Koszty administracji danin publicznych

(1)

Koszty administracji danin publicznych

Jacek Kulicki

Costs of administration of public levies in Poland

The article looks at the issues related to the costs and financing of public levies administration in Poland (Ministry of Finance, tax offices, tax chambers, customs offices, customs chambers and treasury control offices).

1. Uwagi wprowadzające

Samo pojęcie administracji danin publicznych może być ro‑

zumiane szeroko, jak i wąsko. W ujęciu szerszym obejmuje ono organy i jednostki organizacyjne realizujące zadania państwa w dziedzinie gromadzenia środków publicznych, pochodzą‑

cych z ciężarów fiskalnych, stanowiących dochody budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych, np. państwo‑

wych funduszy celowych, pozostających w dyspozycji tych jednostek na realizację celów określonych w ustawach powo‑

łujących je do życia. Tak szerokie rozumienie administracji da‑

nin publicznych znajduje swoje umocowanie zarówno w Kon‑

stytucji RP, która choć w sposób szczególny wyróżnia podatki, to jednak dla ustanowienia każdej z danin wymaga drogi usta‑

wowej (por. art. 84 i art. 217 Konstytucji RP), jak i u.f.p.¹, która do danin publicznych² zalicza obok podatków również składki³, opłaty⁴, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych⁵ i jedno‑

1 Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.jedn.

Dz.U. z 2013 r., poz. 885, ze zmian.).

2 Por. W. Wójtowicz [w:] L. Etel (red.), System prawa finansowe- go, t. III, Prawo daninowe, Wolters Kluwer, Warszawa 2010, s. 15–24, A. Krzywoń, Podatki, i inne daniny publiczne w Konstytucji Rzeczypospo- litej Polskiej, Wydawnictwo Sejmowe, Warszawa 2011.

3 Por. S. Owsiak, Finanse publiczne. Teoria i praktyka, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2002, s. 135–137.

4 Por. J. Gliniecka, Opłaty publiczne w Polsce, Oficyna Wydawnicza Branta, Bydgoszcz 2007.

5 Zob. art. 12–15 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o gospodar‑

ce finansowej przedsiębiorstw państwowych (t.j. Dz.U. z 1992 r. nr 6, poz. 27 ze zm.).

osobowych spółek Skarbu Państwa⁶ oraz inne obowiązkowe świadczenia pieniężne nie tylko na rzecz państwa i jednostek samorządu terytorialnego, lecz również państwowych fundu‑

szy celowych i innych jednostek sektora finansów publicznych⁷ (por. art. 5 ust. 2 pkt 1 u.f.p.).

W ujęciu węższym administracja danin publicznych obej‑

muje od strony przedmiotowej podatki państwowe i samo‑

rządowe oraz te daniny, które w przepisach prawa nie zostały co prawda nazwane podatkami, stanowiące jednak dochód budżetów: państwa i jednostek samorządu terytorialnego, których obowiązek ponoszenia na rzecz tych podmiotów wynika z ustaw⁸. W tym znaczeniu termin ten rozumiany jest przeze mnie w tym artykule⁹.

Od strony podmiotowej w administracji tej wyróżnić należy dwie części. Po pierwsze, część rządową, która tworzą, Mini‑

ster Finansów, Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej, dyrek‑

torzy izb skarbowych, izb celnych i urzędów kontroli skarbo‑

wej, naczelnicy urzędów skarbowych i urzędów celnych oraz obsługujące te organy jednostki organizacyjne (Ministerstwo Finansów, izby skarbowe i celne, urzędy skarbowe i celne oraz urzędy kontroli skarbowej). Po drugie, część samorządową, którą tworzą wójtowie, burmistrzowie (prezydenci miast), sta‑

6 Zob. ustawę z dnia 1 grudnia 1995 r. o wpłatach z zysku przez jednoosobowe spółki Skarbu Państwa (Dz.U. nr 154, poz. 792 ze zm.).

