m d z ie s ią ty c h przez p a r a dygmat wyceny, w następnym d z i e s i ę c i o l e c i u p r z e ż y ł swój renesans. Paradygmat wyceny (program badawczy nr 2) uznaje za bezpośred ni c e l rachunkowości prawidłową bądź "w p r z y b l i ż e n i u praw idłow ą" wycenę poszczególnych składników aktywów i pasywów. K r y j e s i ę za tym ostateczny c e l rachunkowości, t j . prawidłowe u s t a l e n i e wyniku d z i a ł a l n o ś c i p rz e d s ię b io rs tw a i optymalne d e c y z je dotyczące jego
22
majątku i k a p i t a ł u
Faza pierwsza tego paradygmatu, t j . zasada w a rt o ś c i dochodo wej (niem. E r t r a g s w e r t , ang. p resent v a l u e s ) i zasada w a rto ś c i b ie ż ą c e j (niem. Tageswert, ang. c u r r e n t v a l u e ) ma swój początek w t e o r i i wyceny k a p i t a ł u Böhm-Bawerka i I r v i n g a F i s h e r a , r o z w i n i ę t e j w rachunkowości przez J . B. Canninga (1929) oraz w p r a k tycznym zastosowaniu zasady w a rto ś c i odtworzenia w amerykańskich i niem ieckic h spółkach k o l e i ż e l a z n e j . Pierwszym, k t ó r y s ys te m a ty cz nie w y j a ś n i ł i s t o t ę w a rt o ś c i odtworzenia - w ramach t e o r i i war t o ś c i b ie ż ą c e j - b y ł F r i t z Schmidt (1921, 1929/1953), a następnym - J . B. Canning (1929). Zdaniem Canninga, cena odtworzenia stanowi je d y n ie rodzaj obiektywnego s u b s ty tu tu praw d ziw ej, ekonomicznej, zdyskontowanej w a rto ś c i dochodowej, z czym n ie zgadza s i ę
Mattes-2 3
s ic h . Po d r u g ie j w ojnie św iatow ej w ie lu autorów p r z e d s ta w iło l i c z n e w a ria n ty k o n c e p c ji w a rto ś c i b i e ż ą c e j , i n n i natom iast w c e n trum zain tere so w an ia p o s t a w i l i wartość dochodową, opracowując r ó ż ne w a rian ty teo retycz no -k ap itało w eg o u j ę c i a b i l a n s u . Zastosowanie tych zasad wyceny w p rak ty c e p r z e d s ię b io rs t w a umożliwia zachowa nie jego s u b s t a n c j i majątkowej.
Tamże, s . 255
Paradygmat p a r t y c y p a c j i w ryzyku, wynikającym z uczestnictw a w rynku kapitałowym, c z e r p ie swoje źródło z t e o r i i n eo klasyczn ej ekonomii i j e j rozsz erzenia przez K. 3. Arrowa i G. Oebren’ a (1954), a l e głównie z n o w a to rs k iej t e o r i i p o r t f o l i o H. Markowitza (1952) i E. F. Fama' (1965). Pierwszymi pracami w d z i e d z in i e r a chunkowości, zaliczonymi przez Butte rw orth a do t e j fazy paradyg matu wyceny są p u b l ik a c j e n astępujących autorów: N. H. Hakansso-na (1969), 3. S. Oemskiego (1973), M. B. Garmana i 3. A. Ohlsona
2 4 (1980) oraz Ohlsona i . A . G. Buckmana (1980)
Badania naukowe.w ramach tego paradygmatu u w zg lęd niają:
1) wartość prognozy rynkowej i j e j od działyw anie na rachunko wość,
2) wprowadzenie stochastycznych procesów do oceny i n f o r m a c j i w systemie rachunkowości,
3) wycenę papierów wartościowych zgodnie z nowoęzesną t e o r i ą finansową.
