ENIGE BESCHOUWINGEN OVER
KOSTPRIJSBEREKENING EN
EFFICIENCY BEWAKING I N DE SCHEEPSBOUW
OPENBARE LES
UITGESPROKEN BIJ DE A A N V A A R D I N G V A N HET AMBT V A N GEWOON LECTOR I N DE SCHEEPSBOUWKUNDE A A N DE TECHNISCHE HOGESCHOOL TE DELFT,
OP VRIJDAG 2 APRIL 1971
D O O R
Ir. }. A. KORTEWEG
Mijne Heren Curatoren, Mijnheer de Rector Ma.gniB.cus, Mijne Heren Leden va.n de Senaat,
Dames en Heren Lectoren, Docenten en Medewerkers van de Technische Hogeschool,
Dames en Heren Studenten,
en voorts Gij allen, die door Uw aanwezigheid van Uw belang-stelling blijk geeft.
Dames en Heren,
Ter gelegenheid van de aanvaarding van het ambt van lector in de scheepsbouwkunde heb ik voor deze openbare les een on-derwerp gekozen, dat niet zo vaak bij dit soort gelegenheden ter sprake komt, nl. kostprijsberekening en efficiency-bewaking in de scheepsbouw.
De aanleiding tot deze keuze is enerzijds geweest de actualiteit van dit onderwerp, anderzijds enige eigen ervaring op dit gebied, verkregen bij een der grote scheepswerven in ons land. De ac-tualiteit van dit onderwerp komt naar voren uit een bericht in Schip en Werf van 3 april 1970 [1], waarin wordt vermeld, dat de Stichting Nederlandse Scheepsbouwindustrie bezig is met de invoering van een nieuw uniform systeem voor administratie en budgettering voor de grote en middelgrote Nederlandse Scheeps-werven.
Elke bedrijfsingenieur zal dan ook met dit soort onderwerpen vroeg of laat te maken krijgen, leiding moeten geven bij het bewaken van kosten en efficiency en resultaten moeten beoor-delen. Naast de technische en sociale aspecten van het werfbedrijf treedt de economische zijde meer en meer op de voorgrond en is bepalend voor de toekomstige concurrentiepositie van het bedrijf Actueel is dit onderwerp ook voor de a.s. ontwerpingenieur, om-dat bij het ontwerpen van schepen het optimaliseren van het scheepsontwerp op basis van economische overwegingen en cri-teria een steeds belangrijker rol gaat spelen. De kostprijzen van de alternatieve scheepsontwerpen zijn daarbij een noodzakelijk uitgangspunt.
Wanneer men bekende handboeken op het gebied van de be-drijfseconomie naslaat, dan worden as regel aan de kostprijs
twee hoofdfuncties toegekend, welke in verband met ons onder-werp van belang zijn, nl.:
a. voor het bepalen van de aanbiedingsprijs. b. voor de controle van de bedrijfsefficiency.
Ten aanzien van het eerste punt leek het mij gewenst de tot-standkoming van een nieuwe opdracht bij een scheepswerf in het kort te beschrijven:
Als een reder de beslissing genomen heeft tot vlootuitbreiding zal hij zich tot enige werven richten met een zgn. aanvraag. Hierin worden de werven uitgenodigd een offerte uit te brengen voor het te leveren schip. De aanvraag gaat vergezeld van het bestek: een uitvoerige beschrijving van het gewenste scheeps-type, waarin bijzonderheden zijn vermeld t.a.v. het draagver-mogen, de verlangde snelheid, het soort voortstuwingsinstalla-tie, het soort laadgerei enz. enz.
Grote rederijen hebben vaak zelf een ontwerpbureau, zodat dan bij de aanvraag reeds de belangrijkst ontwerptekeningen zijn in-gesloten.
De reder kiest de aan te schrijven werven op basis van de goede naam van de werf, gunstige ervaringen in het verleden of eerder gebouwde schepen van het gewenste type.
Na ontvangst van de aanvraag komt de werf in actie. Indien nog geen ontwerp door het ontwerpbureau van de rederij werd ge-maakt, wordt nu het ontwerpbureau van de werf ingeschakeld. Ook de begrotingsafdeling gaat aan de slag, namelijk om een be-groting van de kostprijs van het schip op te stellen. Daartoe moeten de benodigde materialen worden uitgetrokken en dienen de kosten te worden bepaald, welke door de werf zullen worden gemaakt voor de bouw van het schip.
Vele werven besteden grote delen, zoals b.v. de complete ma-chine-installatie, de complete elektrische installatie, de betim-mering van koelruimen of salons enz., uit aan gespecialiseerde firma's. Hun prijzen worden aangevraagd met vermelding van de eisen welke in het bestek zijn omschreven en in de begroting opgenomen.
Ten slotte dienen nog enige posten te worden vermeld als aan-bouwverzekering, kosten van tewaterlaten en proeftocht, sleep-bootassistentie enz.
De laatste post in deze technische opsomming roept herinnerin-gen op aan de feestelijke gebeurtenissen op de werf, aan wappe-4
rende vlaggen en aan het plaatselijk harmoniecorps, nl. het ge-schenk voor de charmante doopster van het nog te bouwen schip. Zodra de begroting gereed is, vindt directie-overleg plaats over de prijs waartegen het schip zal worden aangeboden.
Ten slotte gaat de offerte, waarin de werf antwoord geeft op de oorspronkelijke aanvraag van de rederij, de deur uit. Afgezien van de prijs waartegen het schip kan worden geleverd, dient de offerte nog de levertijd te bevatten en de condities waaronder de werf een contract wil afsluiten.
Is de offerte van onze werf zodanig, dat zij tot de mededingende werven blijft behoren, dan zullen meestal nadere onderhande-.hngen tussen rederij en werf plaatsvinden.
De aanbiedingsprijs in de offerte of tijdens de latere onderhan-delingen genoemd, behoeft natuurlijk niet met de kostprijs over-een te komen. Heeft de werf voorlopig nog werk genoeg dan zal men niet zo gauw genoegen nemen met een prijs, welke nauwe-lijks of weinig meer dan de kostprijs dekt. Z i t de werf echter drin-gend om werk verlegen, dan zal een lage aanbiedingsprijs de spoedige tot-standkoming van een nieuwe opdracht bevorderen. De aanbiedingsprijs wordt sterk bepaald door de marktsituatie in het algemeen en door de orderportefeuille van het eigen bedrijf in het bijzonder. De begrote kostprijs is in dit spel van ,,loven en bieden" een onmisbaar gegeven.