7 Np. agencji wykonawczych (por. art. 18–22 u.f.p.).

8 Szerzej zob. też J. Kulicki, Prawne podstawy budowy modelu ad- ministracji danin publicznych, „Analizy BAS” 2010, nr 5(30), s. 2–5, www.

bas.sejm.gov.pl/analizy.php

9 W dalszej części opracowania będę posługiwał się również okre‑

śleniem administracja skarbowa, co ma swoje uzasadnienie historycz‑

ne. Por. ibidem, s. 4.

(2)

rostowie i marszałkowie województw oraz samorządowe ko‑

legia odwoławcze, a także urzędy obsługujące te podmioty.

Administracja danin publicznych finansowana jest obec‑

nie: w przypadku administracji rządowej – z budżetu państwa, administracja samorządowa finansowana jest natomiast z bu‑

dżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Do 30 czerwca 2010 r. część kosztów administracji skar‑

bowej – wynagrodzenia pracowników urzędów i izb skar‑

bowych, inspektorów kontroli skarbowej, pracowników jed‑

nostek organizacyjnych kontroli skarbowej, a do 31 grudnia 2004 r. również część wydatków rzeczowych – finansowana była z tzw. środków specjalnych (od 1 stycznia 2005 r. – fundu‑

szy motywacyjnych).

Podstawę prawną tworzenia tego rodzaju funduszy stano‑

wił art. 7 ust. 1 u.u.i.s.¹⁰. Pierwotnie przepis ten upoważniał do dokonywania odpisu z tzw. dodatkowych wpływów podatko‑

wych i niepodatkowych należności budżetowych, który był przeznaczony na finansowanie usprawnienia funkcjonowania jednostek organizacyjnych resortu finansów (z wyłączeniem przedsiębiorstw) oraz na premie dla pracowników podległych Ministrowi Finansów, w szczególności dla pracowników, któ‑

rzy przyczynili się do uzyskania dodatkowych wpływów. Odpis wynosił 20% dodatkowych wpływów. Od 1 stycznia 2004 r.¹¹ odpis ten wynosił 8% dodatkowych wpływów, co było związa‑

ne z włączeniem części środka specjalnego do budżetu pań‑

stwa i wynikającą stąd zmianą zasad wynagradzania pracow‑

ników Ministerstwa Finansów, urzędów i izb skarbowych oraz urzędów kontroli skarbowej.

Od 1 stycznia 2005 r.¹² w miejsce dotychczasowego środka specjalnego utworzono tzw. fundusz motywacyjny¹³, który po‑

wstawał z 20% odpisu od dochodów uzyskanych przez Skarb Państwa tytułem przepadku rzeczy lub korzyści majątkowych pochodzących z ujawnionych przez pracowników izb i urzę‑

dów skarbowych, inspektorów kontroli skarbowej i pracowni‑

ków jednostek organizacyjnych kontroli skarbowej przestępstw i wykroczeń przeciwko mieniu oraz przestępstw i wykroczeń skarbowych. Przeznaczony on był na nagrody dla tych pracow‑

ników, którzy przyczynili się bezpośrednio do ujawnienia tych przestępstw i wykroczeń. Został on zlikwidowany od 1 lipca 2010 r. ustawą z 27 sierpnia 2009 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (art. 25, 86 i 123 pkt 2).

Obok funduszu motywacyjnego (środka specjalnego) określonego w art. 7 u.u.i.s. w urzędach skarbowych tworzony był środek specjalny dla celów finansowania egzekucji admi‑

10 Ustawa z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbo‑

wych (Dz.U. z 2004 r. nr 121, poz. 1267 ze zm.). Wcześniej (od 7 lutego 1992 r.) art. 9a ust. 1 ustawy z 29 grudnia 1982 r. o urzędzie Ministra Finansów oraz urzędach i izbach skarbowych. Zob też zarządzenie nr 41 Ministra Finansów z 24 grudnia 2003 r. w sprawie rodzajów wpływów budżetowych uznawanych za dodatkowe, sposobu ich roz‑

dysponowania oraz zasad przyznawania premii (Dz.Urz. Min.Fin. nr 17, poz. 95).