M a tte s s lc h z a l i c z a do tego paradygmatu pracę R. B a l i a 1 P. Browna (1968), k t ó r e j autorzy z b a d a li jako p ie r w s i k o r e l a c j ę po między wykazanym zyskiem p r z e d sięb io rs tw a oraz ceną a k c j i , a także pracę N. И. Hakanssona, 3. G. Kunkela i 3. A. Ohlsona (1982), po d ając ą konieczne 1 w y sta rc za jąc e warunki, przy któ ry ch publiczna in form acja w s y t u a c j i doskonałej ko nk uren cji ma znaczenie
Paradygmat rynku kapitałowego j e s t ś c i ś l e związany z poprzed nim i o p iera s i ę na tych samych podstawach oraz dodatkowym z a ł o żeniu, że oprocentowanie papierów wartościowych posiada "p ra w d zi wy" rozkład prawdopodobieństwa. Inform a cja o rynku papierów war tościowych j e s t uznawana za k o rz y s tn ą , j e ś l i wpływa na poprawę oszacowania oprocentowania.
W ramach tego paradygmatu M a tte s s ic h wymienia p io n ie r s k ą p r a cę R. B a l i a i. P. Browna (1968), k tó ra jako pierwsza pokazywała, że zmiana określonego kursu a k c j i r e la t y w n ie wysoce s k o r e l u j e z nieoczekiwaną zmianą zysku. Ponadto z a l i c z a do tego paradygmatu pu b l i k a c j e H. W. Beavera (1968, 1981), H. 3. Gonedesa i Oopucha (1974) oraz G. F o s te ra (1978).
Tamże, s. 695.
25 M a t t e s s i c h , Forschungsprogramme..., s. 696 i t e g o ż , At A t t e m p t . . . , s. 256.
W ocenie M a t te s s ic h a , żadna faza paradygmatu wyceny n ie formu łow ała jasno i w sposób pełny niezbędnych warunków wyboru o p t y malnego systemu informacyjnego rachunkowości, d la teg o z a l i c z a on własne badania naukowe w d z i e d z in i e rachunkowości do t r z e c i e g o p ro gramu badawczego, nazwanego paradygmatem s t r a t e g ic z n o - in f o r m a c y j- nym. W jego ramach próbuje s i ę opracować taką t e o r i ę , k t ó r a mo głaby " p r z y d z i e l i ć " różnorodnym celom informacyjnym rachunkowości różne s t r u k t u r y systemu rachunkowości. M a t te s s ic h n ależy do grupy tych teoretyków i ekspertów, któ rz y sądzą, że system i n f o r m a c y j ny rachunkowości nastawiony na s p e ł n i a n i e w s z y s tk ic h celów jed n o c z e ś n ie , dostarcza zadowalających r e z u lta tó w j e d y n i e w bardzo p ro stych s y t u a c ja c h . Należy zatem, po prawidłowym o k r e ś l e n i u potrzeb in form acyjnych różnych "odbiorców" rachunkowości, dążyć do zbu dowania cząstkowych systemów r e a l i z u j ą c y c h poszczególne c e l e . Roz r ó ż n ie n ie finansowej rachunkowości i rachunku kosztów j e s t tego właściwym przykładem. P r z e d s t a w i c i e l e programu s t r a t e g i c z n o - i n f o r - macyjnego zmierzają do bogatszego p o d z ia łu , opartego na t e o r e t y cznych za ło ż e n ia c h , z których mogą być wyprowadzone różne, celowo zorientowane modele, tzh. dążą do i n s t r u m e n t a l n o - s t r a t e g i c z n e j t e o r i i b ila n s o w e j. Za p r o t o p la s tę t r z e c i e g o programu badawczego uważa s i ę J . M. Clark a (1 923), k tó ry zapoczątkował ten kierun ek s l o g a nem "różne koszty d la różnych c e ló w " . Następnie w tym duchu p i s a l i tacy a u to rz y , j a k : L. Spacek (1 9 6 2 ), M. Backer (1 96 5), W. Le. Coutre (1949), E. Heinen (1 9 7 B ), W. Hamel (1 9 B 4 ).