De tweede functie van de kostprijs betreft de controle van de bedrij fsefficiency.
Wanneer twee werven A en B twee gelijke schepen bouwen en werf A daarbij tot een lagere kostprijs komt dan werf B, dan ligt het voor de hand dat werf A efficiënter heeft gewerkt dan werf B. Dit verschil in kostprijs kan echter vele oorzaken hebben gehad, b.v.:
werf A : — heeft materialen goedkoper ingekocht. — heeft een eenvoudiger constructie toegepast. — heeft minder materiaal verbruikt.
— heeft minder manuren nodig gehad.
— heeft werk aan derden goedkoper uitbesteed. — heeft een zuiniger beheer gevoerd.
De hogere efficiency van werf A is dus de resultante van de effi-ciency's waarmede de verschillende afdelingen van werf A
hun taak met betrekking tot de order hebben uitgevoerd. Het is echter niet voldoende alleen het totale resultaat te kennen. Voor een doelmatige en systematische bevordering van de be-drijfsefficiency dient dit resultaat naar afdeling te worden ge-splitst en beoordeeld. Alleen op deze wijze verkrijgt men een indicatie ten aanzien van de maatregelen, welke genomen kun-nen worden om de efficiency te bevorderen.
Het voorbeeld van de twee werven die tegelijkertijd twee zuster-schepen bouwen volgens eigen tekening en hun nacalculaties aan elkaar ter inzage geven, is natuurlijk een vrij zeldzaam geval. Elke werf zal daarom wegen moeten zoeken om zelfstandig haar bedrijfsefficiency te bewaken en te controleren.
Het is echter ook niet meer voldoende af te gaan op persoonlijke indrukken tijdens een rondgang op de werf, zoals het volgende voorval aantoont:
Een jaar of vijftien geleden, toen ik werkzaam was bij een advies-bureau voor bedrijfsorganisatie, heb ik eens een scheepswerf be-zocht, waar dit bureau reeds geruime tijd met enige medewerkers werkzaam was. Het was mij bekend, dat er belangrijke maat-regelen op velerlei gebied tot stand waren gekomen, die tot een aanzienlijke verbetering van de efficiency van dit bedrijf hadden geleid. Samen met de verantwoordelijke medewerker heb ik alle bedrijfsafdelingen bezocht.
Na afloop van deze rondgang vroeg hij naar mijn indrukken. Ik heb hem toen waarschijnlijk een zeer grote teleurstelling bezorgd, want ik zag geen grote verschillen met het normale beeld, zoals wij dat op de scheepswerven gewend zijn.
Deze werf maakte inderdaad een ordelijke indruk en de men-sen waren rustig bezig met hun werk wanneer wij een afdeling betraden, maar dit waren slechts graduele verschillen, verge-leken met andere werven. In ieder geval kon geen direct ver-band worden gelegd, tussen de waargenomen situatie (en de hoge efficiency, die in dit bedrijf ontegenzeggelijk was bereikt. Als er nauwelijks of geen relatie bli kt te bestaan tussen de in-drukken die men krijgt bij een rondgang op de werf en de effi-ciency, dan is het voor de leiding een dringende noodzaak deze op een of andere wijze objectief te kunnen meten.
zodat een veel nauwer contact tussen bedrijfsleiding en uitvoe-rende werknemers verwacht mag worden dan op de scheepswer-ven van 1500 en meer werknemers.
Het beoordelen van de bedrijfsefficiency door middel van een vergelijking tussen begroting en nacalculatie per order is even-min een goede oplossing.
Bij veel werven is het aantal orders dat per jaar gereed komt ge-ring en de bouwtijd per order is lang. Dit betekent, dat het be-oordelen van de bedrijfsefficiency slechts een enkele keer per jaar plaatsvindt, terwijl in de nacalculatie bovendien een gemiddelde efficiency over een periode van enige jaren tot uitdrukking komt. Ook is de begroting een wankele basis voor het beoordelen van efficiency, want zij wordt in een zeer vroeg stadium opgesteld en op dat moment zijn meestal niet meer dan enige globale ge-gevens van het nieuwe project bekend.
De begroting wordt bovendien in de eerste plaats opgesteld voor het bepalen van een offerte-prijs en het is daarom niet uitgesloten dat commerciële overwegingen bij de begroting een rol speelden. Verschillen tussen begroting en nacalculatie worden dan ver-oorzaakt door een vrijwel onontwarbaar complex van produk-tiviteitskosten- en bezettingsverschillen, wisselende commerciële overwegingen en schattingsverschillen in de begroting.
Uit het voorgaande blijke dat kostprijsberekening van belang is als richtlijn bij het afsluiten van nieuwe orders en dat er een dringende behoefte bestaat aan het meten, beoordelen en be-waken van de bedrijfsefficiency. Maar is de kostprijsberekening daartoe het geschikte instrument ?
Om deze vraag te beantwoorden is het noodzakelijk in te gaan op de wijze van kostprijsberekening, zoals deze tot om-streeks 1950 vrijwel algemeen op de Nederlandse werven werd toegepast.
De bedoelde methode wordt meestal met ,,opslagmethode" aan-geduid en dit heeft betrekking op de wijze waarop de zgn. ,,in-directe kosten" aan de orders worden toegerekend.