11 Zob. art. 15 ustawy z 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu woje‑

wódzkich kolegiów skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jed‑

nostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz.U. nr 137, poz. 1302 ze zm.).

12 Zob. art. 26 ustawy z 25 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o fi‑

nansach publicznych oraz o zmianie niektórych ustaw.

13 Por. art. 18a ustawy z 26 listopada 1998 r. o finansach publicz‑

nych i art. 23 ustawy z 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. nr 157, poz. 1241 ze zm.).

nistracyjnej¹⁴. Tworzony był on z pobieranej przez wierzycieli opłaty komorniczej, opłat za czynności egzekucyjne urzędu skarbowego i opłaty manipulacyjnej. Przeznaczony był na wydatki związane z poborem podatków i prowadzeniem egzekucji administracyjnej, na wynagrodzenia prowizyjne pracowników urzędów skarbowych wykonujących egzekucję administracyjną¹⁵.

Tego rodzaju środki specjalne (fundusze) nie były tworzo‑

ne w administracji samorządowej, w której wydatki na admini‑

strację danin publicznych finansowane były wprost z budżetu danej jednostki samorządu terytorialnego.

Obecnie zarówno w administracji rządowej, jak i samorzą‑

dowej koszty funkcjonowania jednostek organizacyjnych ad‑

ministracji danin publicznych pokrywane są wprost z budżetu państwa lub budżetu konkretnej jednostki samorządu teryto‑

rialnego. Co istotne, ustawodawca nie wyznacza ani minimal‑

nego, ani maksymalnego pułapu środków, jaki powinien być zarezerwowany w budżecie na sfinansowanie kosztów dzia‑

łania administracji skarbowej. Wysokość środków przezna‑

czonych na ten cel uzależniona jest więc jedynie od sytuacji finansowej państwa i jednostek samorządu terytorialnego.

2. Wysokość środków przeznaczanych

na finansowanie jednostek organizacyjnych administracji danin publicznych

Dosyć precyzyjnie można określić środki przeznaczane na funkcjonowanie Ministerstwa Finansów, urzędów i izb skarbo‑

wych, urzędów kontroli skarbowej oraz urzędów i izb celnych.

Takiej możliwości nie ma natomiast wobec jednostek organi‑

zacyjnych administracji samorządowej. Administracja danin publicznych stanowi bowiem integralną część samorządowej administracji ogólnej. Jej budżet jest więc niewyodrębnioną częścią budżetu ogólnego gminy, miasta, powiatu i woje‑

wództwa.

Ze sprawozdania z wykonania budżetu państwa na 2012 r.¹⁶ wynika, że na wydatki na jednostki organizacyjne administracji danin publicznych (Ministerstwo Finansów, izby i urzędy skarbowe, izby i urzędy celne oraz urzędy kontroli skarbowej) przeznaczono kwotę ogółem 5 282 234 tys. zł, co stanowi 2,1275% wpływów podatkowych budżetu państwa zrealizowanych za ten rok przez organy podległe Ministrowi Finansów. Z kwoty tej na poszczególne jednostki organizacyj‑

ne przeznaczono:

• Ministerstwo Finansów – 265 076 tys. zł, co stanowi 5,02% całości wydatków przeznaczonych na rządową administrację danin publicznych i 0,1067% zrealizowa‑

nych przez nią wpływów podatkowych zasilających bu‑

dżet państwa,

14 Por. art. 8a u.u.i.s. w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2006 r.

15 Zob. rozporządzenie Ministra Finansów z 2 października 2003 r.

w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej środkami specjalnymi na wydatki związane z prowadzeniem poboru podatków i egzekucji administracyjnej (Dz.U. nr 176, poz. 1716).

16 Zob. sprawozdanie z wykonania budżetu państwa w 2012 r., t. I, s. 2/24, http://www.mf.gov.pl/ministerstwo‑finansow/dzialalnosc/

finanse‑publiczne/budzet‑panstwa/wykonanie‑budzetu‑panstwa/

sprawozdanie‑z‑wykonania‑budzetu‑panstwa‑roczne.