Od wczesnych l a t s z e ś ć d z ie s i ą t y c h M a t te s s ic h dąży do rozw iąz a n ia teoretycznego dylematu dotyczącego u s t a l e n i a c e lu in f o r m a c y j nego rachunkowości poprzez jasne r o z r ó ż n i e n ie ogólnych podstawo wych założeń rachunkowości i szczegółowych I n t e r p r e t a c j i ja k ie g o ś r o zw iąz a n ia , tzn. h ipotez i n t e r p r e t a c y j n y c h 26. W y s i ł k i ' tego a u to ra zm ierzały do zastosowania a n a li t y c z n y c h metod w rachunkowości, co z o s ta ło nagrodzone rozwojem a n a l i z y in fo r m a c y jn e j a g e n c j i ; umoż l i w i a ona u s t a l e n i e , j a k i e warunki muszą być s p e ł n io n e , aby o k r e ś lone c e l e in form acyjne mogły być wykonane ora z, j a k i system
in-26
Zob. R. M a t t e s s i c h , Accounting and A n a l y t i c a l Me thods, Homewood, 111. 1964, a także t e g o ż , Die w is s e n s c h a f t l i c h e n Grundlagen des Rechnungswesens, D ü ss e ld o rf 1970 oraz t e g o ż , M etho d olo g ical P r e c o n d it io n s and Problems of a General Theory of Accounting, "The Accounting Review" 1972, No. 47, s. 469-4B7.
formacyjny powinien być preferowany w danych o k o lic z n o ś c ia c h . Z d r u g ie j natomiast 3trony propozycja systematycznego zorientow ania celowego rachunkowości z o s ta ła uwzględniona w n ie w ie lu t e o r e t y c z nych opracowaniach.
Wyrazem m y śle n ie nastawionego na o e l w-rachunkowości b yły na tom iast d z i a ł a n i a podjęte w p rak ty c e rachunkowości. Chodzi tu o dopuszczenie przez prawo handlowe ( l e c z n ie prawo podatkowe) w ielu państw (np. USA, Kanady, RFN, H o l a n d i i ) stosowania obok podstawo wej metody wyceny, o p a r t e j na k o sz cie historycznym , metody wyceny według w a rto ś c i b ie ż ą c e j . Prow adziło to do zwiększenia zakresu i n fo rm a c ji potrzebnej do podejmowania d e c y z j i gospodarczych, głów n ie dotyczących podziału wyniku, a w r e z u l t a c i e d e c y z j i o m o ż li wości i kierunkach rozwoju p r z e d s ię b io rs tw a . Możliwy j e s t bowiem wtedy pomiar zysku n ie t y l k o na podstawie nominalnego zachowania k a p i t a ł u , lecz także zachowania k a p i t a ł u realnego i s u b s t a n c j i ma ją tk ow e j .
W yróżniając t r z y paradygmaty w nauce rachunkowości jako pod stawowe programy badawcze in t e g r u j ą c e teoretyków t e j d y s c y p l in y , M a tte s s ic h p od jął trud uporządkowania w i e l o ś c i k o nce p cji i t e o r i i przez n ich skonstruowanych. Poprzez w y d z ie le n ie faz w ramach p ro gramów badawczych uświadomił zakres i złożoność przedmiotu nauki rachunkowości oraz proces ewoluowania i k r y s t a l i z o w a n i a s i ę
po-I
gląddw ok reślonych grup teoretyków rachunkowości.
W swoim u ję c i u problemu M a t te s s ic h dążył do zgodności z f i l o zo ficzn ą koncepcją Kuhna. O s ta te c z n ie jednak n ie mógł j e j w p e łn i zachować, n ie ze względu na brak konsekw encji, lecz z uwagi na fak tyczne cechy rozwoju nauki rachunkowości.
O k re śle n ie "paradygmat rachunkowości" z o s ta ło również włączone do języka p o ls k ic h teoretyków rachunkowości. Zadowala to, j e ś l i o k r e ś le n ie t o j e s t stosowane w podejmowanych próbach r e f l e k s j i nad rozwojem i aktualnym stanem nauki rachunkowości, niepokoi natomiast f a k t używania tego terminu zbyt często i z pominięciem znaczenia nadanego mu przez Kuhna oraz utrwalonego już w f i l o z o f i i nauki i m etodologii w ie lu d y s c y p l in szczegółowych.
Wyszczególnienia paradygmatów w p o l s k i e j t e o r i i rachunkowości 27
po d r u g ie j wojnie światowej dokonał S. Sojak . P r z y j ą ł on za W.
rachunko-2Й
Brzezinem , że t e o r i a rachunkowości r o z w i j a ł a s i ę w P o ls c e w dwóch kierun kach : empirycznym i aksjomatycznym.
