Podatek od czynności cywilnoprawnych

Przemysław Nowak

Podatek od czynności

cywilnoprawnych

Studenckie Zeszyty Naukowe 4/7, 49-55

Studenckie Zeszyty N aukow e N r 7

P rzem ysła w N o w a k - stu d en t I V roku

Podatek od czynności cywilnoprawnych.

I. P odatek od czynności cy w ilnopraw nych stanow i je d n y m z dochodów budżetu gm iny. O gólnie rzecz biorąc różnice m iędzy opłatą skarbow ą a pod at­ kiem uw idaczniają się w tym , że istota opłaty sprow adza się do p onoszenia pew ­ nych ciężarów finansow ych na rzecz danego zw iązku publiczno-praw nego (np.: p ań stw a lub sam orządu terytorialnego ) przez określone podm ioty (osoby fi­ zyczne, osoby praw ne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobow ości praw ­ nej) w zam ian za udzielanie im konkretnych św iadczeń. W łaśnie ta ostatnia c e ­ ch a różni je w sposób zasadniczy od dochodów typu p o datkow ego, które to w olne są od w zajem ności św iadczeń. C echą podobną obu tych danin je st to iż po b ó r opłat i podatków musi być oparty na konkretnej podstaw ie i dokonyw ać się w w ysokości w ynikającej z określonych staw ek i przy zachow aniu przy p isa­ nych praw em w arunków płatności.

P odatek od czynności cyw ilnopraw nych został w prow adzony ustaw ą z dnia 09.09.2000 o podatku od czynności cyw ilnopraw nych która to zastąpiła d otych­ czasow e uregulow anie ustaw y z 31.01.1989 r. o opłacie skarbow ej w części d o ty c z ą c e j c z y n n o ś c i c y w iln o p ra w n y c h . P o b ie ra ć g o z a c z ę to w od d n ia 01.01 .2 0 0 1 .S am a je d n ak ustaw a nie zaw iera w łasnych definicji i przy analizie je j zakresu przedm iotow ego należy posługiw ać się K odeksem C yw ilnym . P o ­

nadto odw ołuje się do niektórych pojęć z zakresu P raw a C yw ilnego. Jako p rzy ­ kład m ożna w skazać art.3 ust.2 ustaw y w którym to m ow a je s t np: o um ow ie zobow iązującej do przeniesienia w łasności i um ow ie przenoszącej w łasność w w ykonaniu tej czynności, przy czym obow iązek podatkow y pow staje w yłącznie z chw ilą zaw arcia um ow y przenoszącej w łasność. Z kolei przy zw rocie podatku p ojaw iają się takie term iny ja k niew ażność w zględna danej czynności oraz w aru ­ nek zaw ieszający od którego uzależniono w ykonanie czynności cyw iln o p raw ­ nej. Tak w iec podatek ten ja k żaden inny w istniejącym system ie podatkow ym ..czerpie” bezpośrednio z norm praw a C yw ilnego.

W dalszej części om ów ię zakres ustaw y o podatku od czynności cy w iln o ­ praw nych, która to w eszła w życie dnia 01.01.2001.

li. Podmiot podatku.

Z godnie z art. 4 ustaw y podm iotam i zobow iązanym i do zapłacenia pod at­ ku są strony czynności cyw ilnopraw nych.

U staw a o podatku od czynności cyw ilnopraw nych podobnie ja k ustaw a o opłacie skarbow ej w prow adza zasadę solidarnej odpow iedzialności stron. Z g o d ­ nie z art5. obow iązek zapłaty podatku ciąży solidarnie na osobach fizycznych , osobach praw nych i jednostkach organizacyjnych n ie m ających osobow ości praw ­ nej będących stronam i czynności cyw ilno-praw nej. Z asad a solidarnej o dpow ie­ dzialności za zobow iązania podatkow e o parta je s t na konstrukcji solidarności uregulow anej w K odeksie C yw ilnym w art.366. Tak w ięc w zajem ne rozliczenia pom iędzy stronam i czynności uregulow ane są w K odeksie C yw ilnym , a ew e n tu ­ alne ich d o chodzenie odbyw a się przed sądem pow szechnym .