(3)

• izby skarbowe – 320 605 tys. zł, co stanowi 6,07% całości wydatków przeznaczonych na rządową administrację danin publicznych i 0,1291% zrealizowanych przez nią wpływów podatkowych zasilających budżet państwa,

• urzędy skarbowe – 2 764 881 tys zł, co stanowi 52,34%

całości wydatków przeznaczonych na rządową admi‑

nistrację danin publicznych i 1,1136% zrealizowanych przez nią wpływów podatkowych zasilających budżet państwa,

• urzędy kontroli skarbowej – 522 722 tys. zł, co stanowi 9,89% całości wydatków przeznaczonych na rządową administrację danin publicznych i 0,2105% zrealizowa‑

nych przez nią wpływów podatkowych zasilających bu‑

dżet państwa,

• izby i urzędy celne – 1 408 950 tys. zł, co stanowi 26,67%

całości wydatków przeznaczonych na rządową admini‑

strację danin publicznych i 0,5674% zrealizowanych przez nią wpływów podatkowych zasilających budżet państwa.

Podobne proporcje zachowano w ustawie budżetowej na 2013 r.¹⁷, przeznaczając na koszty funkcjonowania jednostek organizacyjnych rządowej administracji danin publicznych kwotę 5 205 861 tys. zł, co stanowi 1,9498% planowanych dochodów podatkowych budżetu państwa¹⁸. Z kwoty tej na poszczególne jednostki organizacyjne przewidziano:

• Ministerstwo Finansów – 286 751 tys. zł, (5,51% całości wydatków przeznaczonych na rządową administrację

17 Zob. ustawę budżetową na 2013 r. z dnia 25 stycznia 2013 r.

(Dz.U. poz. 169).

18 Planowane dochody podatkowe budżetu państwa wynoszą 266 982 697 tys. zł i stanowią 89,17% wszystkich planowanych w usta‑

wie budżetowej dochodów budżetu państwa na 2013 r. Dane sprzed nowelizacji budżetu, która nastąpiła ustawą z dnia 27 września 2013 r.

o zmianie ustawy budżetowej na rok 2013 (Dz.U. poz. 1212).

danin publicznych, co stanowi 0,1074% planowanych wpływów podatkowych zasilających budżet państwa),

• izby skarbowe – 309 717 tys. zł (5,95% całości wydatków przeznaczonych na rządową administrację danin pub‑

licznych, co stanowi 0,1160% planowanych wpływów podatkowych zasilających budżet państwa),

• urzędy skarbowe – 2 702 573 tys. zł (51,91% całości wydatków przeznaczonych na rządową administrację danin publicznych, co stanowi 1,0122% planowanych wpływów podatkowych zasilających budżet państwa),

• urzędy kontroli skarbowej – 518 217 tys. zł (9,96% całości wydatków przeznaczonych na rządową administrację danin publicznych, co stanowi 0,1941% planowanych wpływów podatkowych zasilających budżet państwa),

• izby i urzędy celne – 1 388 603 tys. zł (26,68% całości wydatków przeznaczonych na rządową administrację danin publicznych, co stanowi 0,5201% planowanych wpływów podatkowych zasilających budżet państwa).

Koszty funkcjonowania administracji danin publicznych w latach 2000–2012 przedstawiono w tabeli 1.

W latach 1992–1997 wskaźnik udziału kosztów administra‑

cji skarbowej we wpływach podatkowych wynosił, odpowied‑

nio: 1,1%, 1,24%, 1,30%, 1,34%, 1,52%, 1,62%¹⁹. Nie odbiegał on od wskaźnika kosztów funkcjonowania administracji skar‑

bowej w Australii (1,42%), Kanadzie (1,60%), Portugalii (1,52%), był niższy od wskaźnika w administracji angielskiej (2,1%), al‑

bańskiej (1,83%), estońskiej (2,25%), francuskiej (1,85%) i cze‑

skiej (1,94%); wyższy jednak od wskaźnika kosztów w Japonii (0,93%), Słowacji (1,11%) i USA (0,5%)²⁰.