Kierunek empiryczny dotyczy w szystk ich działów t e o r i i rachun kowości i "polega na o p i s i e praktycznych zastosowań rachunkowości w d z i a ł a l n o ś c i gospodarczej podmiotów, n ależących do różnych
dzia-29
łów gospodarki narodowej" . Wyrazem tego p o d e jś c ia do rachunko wości w dydaktyce b y ła Skrzywanowska szkoła t e o r i i rachunkowości, k tó ra w y ja ś n i a ła i s t o t ę zdarzeń księgowych i zasadę podwójnego zap isu, na podstawie b ila n s u p rz e d s i ę b io rs t w a . Punktem w y jś c ia tych w yjaśnień b y ła k l a s y f i k a c j a zdarzeń gospodarczych p r z e d s ię b io rstw a ze względu na ic h wpływ na zmiany poszczególnych skła d -, ników aktywów i pasywów.
Kierunek aksjom atyczny, który - zgodnie z s u g e s t ią Szymańskie go30 - powinno s i ę nazywać dedukcyjnym31, dotyczy t y l k o o g ó ln e j t e o r i i rachunkowości. Kierunek ten, którego twórcą b ył T. Peche, powstał w wyniku k r y t y k i p o d e jś c ia empirycznego oraz potrzeby u o g ó ln ie n ia zasad rachunkowości d la w s ze lk ic h j e j zastosowań w s k a l i c a ł e j gospodarki narodowej, a także potrzeb d y d a k ty k i. T. P e che p o s tu lo w a ł, że ogólna t e o r i e rachunkowości "powinna p rz e sta ć być t e o r i ą rachunkowości p r z e d s ię b io rs t w l to je s z c z e t r a d y c y jn ą , konwencjonalną, a s ta ć s i ę t e o r i ą w sze lk ic h zastosowań podwójnego zap isu " P o s t u l a t ten r e a l i z u j e "model ew id e n cy jn y " Pechego wraz
wości w p o l s k i e j p rak ty ce akadem ickiej po d r u g i e j w ojnie ś w i a t o wej, [w :J Współczesne problemy rachunkowości i i n f o r m a t y k i , K a to wice 1989, z. 1.
28
W. B r z e z 1 n, Modele ewidencyjne - a n a l i z a porównawcza, "Z e s z y ty Naukowe P o l i t e c h n i k i C zę stoc how skiej" 1979, nr 14, Nauki społeczno-ekonomiczne 1 t e g o ż , Teoria modeli ew id encyjnych , WSP, Częstochowa 1900.
29
S o j a k, P o w s t a n i e . . . , s . 211.
K. G. S z y m a ń s k i , S t r u k t u r a lo g ic z n a rachunkowości i studium metodologiczne nad d zied z iną badań nauki rachunkowości,
[rozprawa doktorska - B U L J , Łódź 1981.
O k re ś le n ie to wiąże s i ę z podstawowymi metodami stosowanymi w ogólnej t e o r i i rachunkowości w t r a k c i e formułowania tw ierd ze ń ; są nimi wnioskowanie dedukcyjne oraz p o d e jś c ie empiryczne i idea- l i z a c y j n e do tworzenia t e o r i i . W nauce rachunkowości tworzone są t e o r i e w p o s t a c i systemów dedukcyjnych, n a j c z ę ś c i e j w formie przed- a k s jo m a ty c z n e j, rzadko natomiast w p o s t a c i sformalizowanego s y s t e mu aksjomatycznego.
32
T. P e c h e , Podstawy w spółczesnej e w id e n c ji gospodarczej. PWE, Warszawa 1963.
z jego dwoma m odyfikacjami. Autor ten w ramach o g ó lne j t e o r i i r a chunkowości w y j a ś n i ł zasady funkcjonowania kont oraz zasadę po dwójnego zapisu. Na podstawie jego modelu možná w y ja ś n ić procesy gospodarcze zachodzące w każdym podmiocie gospodarczym, n i e z a l e ż n ie od s p e c y f i k i branżowej, a także powstawanie produktu g l o b a l nego, dochodu narodowego i jego p o d z ia ł oraz d z i a ł a l n o ś ć gospo darczą w s k a l i międzynarodowej.