De kostprijs van een schip bestaat dan uit: a. ,,direct" materiaal.
b. ,,direct" loon.
c. overige ,,directe" kosten.
ad a. Onder „direct" materiaal wordt dan verstaan al het ma-teriaal dat „direct" voor het produkt wordt gebruikt en als zo-danig ook in het eindprodukt wordt teruggevonden. Dit zijn dus stalen platen en profielen, pijpen, hout en multiplex, maar ook compleet ingekochte artikelen als reddingboten, ankerlier, stuurmachine, laadgerei, meubels en sanitair, hang- en sluitwerk. ad b. Onder het ,,directe" loon wordt verstaan het aantal ,,directe" uren, vermenigvuldigd met het gemiddeld uurloon. Directe uren zijn uren, die direct aan de totstandkoming van het Drodukt zijn besteed. In de eerste plaats voor het bewerken van iet materiaal, voor het samenstellen van de secties in de lasloods, voor de samenbouw van het casco op de helling en de verdere inrichting en uitrusting van het schip.
ad c. De overige ,,directe" kosten vormen een heterogene groep van diensten en leveranties, welke ten behoeve van de opdracht door derden werden verricht. Voorbeelden hiervan zijn: kosten voor modelproeven, patenten, scheepsmeting, klassificatiekos-ten, aanbouwverzekering, sleepboot- en bokhuur, transportkos-ten, kosten van proefi;ocht en tewaterlating, kompasstellen enz. ad d. Ten slotte de opslag voor ,.indirecte" kosten of ,,over-head". Naast de directe uren wordt op de scheepswerf een groot aantal zgn. ,.indirecte uren" geschreven. D i t zijn uren die niet rechtstreeks ten behoeve van een bepaalde nieuwbouworder wer-den besteed.
Voorbeelden van indirecte uren zijn uren gewerkt door het eigen personeel aan het onderhoud van bedrijfsgebouwen, kranen, ma-chines en gereedschappen. Deze indirecte uren, vermenigvuldigd met het gemiddeld uurloon geven de indirecte lonen.
Andere soorten indirecte kosten zijn onderhoud door derden, rente en afschrijving van gebouwen, hellingen en machines, salarissen van leidinggevend personeel, kosten van sociale voor-zieningen voor het personeel, terreinhuur, verlichting, verwar-ming, elektriciteitsvoorziening enz.
Volgens de opvattingen van de opslagmethode dient elke order een evenredig deel van deze indirecte kosten te dragen, waarbij het directe loon als maatstaf wordt gebruikt.
Als aan een order b.v. in een jaar 25 % van de directe uren is be-steed, dient de order ook te worden belast met 25 % van de indi-8
recte kosten, welke in die periode zijn opgetreden. Meestal wordt deze verdeling uitgedrukt in een percentage van het directe loon, zodat daarmede de uitdrukking percentage ,,overhead" is ver-klaard.
Dit percentage overhead is voor elke werf verschillend; het is voor een bepaalde werf bovendien een cijfer, dat regelmatig op-nieuw moet worden bepaald. Dit percentage bedraagt voor de scheepswerven thans meestal tussen 150 en 250%. Dit betekent dus dat een order met een directe loonsom van 1 miljoen gulden moet worden belast met een aandeel indirecte kosten van 1,5 a 2,5 miljoen gulden, afhankelijk van het percentage overhead van de desbetreffende scheepswerf
Deze methode van kostprijsberekening, waarbij de indirecte kos-ten aan de orders worden doorberekend op basis van het directe loon en het overhead percentage, wordt zowel bij de begroting als bij de nacalculatie toegepast. Het verschil is slechts dat bij de begroting met geschatte hoeveelheden, prijzen, lonen, directe uren en een geschat percentage overhead moet worden gewerkt, terwijl bij de nacalculatie de werkelijke cijfers bekend zijn. Na dit intermezzo betreffende de kostprijsberekening volgens de opslagmethode, nemen wij de draad weer op en herhalen de vraag of deze methode leidt tot een (voorcalculatorische) kost-prijs, welke geschikt is voor het bepalen van de aanbiedingsprijs en tot een (nacalculatorische) kostprijs, welke als basis kan die-nen voor het beoordelen en controleren van de bedrijfsefficiency. Indien deze opslagmethode aan een nadere beschouwing wordt onderworpen, dan kan het volgende worden opgemerkt:
1. De kostenregistratie bij de opslagmethode vindt plaats op basis van een indeling van de kosten naar soorten.
Kostensoorten zijn dan b.v.: — direct loon — direct materiaal — indirecte lonen — salarissen — huisvestingskosten — sociale lasten — machinekosten enz.
De eerste twee worden dus direct aan de desbetreffende orders belast, de overige vormen de indirecte kosten en worden d.m.v. het overhead percentage aan de orders doorberekend. In deze
rubrieken zijn dus alle kosten van die soort opgenomen, onaf-hankelijk van de vraag ten behoeve van wie of door wie zij zijn ontstaan.
Er is op deze basis geen scheiding te maken tussen de kosten van b.v. een hoofdafdeling reparatie en die van een hoofdafdeling nieuwbouw, noch tussen die van de nieuwbouwafdelingen on-derling.
Wü men inzicht verkrijgen in de efficiency van de verschillende bedrijfsafdelingen, dan zou het toch in de eerste plaats nood-zakelijk zijn dat ook de kosten van deze afdelingen separaat te bepalen waren.
Ten aanzien van de nacalculatie van een nieuwbouworder be-tekent dit, dat in deze nacalculatie dus ook de efficiency van een reparatieafdeling wordt verdisconteerd, ook al zou de laatste voor deze order in het geheel geen werk hebben uitgevoerd. Hetzelfde geldt uiteraard ten aanzien van reparatieorders. Efficiency, kosten en verantwoordelijkheden zijn bij de opslag-methode dus niet naar afdeling te lokaliseren.
2. Door de steeds groter wordende schepen, door de voort-schrijdende mechanisatie en door de invoering van nieuwe pro-duktiemethoden nemen de investeringen in de scheepsbouw-industrie steeds toe. De rente en afschrijving van deze investe-ringen komen als vaste kosten - welke dus onaffiankelijk zijn van de bedrijfsdrukte - in de indirecte kosten te voorschijn. Bij grote bedrij fsdrukte - dus veel directe uren - ontstaat een laag overhead percentage, omgekeerd bij een kleine bedrijfs-drukte een hoog overhead percentage. Het gevolg hiervan is dat in tijden van slapte de begroting een hoge kostprijs aangeeft en in tijden van drukte een lage kostprijs. Maar juist in tijden van slapte heeft een bedrijf sterk behoefte aan nieuwe opdrach-ten!
Het is wel duidelijk dat men - bij een kostprijsberekening die tot dergelijke consequenties leidt - gedwongen wordt verkoop-prijzen vast te stellen, onaffiankelijk van de begroting. O f men gaat de begroting opstellen op basis van een overhead percentage dat meer op commerciële overwegingen berust, dan op concrete cijfers uit de administratie.