III. Obowiązek podatkowy.

Co do zasady obowiązek podatkowy dla czynności cywilnoprawnych i ich zmian powstaje z chw ilą dokonania czynności lub z chwilą wypłaty należności. Jednak w przypadku podwyższenia kapitałów spółce mającej osobowość prawną - obowiązek powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału. Natomiast w przypadku w yroków sądowych i ugód sądowych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upra­ w omocnienia się orzeczenia sądu, doręczenia wyroku polubownego lub zawarcia ugo­ dy. Należy stanowczo podkreślić iż ustalenie charakteru danej czynności prawnej ma istotne znaczenie dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytu­ łu podatku od czynności cywilnoprawnych. Dokonanie czynności cywilnoprawnej za granicą nie ma wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego przy istnieniu innych przesłanek do powstania tego obowiązku np: gdy czynność dotyczy rzeczy znajdujących się w kraju. Termin uiszczenia podatku od czynności dokonanych za granicą określony jest w art. 10 ustawy i wynosi 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego. Dość kontrowersyjna jest wprowadzona przez ustawę o podatku od czynności cywilnoprawnych zasada - niezgodna zresztą z Ordynacją Podatkową w której to m ow a jest że obowiązek podatkowy powstaje tylko raz - zgodnie z którą obowiązek powstaje po raz drugi z chwilą powołania się na okoliczności dokonania czynności cywilno-prawnej, jeżeli nie zgłoszono czynności do opodatkowania, a któ­ raś ze stron powołuje się po upływie tego terminu przed organami podatkowymi lub kontroli skarbowej na okoliczności jej dokonania. Ordynacja Podatkowa stanowi, iż obowiązek podatkowy powstaje tylko raz, ponownie może jedynie powstać prawo do wydania decyzji, konkluzje tą potwierdza sama ustawa bowiem w takim przypadku decyzja może być wydana jedynie w stosunku do podatnika, który to powołuje się na okoliczności dokonania określonej czynności cywilno-prawnej.

Studenckie Z eszyty N aukow e N r 7

IV. Przedmiot podatku.

O m aw iana ustaw a zaw iera katalog czynności cyw ilnopraw nych objętych opłatą. N ie zaw iera jednocześnie w łasnych definicji określających te czynności. A w ięc przy dokonyw aniu kw alifikacji określonej czynności pod kątem po d at­ kow ym należy oprzeć się na odpow iednich przepisach K odeksu C yw ilnego. N ależy zw rócić uw agę iż w stosunku z dotychczasow ą ustaw ą o opłacie sk arb o ­ wej podatkiem nie są objęte um ow y najm u i dzierżaw y oraz um ow a kom isu. N igdy w ięc w stosunku do tych um ów nie pow stanie obow iązek zapłaty podatku od czynności cyw ilnopraw nych. Jeżeli będą one zaw ierane w w arunkach o k re­ ślonych w ustaw ie o VAT ( np: częstotliw ość) zostaną objęte tą regulacją.

P rzedm iot ustaw y o podatku od czynności cyw ilnopraw nej o bejm uje w y­ łącznie czynności cyw ilnopraw ne uregulow ane w K odeksie C yw ilnym . Jak ju ż w yżej w skazałem regulacja ta nie obejm ują jed n ak w szystkich um ów w ystęp u ją­ cych w obrocie społecznym i gospodarczym . Jako przykład m ogą służyć um ow y nienazw ane lub um ow y o charakterze m ieszanym np: factoring.

P odkreślić należy że przedm iotem podatku są także zm iany um ów , jeżeli pow odują one podw yższenie podstaw y opodatkow ania oraz orzeczenia sądów i ugody jeżeli w yw ołują takie sam e skutki praw ne, ja k czynności cyw ilnopraw ne objęte podatkiem .

V. Umowa spółki.

P od rządam i dotychczasow ej ustaw y o opłacie skarbow ej pojaw iały się czę­ ste w ątpliw ości dotyczące interpretacji pojęcia „ zm iana um ow y spółki „. O b ec­ nie ustaw odaw ca w yraźnie przeciął spory dotyczące tego p ojęcia i w prow adzi! now ą regulację - odm ienną od regulacji zaw artych w K odeksie C yw ilny i w K odeksie Spółek H andlow ych.