Na podstawie przeanalizowanych kierunków rozwoju rachunkowo ś c i w P o lsc e po I I wojnie światowej Sojak dochodzi do n a s tę p u ją cych wniosków: "W la t a c h p i ę ć d z i e s i ą t y c h w empirycznej t e o r i i r a chunkowości obowiązywał paradygmat trz ec h f u n k c j i sformułowanych przez S. Skrzywana (p la n o w e j, k o n t r o l n e j , sprawozdawczej). W l a tach s z e ś ć d z ie s i ą t y c h zarysował s i ę kryzys w z a k re s ie t e o r i i r a chunkowości, a le równocześnie r o d z i ł s i ę paradygmat p oleg ający na zespoleniu f u n k c j i mikro- i makroekonomicznych, k t ó r y sform uło wał i rozw inął Peche, dając impuls do badań naukowych nad nowymi obszarami problemowymi rachunkowości. Czy obecnio ogólna t e o r i a r a chunkowości poszukuje nowego paradygmatu? - chyba n ie . Nie rozw i nęły s i ę bowiem w wystarczającym z a k re s ie badania nad wszelkimi możliwymi j e j z a s t o s o w a n i a m i . . . " 33. D a le j autor s tw ie r d z a , że empi ryczna t e o r i a rachunkowości nadal ro z w ija s i ę i pod j e j wpływem pozostaje nauczanie rachunkowości w w iększo ści szkół wyższych i w całym ekonomicznym s z k o ln ic tw ie średnim. "Paradygmat z e s p a la ją c y fun kcje mikro- i makroekonomiczne rachunkowości n ie zburzył więc do końca, bo i n ie mógł, paradygmatów t r a d y c y j n e j t e o r i i rachun k o w ości", a rozwój t e o r i i rachunku kosztów "świadczy o tym, że t e za Skrzywana o trzech funkcjach rachunkowości a s z c z e g ó l nie p lanow ej, zdaje s i ę być ponownie a k t u a l n i e obow iązującą3^.
Podstawą w yróżnienia przez Sojaka dwóch paradygmatów w t e o r i i rachunkowpści w P o lsc e b yło występowanie dwóch te n d e n c ji w pojmowaniu f u n k c j i , j a k i e s t o ją przed systemem rachunkowości. M ia ło to wpływ na sposób w y ja ś n ia n ia pbdstawowych zagadnień rachun kowości oraz metody nauczania rachunkowości głównie w s z k o l n i c t w ie wyższym. Moim zdaniem można mówić przy takim u j ę c i u o zmia n ie paradygmatu, przyjmując wąskie rozumienie tego terminu jako
me-33 S o j a k, P o w s t a n i e . . . , s. 217. 3* Tamże, s. 218.
tody postępowania naukowego w p r o c e s ie budowy t e o r i i rachunkowo ś c i . Nie n a s t ą p i ł a tu jednak zmiana "m atrycy d y s c y p l i n a r n e j " , na k tó r ą s k ła d a ją s i ę przekonania j a k i e j ś grupy naukowców, dotyczące i s t o t y i s t r u k t u r y d zied z iny przedmiotowej o k r e ś lo n e j d y s c y p l in y naukowej.
4. WNIOSKI I PROPOZYCJA WŁASNA
Koncepcja paradygmatów rachunkowości w u j ę c i u M a tte s s ic h a do tyczy nauki rachunkowości upraw ianej w anglojęzycznym obszarze j ę - ' zykowym. Sojak natom iast s c h a ra k tery zo w a ł rozwój o g ó ln e j t e u r i i rachunkowości w P o l s c e . Z pewnością byłoby bardzo trudno wskazać jeden bądź k i l k a dominujących paradygmatów (w s e n s ie l a r g o ) n ie uw zględniając g r a n ic państwowych i językowych. L i t e r a t u r a naukowa dotycząca rachunkowości w poszczególnych państwach wykazuje zna czne zróżnicowanie ze względu na odmienność rozwiązań prawnych i finansowych, różne zwyczaje i t r a d y c j e lo k a ln e . Zwiększa s i ę j e d nak zestaw prac teo re tyc z n y c h , odnoszących s i ę do konkretnych s y stemów rachunkowości, k tó re stanowią wspólny dorobek rachunkowości jako d y s c y p l in y naukowej oraz "z m ie rz a ją do z a t a r c i a r ó ż n ic i odmienności praktycznych na rzecz wytworzenia k o n c e p c ji i d o k try n , k tó r e mogłyby uzyskać, j e ś l i n ie powszechną a k c e p t a c ję , to p r z y n ajm nie j zrozumienie u s p o c j a l i s t ó w całego ś w i a t a " 3'*.