De achtergrond van dit verschijnsel van stijgende kostprijzen bij afnemende bedrijfsbezetting is, dat bij de opslagmethode de zgn. onderbezettingsverliezen van de duurzame en kostbare be-10
drijfsoutillage in de kostprijzen van de toevallig onderhanden zijnde orders worden doorberekend.
Ook de nacalculatie ondergaat de invloed van verschillen in be-drij fsdrukte. Hetzelfde schip, bij gelijk aantal directe uren, bij dezelfde lonen en materiaalprijzen, zal afhankelijk van de be-drij fsdrukte de ene keer duurder uitvallen dan de andere keer. Als wij de kostprijs aanvaarden als maatstaf van de bedrijfs-efficiency, dan zou uit bovengenoemde kostprijs ver schillen de conclusie moeten worden getrokken, dat er efficiencyverschillen zijn opgetreden.
Het is duidelijk, dat dan echter onder efficiency iets wordt ver-staan, dat met de uitvoering van de eergenoemde order niets te maken heeft. En waarom zouden wij dit soort efficiency dan per order gaan bewaken ?
3. Vroeger werd in tijden van slapte een deel van het personeel ontslagen. Bij toename van de bedrij fsdrukte kon het personeel met weinig moeite en op korte termijn weer tot de gewenste sterkte worden opgevoerd. Zonder op de sociale zijde van deze situatie in te gaan, kan gezegd worden, dat de afname van het directe loon in tijden van slapte toen meestal gepaard ging met een daling der indirecte kosten. Thans ligt deze zaak echter ge-heel anders.
Door de krappe arbeidsmarkt zal de ondernemer slechts in uiter-ste noodzaak ertoe overgaan personeel te ontslaan. Immers uitbreiding van het personeel bij een latere verbetering van de scheepsbouwmarkt zal vrijwel onuitvoerbaar blijken. Het gevolg is, dat de personeelssterkte ook in tijden van lage bedrij fsdrukte wordt gehandhaafd. De arbeidskosten zijn min of meer vast ge-worden.
LANGMAN [ 2 ] noemt de arbeidskosten in deze situatie in
navol-ging van H o L D R E N discretionaire vaste kosten, waaronder wordt
verstaan ,,kosten die vast zijn met betrekking tot variaties in de produktie, maar waarvan de hoogte niet vaststaat als in het ge-heel niet geproduceerd wordt en die door de ondernemer op korte termijn gewijzigd kunnen worden".
Het gevolg van de krappe arbeidsmarkt is nu, dat in tijden van slapte niet alleen het directe loon daalt, maar dat tegelijkertijd de indirecte kosten stijgen doordat de niet aan nieuwbouworders bestede uren automatisch als indirecte kosten naar voren zullen
komen. Het verschijnsel in 2 beschreven komt nu versterkt naar voren, doordat in de kostprijzen van de toevallig onderhanden zijnde orders ook nog eens de ,,leegloop" van het vaste personeel wordt doorberekend.
4. Veel scheepswerven hebben in slechte tijden hun toevlucht
genomen tot het vervaardigen van andere produkten dan sche-pen. De outillage van de scheepswerf werd voor dit werk meestal slechts gedeeltelijk gebruikt.
Indien de normale calculatiemethode op deze produkten zou worden toegepast, kwamen er prijzen uit de bus welke — verge-leken met de prijzen van bedrijven die speciaal op dit soort werk waren ingericht - elke mededinging reeds bij voorbaat zouden uitsluiten. Indien een werf b.v. in een slappe tijd timmerwerk zou gaan uitvoeren, dan zou het normale percentage indirecte kosten van de werf veel hoger zijn dan dat van een zelfstandig timmerfabriekje. In deze indirecte kosten zijn immers ook de rente en afschrijving van hellingen, zware kranen, lashal enz. verdisconteerd. Een offerte op deze basis uitgebracht, heeft dan ook geen enkele kans van slagen.
In dit soort gevallen gaat men er dan toe over de begro-ting op te stellen aan de hand van een geschat overhead per-centage dat voor deze order - i n verband met de betrokken bedrijfsafdelingen - aannemelijk geacht wordt. De admini-stratie die ingericht is voor de beschreven methode van kost-jrijsberekening, kan in dit soort situaties geen behulpzame rand bieden, aangezien deze zoals eerder werd vermeld de indirecte kosten administreert volgens een indeling naar kos-tensoorten en deze niet kan groeperen naar afdelingen. Het bepalen van de gevraagde gegevens uit de administratie zou dan geheel extra-comptabel moeten geschieden, hetgeen be-tekent een vergaande hergroepering van de administratieve ba-sisgegevens en dit vraagt zeer veel tijd. Meestal wordt dan ook volstaan met een grove schatting van het toe te passen percen-tage overhead.
Ook ten aanzien van de nacalculatie van dit soort orders rijzen vragen. Welk percentage overhead moet daarbij worden bere-kend
5. Een andere consequentie van de kostprijsberekening volgens de opslagmethode is het verschijnsel, dat een uur arbeid voor 12
een nieuwbouworder veel duurder is dan een uur arbeid van de-zelfde werknemer voor b.v. onderhoudswerkzaamheden. Als het uurloon van deze werknemer b.v. f6,— bedraagt en het percentage indirecte kosten 175%, dan wordt de nieuwbouw-order voor een uur arbeid belast met f6,—[-175% = f 1 6 , 5 0 .
Indirect werk als b.v. onderhoudswerkzaamheden aan bedrijfs-gebouwen of machines wordt per definitie niet met indirecte kos-ten belast en kost dus slechts / 6,— per uur.
Het is natuurlijk een vreemde situatie als de kostprijs van een uur arbeid (van dezelfde werknemer) varieert, aftiankeli k van de vraag voor wie het werk wordt uitgevoerd. Het onderhouds-werk wordt schijnbaar goedkoop, zelfs in vergelijking met be-drijven die in onderhoudswerkzaamheden zijn gespecialiseerd en voor hun dienstverlening natuurlijk ook hun indirecte kosten in rekening brengen. Dit zou er toe kunnen leiden dat hierdoor een sterke uitbreiding wordt gegeven aan eigen onderhouds-afdelingen.
De opslagmethode is dan een gevaarlijk kompas om op te varen en kan aanleiding zijn tot onjuiste conclusies en beleidsbeslis-singen.