O d dnia 01.01.2001 r. za zm ianę um ow y spółki dla potrzeb podatku od czyn­ ności cyw ilnopraw nych uw aża się:

1. podw yższenie wkładu powodujące zwiększenie majątku spółki lub kapitału 2. dopłaty

3. pożyczki udzielane spółce przez w spólnika

4. w niesienie do spółki przez w spólnika rzeczy lub praw do nie o dpłatnego u ży w an ia

Ten pom ysł legislacyjny aby zm ianą um ow y spółki nazwać także pożyczkę która to z um ową spółki niewiele m a wspólnego wziął się z trudności jakie mial fiskus z pobieraniem opłaty skarbowej od tzw. pożyczek zagranicznych. Resort fi­ nansów twierdził że pożyczka zagraniczna - chociaż dokonana za granicą, a w iec nie

objęta zasadniczo obow iązkiem uiszczenia opłaty skarbowej- jednak rodzi co do zasady zobow iązanie podatkowe ponieważ pow iększa majątek spółki. W prow adza­ jąc zupełnie now e uregulow ania prawne w prow adzono nowy term in podatkowy, mianowicie zm iana um owy spółki mająca za przedm iot um ow ę pożyczki” .

W ustaw ie o podatku od czynności cyw ilnopraw nych pojaw iła się regulacja dotycząca now o pow stałej spółki. Spółka pow stała w w yniku przekształcenia lub połączenia, a także poprzez przejęcie m ajątku innej spółki w stępuje w e w szystkie praw a i obow iązki przekształconej spółki lub spółek połączonych, a także spółki „ przejętej” . W arto podkreślić iż podatek zapłacony uprzednio podlega zaliczeniu na poczet podatku należnego od now o pow stałej spółki. U regulow anie to dotyczy rów nież opłaty skarbow ej uiszczonej na podstaw ie ustaw a o opłacie skarbowej.

VI. W yłączenie od podatku.

Podatkowi nie podlegają czynności wym ienione num erus clausus w art. 2 pkt. 1 ustaw a o podatku od czynności cywilnoprawnych np: sprawach alim entacyjnych, zatrudnienia, św iadczeń socjalnych czy w ynagrodzeń za prace. Ponadto wyłączono od podatku um ow y sprzedaży albo zamiany nieruchom ości, lub prawa użytkowanie w ieczystego na podstawie przepisów o ochronie i kształtowaniu środow iska oraz um ow y sprzedaży rzeczy w postępowaniu egzekucyjnym lub upadłościowym .

VII. Podatek od czynności cywilnoprawnych a VAT.

B ardzo isto tn ą zm ian ą są u reg u lo w an ia dotyczące „ g ran ic y ” p om iędzy podatkiem od czynności cyw ilnopraw nych (daw niej ustaw a o opłacie sk arb o ­ w ej) a podatkiem VAT. D otychczasow e uregulow ania stw arzały w ielkie kłopoty przy interpretacji. Z up ełn ie inne poglądy reprezentow ało m inisterstw o fin an ­ sów, doktryna i orzecznictw o. O becnie uproszczono ten zakres opodatkow ania przedsiębiorców . N ow e uregulow anie je st czytelne i ja sn e bow iem zgodnie z art2 pkt.4 ustaw y w olne od podatku od czynności cyw ilno-praw nych są w szystkie czynności cyw ilnopraw ne jeżeli przynajm niej je d n a ze stron je st z tytułu do k o ­ nania tej czynności na podstaw ie odrębnych przepisów je st opodatkow ana VAT- em . lub od tego podatku je st zw olniona. Z pow yższego w ynikają dw a w nioski:

1. w yłączenie obejmuje wszystkie czynności cyw ilnopraw ne zawarte w ustawie 2. w yłączenie m a zastosow anie zaw sze gdy czynność podlega regulacją u sta­

w y o VAT lub podatku akcyzow ym

N ow a regulacja dotyczy tylko i w yłącznie czynności cyw ilnopraw nych, któ­ re to zostały zaw arte po 0 1.01.2001 r. Do w szystkich czynności dokonanych przed tą datą stosuje się przepisy ustaw y o opłacie skarbow ej z dnia 31.01.1989 r.

Studenckie Zeszyty N aukow e N r 7

VIII. Zakres terytorialny.

C o do zasady czynności cyw ilnopraw ne po d leg ają podatkow i, je że li ich przedm iotem są:

1. rzeczy znajdujące się na terytorium R zeczypospolitej Polskiej lub praw a m ajątkow e w ykonyw ane m a terytorium R zeczypospolitej Polskiej, 2. rzeczy znajdujące się za granicą lub praw a m ajątkow e znajdujące się za

granicą w przypadku w przypadku gdy nabyw ca m a m iejsce zam ieszka­ nia lub siedzibę na terytorium R zeczypospolitej polskiej i czynność cy ­ w ilnopraw na została dokonana na terytorium R zeczypospolitej P olskiej. W yjątkiem od tej reguły są u regulow ania dotyczące um ow y spółki i jej zm iany. U m ow y te podlegają podatkow i od czynności cyw ilnopraw nych tylko i w yłącznie w ów czas gdy siedziba spółki znajduje się na terytorium R zeczy p o ­ spolitej Polskiej. Ta regulacja dotyczy w ięc rów nież um ow y pożyczki ud ziela­ nej spółce przez zagranicznego w spólnika ja k ju ż była o tym m ow a w św ietle now ej regulacji taka um ow a je s t zm ianą um ow y spółki.