O c e n ia ją c rozwój omawianej nauki trz eb a wziąć też pod uwagę, że przebiega on według nieco innego schematu n iż ew olu cja nauk p rzy ro d n ic zy c h . Aby można b yło uznać j e j rozwój za r e w o lu c y jn y , należ a łob y wskazać, że n astępuje p r z e j ś c i e od s ta re g o do nowego paradygmatu, bo t y l k o t a k i proces oznacza w y s t ą p ie n ie r e w o l u c j i w nauce. Trudność w u s t a l e n i u , co w t e j d y s c y p l i n i e i kied y w p r z e s z ł o ś c i s ta n o w iło taką rad yk alną zmianę w n a s ta w ie n iu wspólnot naukowych, sp raw ia, iż zajmujący s i ę tym zagadnieniem mówią o ewo lucyjnym c h a ra k te rz e formułowanych paradygmatów.
J e ż e l i spojrzymy na rozwój nauki rachunkowości przez pryzmat
Teoretyczne podstawy rachunkowości, red. T. P e c h e , PWN, Warszawa 19B8, s. 61.
c a ł e j k o nce p cji Thomasa Kuhna, to możliwe są następ u jąc e a l t e r n a tywne h ip o te z y :
1) nauka rachunkowości znajduje s i ę w stadium przedparadygma- tycznym;
2) nauka rachunkowości op iera s i ę na podstawowym paradygmacie, jakim j e s t zasada podwójnej k l a s y f i k a c j i w a r t o ś c i ; zmiana tego pa radygmatu n a s t ą p i, j e ż e l i uzyskają aprobatę znaczącej grupy ra- chunkowców koncepcje rachunkowości wielowymiarowe j"56;
3) w nauce rachunkowości występują "małe" r ew o lu c je naukowe, lecz pozostają one prawie n ie d o strz e g a ln e z powodu niewłaściwego sposobu p is a n ia prac naukowych i podręczników akademickich, tzn. pisane są one tak , że p r z e d s ta w ia ją rozwój nauki rachunkowości j a ko c i ą g ł y proces l i n i o w y , c z y l i s t a r e prace są po prostu " p r z e r a b ia n e" i wydawane jako nowe, u względniając ziniertiony paradygmat.
Uważam, że rachunkowość jako nauka wyszła już ze stadium przedparadygmatycznego w c z a s i e , gdy zaczęto w sposób naukowy wy j a ś n i a ć i s t o t ę podwójnego zap isu , tworząc r o z w in ię t e p e rs o n a li- styczne t e o r i e księgowe oraz t e o r i e m a t e r i a l i s t y c z n e . Wtedy rów nież d zied zina badań rachunkowości u le g ła poszerzeniu o problemy rachunku kosztów. Można z a ło ż y ć , że okres przedparadygmatyczny omawianej nauki odpowiada w p r z y b liż e n iu etapowi wiedzy potocznej z zakresu rachunkowości.
Sądzę także, iż zmiana, a w ła ś c iw ie ro zs z erze n ie fundamental nej zasady podwójnego zapisu ( k t ó r a wyznaczała obszar problemów badawczych rachunkowości) przez wprowadzenie ko lejn eg o wymiaru (bądź. k o le jn y c h wymiarów) będzie oznaczać p r z e j ś c i e do nowego pa radygmatu, gdyż wymaga nowego p o d e jś c ia do badań w t e j d y s c y p l i n ie . W e fe k c i e tego powstaną problemy i ic h ro zw iąz a n ia , któ re trzeba będzie u t r w a l i ć w nowych pracach naukowych i podręcznikach.
Oryginalnar propozycja p o t r ó j n e j księgowości opracowana przez I j i r i ’ ego (1986) ko nstru uje nowy paradygmat w z a k r e s ie ujmowania, przetw arzania i p r e z e n t a c j i zdarzeń gospodarczych. Koncepcja wpro wadzenia nowego rodzaju e w i d e n c j i , w y j a ś n i a j ą c e j p rzyczyny,
kie-Por. n p .: Y. I j i r i , A Framework fo r T r i p l e - E n try Bookkeeping, "The Accounting Review" 1986, No 4; J . S t ę p- n i e w s к i , Przyczynek d o 4 e o r i i rachunkowości zdarzeniow ej, " Z e s z y ty Teoretyczne Rady Naukowej SKwP" 1987, t . 13, s. 39-
runek i tempo zmian r e l a c j i dochody a k o s z ty , stanowi lo g ic z n e r o z s z e rz e n ie księgowości podwójnej do p o t r ó j n e j . I j i r i o p ie r a tę kon c e p c ję na nowych k a t e g o r ia c h , t a k ic h j a k : " i m p e t " , " s i ł a " , "im p u ls " i " a k c j a " . P r z e d s t a w ia ją c ic h wzajemne r e l a c j e za pomocą działart rachunku różniczkowego i całkowego, wskazuje na to , że s i ł y są pierwotnymi czynnikami wpływającymi na k o sz ty 1 dochody. Stanowią one t r z e c i wymiar w rachunkowości.