19 Kierunki działania izb i urzędów skarbowych na lata 1999–2002, Ministerstwo Finansów, Warszawa 1999, niepubl., s. 21.

20 Ibidem, s. 24.

Tabela 1. Koszty funkcjonowania jednostek organizacyjnych rządowej administracji danin publicznych w latach 2000–

2012 w odniesieniu do podatków stanowiących dochód budżetu państwa Rok

Wpływy podatkowe realizowane przez administrację skarbową

(w tys. zł)

Koszty Ogółem

(w tys. zł) Stosunek 3/2 bez Ministerstwa Finansów

(w tys. zł) Stosunek 5/2

1 2 3 4 5 6

2000 119 643 905 1 707 888 1,42% 1 638 940 1,37%

2001 119 101 328 1 748 247 1,46% 1 677 554 1,40%

2002 128 750 912 1 737 943 1,35% 1 646 649 1,27%

2003 135 227 631 1 800 514 1,33% 1 672 517 1,23%

2004 135 571 258 3 553 167 2,62% 3 361 901 2,48%

2005 155 859 545 4 134 888 2,65% 3 901 406 2,50%

2006 174 876 010 4182 574 2,39% 3 941 190 2,25%

2007 206 385 202 4 329 573 2,09% 4 017 253 1,94%

2008 219 499 380 4 685 740 2,13% 4 343 218 1,97%

2009 214 878 835 4 822 861 2,24% 4 539 699 2,19%

2010 222 552 687 5 113 201 2,29% 4 847 221 2,17%

2011 243 210 936 5 239 239 2,15% 4 958 936 2,04%

2012 248 274 572 5 282 234 2,13% 5 017 158 2,02%

Źródło: na podstawie danych ze sprawozdań z wykonania budżetu państwa za lata 2000–2012, Lata 2000–2003 dotyczą tylko wydatków na izby i urzędy skarbowe oraz urzędy kontroli skarbowej, bowiem tylko one realizowały dochody podatkowe. Od 2004 r. wydatki dotyczą również urzędów i izb celnych. Kwoty wydatków obejmują tylko wydatki finansowane z budżetu państwa. Wydatki nie uwzględniają kwot przeznaczonych na egzeku‑

cję administracyjną finansowanych do 2010 r. ze środków specjalnych, a od 2011 r. z budżetu państwa.

(4)

Rok 2003 był rokiem przełomu dla rządowej administracji da‑

nin publicznych, bowiem nastąpiło (od 1 września 2003 r.) prze‑

jęcie przez urzędy i izby celne poboru podatku akcyzowego, wraz z realizacją szczególnego nadzoru podatkowego, oraz po‑

datku od towarów i usług od importu towarów. Stąd też znacz‑

ny wzrost nakładów na administrację celną (z 441 636 tys. zł²¹ w 2002 r. do 775 866 tys. zł w 2003 r.). Miało to zasadniczy wpływ na koszty funkcjonowania jednostek organizacyjnych rządowej administracji skarbowej. O ile w 2002 r. wynosiły one 1 646 000 tys. zł (koszty urzędów i izb skarbowych oraz urzę‑

dów kontroli skarbowej), a w 2003 r. – 1 800 514 tys. (bez kosz‑

tów izb i urzędów celnych; wraz z nimi 2 114 153 tys. zł), o tyle w 2004 r. koszty te wzrosły do kwoty 3 361 901 tys. zł (urzędy i izby skarbowe, urzędy kontroli skarbowej oraz urzędy i izby celne). Wzrósł więc również o ponad jeden punkt procentowy wskaźnik stosunku kosztów do pobieranych przez organy skar‑

bowe administracji rządowej podatków stanowiących docho‑

dy budżetu państwa. W 2002 r. wynosił on 1,27%, w 2003 r. (bez kosztów urzędów i izb celnych) – 1,23%, a w 2004 r. już 2,48%.

Wskaźnika tego po roku 2005 nie można więc porównywać ze wskaźnikami z lat wcześniejszych. Uzasadnione jest jedynie po‑

równanie wskaźników z lat 2000–2003 ze wskaźnikami z lat 90.