IX. Podstawy obliczenia podatku.

W zależn o ści od czynności ( np: u m o w a sp rzed aży czy u m o w a sp ółki ) przep is a rt.6 ustaw y o podatku od czynności cy w iln o p raw n y ch w sk az u je sz cz e­ gó ło w o p o d staw ę o b liczen ia podatku N ajczęściej je d n a k je s t to w arto ść ry n ­ k o w a p rze d m io tu tej czynności. W artość ry n k o w ą o k reśla się na p o d sta w ie p rzeciętn y ch cen stosow anych w danej m iejsco w o ści w o b ro cie rzeczam i tego sam eg o rodzaju i gatunku, z uw zg lęd n ien iem i sto p n ia i stanu zu ży cia, o raz w o b rocie praw am i m ajątkow ym i tego sam ego rodzaju, z d n ia d o k o n an ia tej c z y n ­ ności, lecz bez o d liczen ia długów i ciężarów . S trony czynności cy w iln o -p raw - nej sam e o k reśla ją w artość przed m io tu tej czynności. W razie je d n a k n ie z g o d ­ ności ceny z w artością rynkow ą w yceny tej dokona organ podatkow y, z u w zg lę d ­ nien iem o pinii b iegłego. Z g o d n ie bo w iem z p rzepisam i kodeksu p o stę p o w a ­ nia ad m in istra cy jn e g o o p in ia biegłego je s t sam o istn y m d o w odem w sp raw ie , a w iec nie m a przeszk ó d , aby stro n a po w o łała b ieg łeg o do sp o rzą d ze n ia opinii o w artości ry n k o w ej p rzedm iotu czynności cyw iln o p raw n ej. U rząd sk arb o w y w przy w y d an ia decy zji w spraw ie podatku od czy n n o śc i c y w iln o p ra w n ej p ow inien zg o d n ie z p ro ced u rą w ziąć pod uw ag ę w szystkie dow o d y zg ro m a ­ dzo n e w postęp o w an iu . R o zbieżność w o pinii b ieg ły ch pow in n y zostać o ce­ nio n e zg o d n ie z zasad ą w y rażo n ą w art. 180 O rdynacji P o datkow ej tj. n a p o d ­ staw ie m ateriału dow odow ego.

U stalenie przez organ podatkow y w artości rynkow ej pow inno być dok o n y ­ w ane zaw sze w odniesieniu do m iejsca zaw arcia transakcji, w przeciw nym b o ­ w iem w ypadku w arunki popytu i podaży m ogą różnić się w sposób zasadniczy ( np: w artość pojazdu na podstaw ie cen z odległych giełd sam ochodow ych) i z uw zględnieniem stanu technicznego, w yposażenia, standardu i innych param e­ trów m ających w pływ na w artość rynkow ą.

X. Staw ka i skala podatku.

Staw ki podatku od czynności cyw ilnopraw nych w w iększości są określone procentow o. Jedynie w przypadku um ow y poręczenia, ustanow ienia hipoteki na zabezpieczenie w ierzytelności o w ysokości nieustalonej i um ow y m ajątkow ej m ałżeńskiej- są to staw ki kw otow e. W stosunku do opłaty skarbow ej p rzypadają­ cej od tych czynności cyw ilnopraw nych obniżono staw ki podatku od um ow y sprzedaży nieruchom ości i praw a użytkow ania w ieczystego z 5% na 2% oraz od sprzedaży innych praw m ajątkow ych z 2% na 1 %. Z m niejszono także o b ciąż e­ nia przypadające od um ow y spółki.