6. Een ander bezwaar van de kostprijsberekening volgens de op-slagmethode is, dat in het geheel geen rekening wordt gehouden met het doelmatig gebruik van duurzame produktiemiddelen. Toch is het al zeer lang geleden dat een scheepswerf uitsluitend bestond uit een aantal ambachtslieden met een gereedschaps-kist.
De bedrijfsbureaus zijn er dan ook toe overgegaan de helling-bezetting en de helling-bezetting der lasvloeren in hun planningsysteem op te nemen.
De kosten van het gebruik van deze duurzame produktiemidde-len worden echter bij de opslagmethode nog steeds aan de orders doorberekend door middel van de opslag op het directe loon. Een zo direct verband tussen de bezetting van de outillage en het aantal directe uren als de opslagmethode suggereert is echter in het geheel niet aanwezig.
Wanneer de bedrijfsleiding van een scheepswerf er in zou slagen de hellingtij d van een schip met enige weken te bekorten, dan zou dit in de nacalculatie op geen enkele wijze tot uitdrukking komen.
in-dien speciale inspanningen in de nacalculatie in het geheel niet worden gehonoreerd.
Er zijn echter veel meer gevallen te bedenken waarbij een relatie tussen directe manuren en outillagebezetting nauwelijks of in het geheel niet aanwezig is. Denken wij ons bij voorbeeld een scheepsreparatiebedrijf in, dat over enige dokken beschikt voor het droogzetten van schepen. In zo'n dok kunnen schepen wor-den opgenomen voor een bodemreparatie, voor ,,knippen en scheren" of voor inspectie.
Uit deze voorbeelden blijkt, dat er zeker geen vaste relatie tussen manuren en outillage aanwezig is, zodat het doorberekenen van de outillagekosten aan de order door middel van de manuren geheel op losse schroeven staat en geen juist beeld van de wer-kelijkheid geeft.
De ontwikkeling op de scheepswerven gaat hoe langer hoe meer in de richting van kostbare investeringen. Panelenstraten met ge-mechaniseerde of geautomatiseerde apparatuur en een minimum aan personeel hebben hun intrede gedaan, kostbare brand-machines, elektronisch of optisch bestuurd, zijn reeds vele jaren in gebruik. In al deze gevallen is er geen sprake meer van hulpmiddelen voor de werknemer. Thans moet men de mens eerder beschouwen als ,,operator" van een steeds sterker gemechaniseerd of geautomatiseerd produktieproces. De outil-lage gaat veeleer de produktie bepalen en de kosten van de outillage in de vorm van rente en afschrijving zijn veel meer bepalend voor de kostprijs van het halfprodukt dan de lonen van de enkele personeelsleden die daarbij regelend en besturend optreden.
7. In elk bedrijf ontstaat vroeg of laat - meestal naar aanleiding van de resultaten van een afgeleverde order of bij het opmaken van de jaarstukken — ongerustheid over de sterk toegenomen indirecte kosten. Discussies over kostenbewaking vinden plaats en een actie tot verlaging van kosten wordt gelanceerd.
De resultaten van dit soort acties zijn echter vaak teleurstellend en na korte tijd wordt er weinig meer aan gedaan.
De oorzaak van dit verschijnsel is vaak niet zozeer terug te voe-ren op een gebrek aan enthousiasme of verantwoordelijkheids-gevoel, maar moet toegeschreven worden aan de onmogelijkheid het streven naar kostenbewaking vanuit de administratie te on-dersteunen en te begeleiden.
Zoals eerder is besproken, is bij de opslagmethode de admini-stratie ingericht voor het registreren van kosten volgens een categorische indeling.
Bij kostenbewaking ligt het voor de hand in de eerste plaats de leidinggevende functionarissen in te schakelen als bedrijfsleider, chef tekenkamer, chef technische dienst en verdere afdelings-chefs, zodat de actie kan worden gedecentraliseerd en door een brede laag van de bedrijfsleiding kan worden gedragen. Deze mensen zijn echter in de eerste plaats geïnteresseerd in de kosten van de afdeling, waarvoor zij verantwoordelijk zijn. Dit gegeven kan de administratie echter bij de opslagmethode niet verstrek-ken, zodat de actie tot kostenbewaking vrijwel zeker gedoemd is te mislukken.
Een belangrijk punt is ook, dat lage indirecte kosten op zichzelf geen bewijs zijn voor een efficiënt bedrijf In het verleden zijn vele maatregelen in onze bedrijven ingevoerd ter verhoging van de efficiency en deze kostten bijna altijd geld. Efficiencyverhoging gaat dus meestal gepaard met kosten verhoging.
Dat geldt in het bijzonder voor de fabricagesector van het be-drijf Het aantal directe uren dat voor een order nodig is, hangt af van de zgn. arbeidsproduktiviteit en deze neemt aanzienlijk toe bij de invoering van een bedrijfsbureau. De werkzaamheden van dit bureau op het gebied van werkvoorbereiding, planning, materiaalvoorziening en werkinstructie bevorderen de efficiënte uitvoering van het werk en beogen het voorkomen van opont-houden en wachttijden.
Daarnaast veroorzaakt dit bedrijfsbureau kosten die alle tot de indirecte kosten moeten worden gerekend.
Arbeidsproduktiviteit en indirecte kosten zijn dus geen onaf-hankelijke grootheden, maar zij zijn in belangrijke mate gekop-peld. Het gaat er dus om een optimum te bereiken tussen ar-beidsproduktiviteit en indirecte kosten. Voor de beoordehng daarvan is veel meer nodig dan een eenzijdige druk op de indi-recte kosten. Er is inzicht nodig in het produktiviteitsniveau, dat werd bereikt en de extra kosten, die nodig zijn om deze ver-der te verhogen.
Kosten en produktiviteit moeten dan gezamenlijk per afdeling worden geanalyseerd. De conclusie zou dan zeer goed kunnen zijn, dat een aantal maatregelen moet worden ingevoerd om de
arbeidsproduktiviteit te verhogen, ondanks de toename der in-directe kosten die zij veroorzaken.
Het bewaken van de arbeidsproduktiviteit is — sinds de beloning naar prestatie op vele werven werd afgeschaft - belangrijk moei-lijker geworden.