Prowadzenie trójwymiarowego systemu rachunkowości majątkowej - zdaniem I j l r i e g o - zapewni uchwycenie w s z y s tk ic h elementów mają cych osta te czn y wpływ na w ie lk o ś ć majątku podmiotu gospodarcze go. Wymaga to wprowadzenia, obok zapisu debet i c r e d i t , trz e c ie g o - zapisu nazwanego t r e b l t . Każde zd arzen ie gospodarcze mające wpływ na zmianę majątku należy ujmować na s t r o n i e debet i c r e d i t odpo wiednic h kont, a t r z e c i raz na k o ncie odpowiedniej s i ł y (bądź s i ł ) , k tó ra m iała wpływ na występowanie zdarzenia w o k r e ś lo n e j kwocie.
Po szczegółowym poznaniu t e j k o n c e p c ji n i e można n ie zgodzić s i ? z j e j autorem, iż może ona w zasadniczy sposób zmienić s t o sowane w p rak ty c e zasady ujmowania i p rz e tw a rz a n ia zdarzeń gos podarczych, stanowi bazę d la n ie k tó r y c h podstawowych k o n c e p c ji rachunkowości z a rz ą d c z e j, s z c z e g ó ln ie w z a k r e s ie kosztów i wy ników. Ponadto p rzed staw ia możliwość Inte g ro w a nia tych a n a l i z z rachunkowością finansow ą37.
Powyższe u s t a l e n i a są wyrazem rozważań nad charakterem r o z woju i n t e r e s u j ą c e j nas d y s c y p l in y naukowej, a w s z c z e g ó ln o śc i nad sensownością stosowania w n i e j terminu "paradygmat" w znaczeniu użytym przez Kuhna. Jestem świadoma, że są one odmienne od po glądów cytowanych w cześniej metodologów rachunkowości. U s t a l e n i a te są próbą n ie t r a d y c y jn e g o s p o jr z e n ia na naukę rachunkowości i j e j rozwój i wymagają je s z c z e przedyskutowania w szerszym g ro n ie teoretyków rachunkowości,
Anna Szychta
PARADIGMS IN ACCOUNTING SCIENCE IN THE LIGHT OF THOMAS S. KUHN'S CONCEPTIONS
The a r t i c l e presents the chosen standpoints on paradigms in accounting s c ie n c e preceded by an o u t l i n e of the conception of s c ie n c e development in Thomas S. Kuhn’ s approach. On the b a s is of t h i s con cep tion, whose essence l i e s in such concepts as " p a r a digm", "normal s c ie n c e " and " s c i e n t i f i c r e v o l u t i o n " , many th e o re t i c i a n s d e scrib e the development of d i f f e r e n t s c i e n t i f i c d i s c i p l i n e s in c lu d i n g economic ones. Among accounting s c h o la rs d e r i v ing t h e i r i n s p i r a t i o n from Kuhn’ s approach, the f in d i n g s of R i chard M a tte s s ic h seem to be most a c c u ra te . Recognizing accounting s c ie n c e as a multi-paradigm s cie n ce whose development i s ra th e r of an e v o lu tio n a r y c h a r a c t e r , he d i s ti n g u is h e d three paradigms in i t , i . e . stew ardship, v a l u a t i o n , and i n f o r m a t i o n - s t r a t e g i c one. A f t e r p resenting the views of other authors as w e l l , an a t tempt i s made in the l a s t p a rt of t h i s a r t i c l e to form ulate i t s a u t h o r ’ s own ideas regarding c h a r a c t e r i s t i c fe a t u r e s of the de velopment of accounting and i t s contemporary paradigm, which has been considered to be an o r i g i n a l conception of Y. I j i r i ’ s t r i p l e accounting.