XI. Tryb płatności podatku.

W przypadku podatku od czynności cyw ilnopraw nych m am y do czynienia z tzw. sam o opodatkow aniem podatnika, na którym spoczyw a zobow iązanie podat­ kowe. D ecyzje w ydaw ane są przez organ podatkow y jedynie w te d y , gdy podatnik nie dopełni spoczyw ającego na nim obow iązku, i m ają one charakter decyzji okre­ ślających, tzn. określają w ysokość zobow iązania podatkow ego w raz z odsetkam i. Zgodnie z zasadam i określonym i w ustaw ie o podatku od czynności cyw ilnopraw ­ nych podatnicy składają deklaracje w spraw ie podatku od czynności cyw ilno­ praw nych, sam odzielnie obliczając jego w ysokość i w płacają gotów ką w kasie urzędu skarbow ego lub na rachunek bankow y w łaściw ego urzędu skarbow ego.

N a zakończenie przedstawię uzasadnienie podziału na dw a odrębne elementy praw a podatkow ego dokonanego przez ustaw odaw cę 01.01.2001 tj: opłaty skarbo­ wej i podatku od czynności cyw ilnoprawnych. Podział ten uw zględnia podw ójny charakter daniny publicznej występującej dotychczas pod nazwą opłaty skarbowej, w części pierwszej stanowiącej opłatę skarbową jako wynagrodzenie za ściśle okre­ ślone usługi o charakterze cywilnoprawnym , zaś w drugiej części stanowiącej w zasadzie podatek od obrotu tj.: od przejścia przedmiotu z rąk właściciela dotychcza­ sow ego w posiadanie właściciela nowego ja k choćby opłata skarbow a od um ow y sprzedaży. Przy czym opłacie skarbowej podlegał co do zasady obrót nieprofesjonal­ ny, poniew aż ten wykonyw any w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej podlegał w cześniej podatkowi obrotowemu a obecnie podatkowi VAT.

Stu d en ckie Zeszyty N aukow e N r 7

Ta dw oistość przedm iotu opłaty skarbow ej uzasadnia m erytorycznie now e uregulow ania praw ne, ja k ie obow iązują począw szy od dnia 01.01.200 lr.w za­ kresie dotychczas regulow anym przepisam i ustaw y o opłacie skarbow ej. Z a­ m iast jednej ustaw y ten sam co do istoty zakres przedm iotow y o bejm ują dw a akty praw ne.

P oza uzasadnieniem teoretycznym zm iany w dotychczasow ych p rzepisach w ynikają rów nież z innych w zględów . Jest celow ym aby daniną adm inistrow ał je d en beneficjent, poniew aż to on najlepiej zatroszczy się o sw oje dochody. Jak w yżej przedstaw iłem opłata skarbow a stanow i dochód gminy,

A dm inistrow ania własnym i dochodam i nie objęło podatku od czynności cy­ w ilnopraw nych, który m im o iż też stanowi dochód gminy, nadal będzie adm ini­ strow any przez urzędy skarbow e i przekazyw any na rachunek budżetu właściw ej gminy.

K olejnym uzasadnieniem zm ian w opłacie skarbow ej była konieczność do ­ stosow anie przepisów podatkow ych do norm K onstytucji. Art. 217 ustaw y za­ sadniczej nakazuje, aby nakładanie podatków i innych danin publicznych, o k re­ ślanie podm iotów i przedm iotów oraz staw ek podatkow ych, a także zasad p rzy ­ znaw ania ulg i um orzeń oraz katalog podm iotów zw olnionych od podatku n a­ stępow ało w drodze ustawy. P odyktow ane tym i w zględam i zm iany sp o w odow a­ ły, że w now ej regulacji ustaw ow ej znalazły się rów nież staw ki opłaty i podatku oraz zw olnienia, dotychczas regulow ane w akcie w ykonaw czym do ustaw y tj. w r o z p o r z ą d z e n iu M in is tr a F in a n s ó w w s p r a w ie o p ła ty s k a rb o w e j z d n ia 0 9 .1 2 .1994r.

I w reszcie zm iana ustaw y um ożliw iła w yelim inow anie przepisów , które n a­ stręczały w dotychczasow ej praktyce najw ięcej problem ów interpretacyjnych i w prow adzenie now ych rozw iązań. P onadto w now ych przepisach rew aloryzow a­ no staw ki k w otow e opłaty skarbow ej, co ozn acza ich radykalny w zrost oraz zm niejszono staw ki procentow e w podatku od czynności cyw ilnopraw nych.

B ibliografia:

1. A. H anusz, P odatki i opłaty skarbow e, L ublin 1992. 2. S. B rzeszczyńska, M onitor P raw niczy n r 3/2001.