In de normen, welke bi beloning naar prestatie worden gehan-teerd, werd in elk geval een maatstaf gevonden om de arbeids-produktiviteit te meten en te bewaken. Uit het oogpunt van een rechtvaardige prestatiebeloning moest veel aandacht worden be-steed aan de berekening van de taaktijd en aan de registratie van de gewerkte uren per karwei. Door het afschaffen van de belo-loning naar prestatie worden in dit opzicht geen eisen meer ge-steld en kan met een veel eenvoudiger urenadministratie ten be-hoeve van de nacalculatie worden volstaan. Een aantal werven heeft echter de prestatienormen, de taaktijden en de gecompli-ceerde urenregistratie gehandhaafd ten behoeve van het bewa-ken van de arbeidsproduktiviteit. Het kan echter niet worden ontkend, dat het aanpassen en moderniseren van de prestatie-normen en de nauwkeurige registratie van de gewerkte uren per karwei, thans minder urgent zijn dan voorheen. Men kan nau-welijks verwachten, dat onder deze omstandigheden een geleide-lijke verwatering van normen en urenregistratie zal uitblijven. Voor de efficiencybewaking van onze scheepswerven is dit een groot nadeel, zolang een belangrijk aandeel in de kostprijs nog wordt gevormd door de manuren van ijzerwerkers, lassers, tim-merlieden en bankwerkers en hun bijbehorende kosten.
Dames en Heren,
De beschreven kostprijscalculatiemethode is tot ongeveer 1950 op de Nederlandse Scheepswerven algemeen toegepast.
Omstreeks die tijd begonnen enkele werven een andere calcula-tiemethode te ontwikkelen, welke in de literatuur bekend staat als ,,produktiecentra" of ,,kosten plaatsen" methode.
Een produktiecentrum is dan een organisatorische of technische eenheid, waar prestaties worden geleverd, bewerkingen worden uitgevoerd of bepaalde diensten worden verricht ten behoeve van orders of andere produktiecentra. Bij produktiecentra den-ken wij in de eerste plaats aan produktieafdelingen, maar ook aan hulpafdelingen als technische dienst, gereedschapsmakerij en on-derhoudsafdeling. Ook de centrale gas- en zuurstofvoorziening
kan b.v. als produktiecentrum worden onderscheiden, waarbij de dienstverlening bestaat uit het leveren van gas en zuurstof aan de produktieafdelingen.
Bij de produktiecentra methode dient voor elk produktiecen-trum een begroting te worden opgesteld van de kosten bij een te verwachten omvang van de produktie of dienstverlening. Op basis van deze schattingen kan een vaste eenheidsprijs worden vastgesteld (per manuur, per machineuur, per m^ enz.). Door toepassing van deze eenheidsprijs wordt een order of een ander produktiecentrum waarvoor prestaties werden geleverd belast, terwijl eenzelfde bedrag als opbrengst voor het produktiecen-trum wordt geboekt. Daarnaast worden ook de werkelijke kos-ten van het produktiecentrum geregistreerd. Periodieke controle van kosten en opbrengsten zal aangeven of belangrijke verschil-len zijn opgetreden. Door het analyseren van deze verschilverschil-len kunnen de oorzaken worden vastgesteld.
In tegenstelling tot de opslagmethode, welke uitging van een categorische kostensplitsing, is het uitgangspunt van de produk-tiecentra [methode juist de functionele of organisatorische kos-ten splitsing.
Naarmate meer inzicht wordt verkregen in de normaal te ver-wachten kosten van een produktiecentrum, kan de begroting meer een taakstellend karakter verkrijgen en gaat over in een budget. De eerder genoemde verschillen tussen kosten en opbrengsten per produktiecentrum kunnen nog veroorzaakt zijn door een andere bedrij fsdrukte dan was voorzien en door kosten- of prijs-fluctuaties. Aangezien de chef van een produktiecentrum meestal niet voor deze verschijnselen verantwoordelijk is, dienen deze invloeden te worden geëlimineerd. Men stelt dan vaak een budget vast, afhankelijk van de bedrij fsdrukte, welke achteraf is opge-treden. Daarmede betreden wij dan het terrein van de variabele budgettering.
Ten einde in het interne verkeer de voortdurende prijsfluctuaties te vermijden, die ,,buiten de poort" optreden, worden de prijzen der interne diensten voor een bepaalde periode gefixeerd. Na verloop van tijd, als nieuwe budgetten worden vastgesteld, die-nen blijvende prijs veranderingen daarin uiteraard te worden ver-disconteerd.
be-lang. Daarbij dienen de volgende richtlijnen in aanmerking te worden genomen:
1. De indeling in produktiecentra dient zoveel mogelijk
over-een te stemmen met de organisatiestructuur van het bedrijf. In elk geval moet voor elk produktiecentrum een chef worden aan-gewezen, verantwoordelijk voor kosten, prestaties en efhciënt beheer.
Vaak zal blijken, dat de indeling in produktiecentra een aantal organisatorische vragen oproept, tiet is dan noodzakelijk deze nog eens opnieuw na te gaan voordat de produktiecentra defini-tief worden vastgesteld.
2. Een produktiecentrum dient een bepaalde bewerking te ver-richten of bepaalde diensten te verlenen. Uit de kosten van het produktiecentrum moet een kostprijs per eenheid kunnen wor-den afgeleid.
3. De dienstverlening van een produktiecentrum dient homo-geen te zijn, d.w.z. van één soort. Deze dienstverlening moet
3raktisch en objectief meetbaar zijn en in technische eenheden cunnen worden uitgedrukt (manuren, machine-uren, kg. enz.). Het gebruik van arbitrair vastgestelde verdeelsleutels dient — zeker in de sector der variabele kosten — zoveel mogelijk te worden vermeden.
Toelichting:
Naarmate de doorberekening van kosten aan een produktie-centrum meer gebruik gaat maken van arbitrair vastgestelde ver-deelsleutels, kan de chef minder invloed op de kosten uitoefenen. Vooral wanneer dit ook nog in de sector der variabele kosten gaat plaatsvinden, blijft er van de invloed van de chef niet veel meer over. Van enige belangstelling voor de kostenbewaking is dan spoedig geen sprake meer.