XX wieku. Są one na zbliżonym poziomie, aczkolwiek w latach 90. następował sukcesywny wzrost wskaźnika kosztów: z 1,1%

w 1992 r. do 1,62% w 1997 r. Początek pierwszej dekady XXI wieku (do roku 2005) przyniósł spadek tego wskaźnika do po‑

ziomu 1,2–1,4% (bez kosztów finansowanych ze środków spe‑

cjalnych, co oczywiście wpływa w istotny sposób na wysokość ogólnych kosztów administracji danin publicznych).

W tym kontekście niezbędna jest więc analiza kosztów według rodzajów jednostek organizacyjnych: Ministerstwa Fi‑

nansów, urzędów i izb skarbowych, urzędów i izb celnych oraz urzędów kontroli skarbowej. Zagregowane koszty funkcjono‑

wania administracji danin publicznych są bowiem wskaźni‑

kiem bardzo ogólnym, a dodatkowo, ze względu na zmiany organizacyjne w rządowej administracji skarbowej, nieporów‑

nywalnym w dłuższej perspektywie czasowej.

21 Wraz z kosztami likwidacji Głównego Urzędu Ceł.

3. Koszty według rodzajów jednostek organizacyjnych administracji danin

publicznych

Podział kosztów według kryterium rodzaju jednostek or‑

ganizacyjnych administracji danin publicznych przedstawia tabela 2.

Podział ten uzupełniają wskaźniki dynamiki (rok do roku) wzrostu dochodów podatkowych zasilających budżet pań‑

stwa oraz kosztów ponoszonych na jednostki organizacyjne rządowej administracji skarbowej, co przedstawia tabela nr 3.

Analiza tych danych wskazuje, że największe koszty, co jest oczywiste, generują urzędy i izby skarbowe. W 2000 r. stano‑

wiły one 77,63% wszystkich kosztów poniesionych z budżetu państwa na funkcjonowanie jednostek organizacyjnych ad‑

ministracji danin publicznych (Ministerstwa Finansów, urzę‑

dów i izb skarbowych, urzędów kontroli skarbowej oraz izb i urzędów celnych). W 2004 r. wskaźnik ten spadł do poziomu 58,81%, co było związane z włączeniem do administracji da‑

nin publicznych izb i urzędów celnych. W 2010 r. wskaźnik ten wyniósł 56,89%. W 2011 r. był jeszcze niższy i wyniósł 55,89%.

Wzrósł on istotnie w 2012 r., w którym na izby i urzędy skarbo‑

we przeznaczono kwotę 3 085 486 tys. zł, co stanowiło 58,47%

ogólnej kwoty wydatków przeznaczonych na rządową admi‑

nistrację danin publicznych. Izby i urzędy celne pochłaniają niespełna 30% wydatków na administrację danin publicznych (w 2004 r. było to 24,94%, w 2010 r. już 28,14%, w 2011 r. – 28,98%, zaś w 2012 r. 26,67%), urzędy kontroli skarbowej – ok.

10% (w 2000 r. – 18,33%, w 2004 r. – 10,85%, w 2010 r. – 9,75%, w 2011 r. – 9,78%, zaś w 2012 r. – 9,89%), zaś Ministerstwo Fi‑

nansów – ok. 5% (w 2000 r. – 4,03%, w 2004 r. – 5,3%, w 2010 r. – 5,20%, w 2011 r. – 5,35%, a w 2012 r. – 5,02%).

Na przestrzeni lat 2004 – 2012 daje się zauważyć począt‑

kowo spadek wydatków na urzędy i izby skarbowe, z 58,81%

w 2004 r. do 55,89% w 2011 r. W 2012 r. wskaźnik ten wzrósł ponownie powyżej 58% (58,41); w budżecie państwa na 2013 r. zaplanowano na wydatki na urzędy i izby skarbowe kwotę 3 012 287 tys. zł, co stanowi już tylko 57,86% planowa‑

Tabela 2. Podział kosztów administracji danin publicznych według rodzaju jednostek organizacyjnych w latach

2000–2012 (w tys. zł)