De praktische uitvoering van deze richtlijn stuit op veel moeilijk-heden. Wil men echter resultaten bereiken, dan zal het hier ge-stelde met kracht moeten worden nagestreefd.
4. De eenheid van dienstverlening dient zowel bruikbaar te zijn
voor begroting en nacalculatie per order, als voor de beoordeling van capaciteit en bezetting.
Indien taakstellingsnormen worden gehanteerd, ligt aansluiting bij de daarvoor gebruikte eenheden voor de hand.
5. Een produktiecentrum moet een vrij constante samenstelling
vertonen, zowel wat betreft personen als outillage. Bovendien moet nauwkeurig bekend zijn, welke personen en welke outillage ertoe behoren.
Toelichting:
Dit punt kost bij de scheepswerven nogal wat hoofdbrekens. In de scheepsbouw treft men juist vaak de situatie aan, dat een klein aantal orders per jaar wordt uitgevoerd. Dit geeft dan een zeer onregelmatige bezetting van de verschillende produktiecentra. Zo zien wij dat bij het begin van de aanbouw van een schip op de helling een gering aantal ijzerwerkers en lassers daar werk-zaam is.
Naarmate het werk vordert, komen daar steeds meer vaklieden bij, niet alleen in aantal maar ook van andere beroepen. Z i j moeten dus aan andere afdelingen worden onttrokken. Na af-loop van het werk op de helling gaan zij terug naar hun oor-spronkelijke afdeling of worden bij voorbeeld in de reparatie in-geschakeld.
Men krijgt dan de indruk van werknemers, die ,,op karwei zijn", die zonder een duidelijk huisadres, nu eens hier dan eens daar te werk worden gesteld.
Gezien het omvangrijke werk, dat nodig is om de kosten per produktiecentrum te bepalen, zijn voortdurende mutaties uit den boze.
Aangezien er ook geen direct verband is tussen het gebruik van de helling en het aantal mensen van diverse vakbekwaamheid, ligt het voor de hand een scheiding aan te brengen tussen de helling met een kleine vaste bezetting aan personeel bestaande b.v. uit ass. bedrijfsleider aanbouw, werkvoorbereiding, kraan-drijvers enz. en de grote groepen ijzerwerkers, lassers, bankwer-kers enz. die tijdelijk ter plaatse komen werken.
Het produktiecentrum ,,helling" stelt dan ruimte beschikbaar voor de aanbouw van het schip. Ook de doorberekening van de kosten van de helling aan de order moet dan met deze gedachte worden uitgewerkt, bij voorbeeld in een tarief per dag.
De lassers en ijzerwerkers dienen dan in produktiecentra van overeenkomstige aanduiding te worden opgenomen en blijven daarbij ongeacht de plaats waar zij werken.
6. Het combineren van mensen en outillage in één produktie-centrum heeft slechts zin als er een direct verband tussen beide bestaat en zij gecombineerd in de kostprijs kunnen worden op-genomen. Een goed voorbeeld hiervan is b.v. een draaierij, waar vaak elke werknemer een vaste bank heeft. Man en machine kunnen dan in één kostprijs per machine-uur worden opgenomen en doorberekend aan de orders. Desgewenst kunnen verschillen-de machine-uurtarieven worverschillen-den vastgesteld, afhankelijk van verschillen-de grootte of de soort van de machine. Wil men daarbi vermijden, dat elke man/machine-combinatie tot een produktiecentrum uitgroeit, dan kunnen deze gedifferentieerde machine-uurtarie-ven zonodig extra-comptabel binnen het produktiecentrum ,,draaierij" worden bepaald.
7. Is er geen direct verband tussen mensen en machines, dan kunnen beide in één produktiecentrum worden gecombineerd en als zodanig aan orders worden doorberekend, mits de kosten van de machines van ondergeschikte betekenis zijn.
Toelichting:
In een aantal bedrijfsafdelingen staan machines, welke niet voortdurend in bedrijf zijn maar van tijd tot tijd kortstondig door iedereen worden gebruikt. Dit zijn de zgn. ,,vrije" machines en hun gebruik wordt meestal niet geregistreerd.
In dit soort gevallen kunnen de machinekosten i n het tarief per manuur worden opgenomen.
Dames en Heren,
Wanneer wij thans de balans opmaken en de voor- en nadelen van de produktiecentramethode afwegen ten opzichte van die van de opslagmethode dan geeft dit het volgende beeld: Het meest principiële voordeel van de produktiecentramethode is m.i. dat de efficiencybewaking een duidelijke stap doet in de goede richting nl. afziet van een efficiencybewaking per order — voor zover deze al mogelijk was — en overgaat op een bewaking per produktiecentrum. Ook al heeft deze efficiency-bewaking nu nog slechts het karakter van kostenefficiency-bewaking. Al-leen door deze stap kan aansluiting worden verkregen tussen de kostprijs en de produktiviteit van een produktiecentrum, die zo-als eerder gezegd gezamenlijk en in hun onderling verband moe-ten worden beoordeeld.
Tegelijkertijd is ook de nacalculatie van karakter veranderd. Im-20
mers deze verschaft nu niet meer de zgn. „werkeUjke" kost-prijs van de order, maar een kostkost-prijs, welke is gebaseerd op de gestandaardiseerde kostprijzen der produktiecentra. f i e t is dus een min of meer geïdealiseerde kostprijs, die uitgaat van een 100% efficiënt beheer van de produktiecentra. Daarmee komt deze nacalculatie nieuwe stijl veel dichter bij de oorspronkelijke begroting te staan, zodat nacalculatiecijfers beter bruikbaar wor-den voor de begroting van nieuwe projecten dan voorheen. Andere voordelen van de produktiecentramethode ten opzichte van de van ouds bekende opslagmethode kwamen reeds eerder ter sprake.
Kort samengevat zijn deze: De produktiecentramethode:
— groepeert de indirecte of bedrijfskosten in overeenstemming met de organisatorische structuur van het bedrijf, zodat de chefs op de hoogte kunnen worden gesteld van de kosten van hun afdeling en in de kostenbewaking kunnen worden betrok-ken.
— werkt met vaste prijzen per prestatie, welke onafhankelijk zijn van de bedrij fsdrukte. De kostprijs van een order wordt nu niet meer beïnvloed door toevallige bedrijfsomstandighe-den tijbedrijfsomstandighe-dens de bouwperiode.
— berekent de kosten voor het gebruik van de dure bedrij fs-outillage rechtstreeks door aan de orders, op basis van de mate waarin zij op deze capaciteiten beslag legden. De on-juiste koppeling aan de directe uren is daarmee vervallen. — is ook voor sterk afwijkende orders — welke in verband met
de soms gewenste diversificatie veel voorkomen — zonder meer van toepassing.
— maakt geen onderscheid tussen orders en werk voor het eigen bedrijf De kostprijs van een uur arbeid is onafhankelijk van de vraag voor wie het werk werd uitgevoerd.
— stimuleert ten slotte het efficiënt gebruik van de outillage en sluit aan op de capaciteitsplanning van het bedrijfsbureau. Er zijn natuurlijk ook consequenties verbonden aan het invoeren van de produktiecentramethode voor de kostprijsberekening. — Een wijziging in een reeds jaren bestaande procedure geeft
grote onzekerheid ten aanzien van de interpretatie van af-wijkende gegevens.
- Budgettering betekent meer verantwoordeHjkheid voor de chefs ten aanzien van de kosten van hun afdeUng. Dus ook grotere bevoegdheden om kosten te veroorzaken en informa-tie te verkrijgen over de hoogte der afdehngskosten.
- f i e t leidinggevend personeel zal zich meer economisch moeten instellen waartoe heroriëntatie en voorlichting onontbeerlijk zijn.
- De administratie zal veel meer worden geconfronteerd met bedrijfssituaties dan tot dusver gebruikelijk was. Het analy-seren van bedrijfsresultaten en het gesprek met bedrijfsfunc-tionarissen veronderstelt naast een a gemene economische achtergrond, kennis van het scheepsbouwbedrijf en van de eigen werf in het bijzonder.
- De invoering van een zo ingrijpende verandering vraagt een grondige voorbereiding in teamverband, waarbij technische, economische en administratieve eisen kunnen worden ge-toetst.
- De omvang van het administratieve werk neemt aanmerke-lijk toen, zodat het gebruik van de modernste administratieve hulpmiddelen moet worden aanbevolen.
Dames en Heren,
Met het invoeren van kostenbewaking respectievelijk budget-tering, is een belangrijke stap in de goede richting gezet.
De consequentie van de ontwikkehng is naar mijn mening, dat ook de produktiviteit die nu nog in de nacalculatie van de orders tot uitdrukking komt, buiten het orderresultaat moet worden gebracht. Dan kunnen wij eerst spreken van efficiencybewaking, omdat èn kosten èn produktiviteit dan beide bij de produktie-centra worden geregistreerd.
Wij constateerden echter, dat de normen voor de arbeidspro-duktiviteit zich m een toestand van verval bevmden. Daarnaast zullen - door het toenemend gebruik van sterk gemechaniseerde of geautomatiseerde produktie eenheden - ook produktiviteits-normen voor deze moeten worden vastgesteld. Voorwaar een uitdaging voor de jonge scheepsbouwkundige ingenieur, wiens ambities uitgaan naar de economische en organisatorische zijde van het werfbedrijf
Zeer geachte Toehoorders,
Bij de aanvaarding van mijn ambt moge ik in de eerste plaats mijn eerbiedige dank betuigen aan Hare Majesteit de Koningin, die mij heeft willen benoemen tot lector aan deze Technische Hogeschool.
Mryne Heren Curatoren,
Voor het vertrouwen dat U, blijkens Uw voordracht in mij stelt, ben ik U zeer dankbaar. Ik kan U de verzekering geven, dat ik mijn beste krachten zal wijden aan de taak die ik op mij genomen heb.
Mijne Heren Hoogleraren,
Voor Uw aanbeveling, welke mede tot mijn benoeming heeft geleid, ben ik U zeer erkentelijk.
Het is voor mij een grote eer aan de opleiding van scheepsbouw-kundige ingenieurs op deze wijze te mogen medewerken.
Geachte Professor Jaeger,
Het is mij een voorrecht geweest enige jaren met U nauw te mogen hebben samengewerkt. De oude relatie hoogleraar-stu-dent werd na een onderbreking van 15 jaren in een andere vorm en op een meer persoonlijke wijze voortgezet. Onder Uw ge-routineerde leiding mocht ik veel kennis en ervaring opdoen, welke mij in deze nieuwe functie zo goed van pas komt.
Geachte Professor Gallin,
Bij deze benoeming is aan U een speciale rol toebedeeld. U bent nl. aangewezen als de hoogleraar in overeenstemming met wie ik mijn onderwijs moet inrichten. Deze opdracht zal mij niet zwaar vallen. In de nog korte tijd, dat U de leerstoel „Ontwer-pen" bezet, is onze samenwerking plezierig en vruchtbaar ge-weest. Ik verheug mij er op, dat deze - zij het op een wat andere basis - zal worden voortgezet.
Dames en Heren Medewerkers van de Onderafdeling der
Scheepsbouwkunde,
jaren mocht hebben, zullen naar ik hoop, ook in de toekomst worden bestendigd. Ik ben ervan overtuigd, dat ik opnieuw op Uw hulp en medewerking zal mogen rekenen.
Dames en Heren Studenten,
De Scheepsbouw is een wisselvallig bedrijf. U hebt deze studie-richting gekozen en stelt zich voor in de toekomst Uw beroep daarin uit te oefenen. Deze keuze houdt risico's in, waarvoor als tegenwicht een grote liefde voor de ,,scheepsbouwconst" en een groot enthousiasme noodzakelijk zijn.
De Nederlandse Scheepsbouwindustrie heeft veel van haar voor-aanstaande positie verloren zien gaan. Het is slechts met in-spanning van alle krachten, dat deze situatie kan worden ver-beterd. De inzet van Uw generatie kan daarbij niet worden ge-mist!
Ik dank U voor Uw aandacht.
L I T E R A T U U R
1. KRIETEMEIJER, Prof. Ir. J. H . : „ S t i c h t i n g Nederlandsche Scheepsbouwindustrie",
Schip & Werf, 3 april 1970, blz. 135.
2. L A N G M A N , H : „ G e d a c h t e n over de toekomst v a n de Nederlandse Scheepsbouw".
Deventer 1964, blz. 12.