Rok Ministerstwo

Finansów Urzędy skarbowe Izby skarbowe Urzędy

kontroli skarbowej Izby i urzędy celne

2000 68 948 1 187 712 138 097 313 131 ×

2001 70 693 1 213 847 142 081 321626 ×

2002 91 294 1 176 465 133 746 328 103 441 636*

2003 127 997 1 198 284 140 282 333 951 775 866

2004 191 266 1 880 868 208 823 385 765 886 445

2005 233 482 2 264 462 254 399 444 439 938 106

2006 241 384 2 294 832 258 722 449 711 937 925

2007 312 320 2 339 207 267 179 470 510 940 357

2008 342 522 2 534 760 300 977 471 454 1 036 027

2009 283 162 2 572 336 307 267 493 778 1 166 318

2010 265 980 2 592 574 316 785 498 782 1 439 080

2011 280 303 2 608 271 319 871 512 327 1 518 467

2012 265 076 2 764 881 320 605 522 722 1 408 950

* Wydatki wraz z Głównym Urzędem Ceł.

Źródło: na podstawie sprawozdań z wykonania budżetu państwa za lata 2000–2012.

(5)

nych wydatków na administrację danin publicznych (wynieść one mają 5 205 858 tys. zł). Bez zmian pozostają w ogólnej kwocie wydatki na kontrolę skarbową (oscylują one od 2004 r.

wokół 10%, aczkolwiek spadły w ostatnich ośmiu latach o nie‑

co ok. 1 punkt proc., z 10,85% w 2004 r. do 9,89% w 2012 r.;

podobny poziom – 9,89% przewiduje ustawa budżetowa na 2013 r.). Wzrósł natomiast udział wydatków na urzędy i izby celne. W 2004 r. stanowiły one 24,94% ogólnej kwoty wydat‑

ków na jednostki organizacyjne administracji danin publicz‑

nych, w 2010 r. było to już 28,14%, zaś w 2011 r. – 28,98%.

Wskaźnik ten spadł do 26,67% w 2012 r. W budżecie na 2013 r.

na koszty funkcjonowania izb i urzędów celnych przewidzia‑

no kwotę 1 388 603 tys. zł, co stanowi 26,68% planowanych wydatków na jednostki organizacyjne rządowej administracji danin publicznych.

Dane te znajdują potwierdzenie we wskaźnikach dynamiki wzrostu wydatków na poszczególne jednostki organizacyj‑

ne podporządkowane Ministrowi Finansów. W latach 2004–

2011 (rok 2011 do roku 2004) wskaźnik wzrostu wydatków na izby i urzędy celne wyniósł 171,30%, Ministerstwo Finan‑

sów – 146,56%, izby skarbowe – 153,18%, urzędy skarbowe – 138,67%, urzędy kontroli skarbowej – 132,81%. Jeżeli weźmie‑

my pod uwagę rok 2012, to wzrost wydatków wyniósł (rok 2012 do 2004): na Ministerstwo Finansów – 138,59%, urzędy skarbo‑

we – 147,00%, izby skarbowe – 153,53%, urzędy kontroli skarbo‑

wej – 135,50%, izby i urzędy celne – 158,94%. Na wysokość tego wskaźnika w przypadku izb i urzędów celnych znaczny wpływ miało ograniczenie wydatków z 1 518 467 tys. zł w 2011 r. do 1 408 950 tys. zł w 2012 r. Szczegółowe dane dotyczące dynami‑

ki wzrostu wydatków na administrację danin publicznych oraz dochodów podatkowych przedstawia tabela 3.

Znaczny wzrost wydatków na urzędy i izby skarbowe nastą‑

pił w latach 2004–2005, kiedy powstawały urzędy skarbowe do obsługi tzw. dużych podmiotów. Od 2006 r., poza rokiem 2008 i 2012, zaobserwować można stagnację wydatków. W tym samym czasie roczna dynamika wydatków na urzędy i izby celne wynosiła: 2007 r. – 100,26%, 2008 r. – 110,17%, 2009 r. – 112,57%, 2010 r. – 123,38%, zaś w 2011 r. – 105,52%. Znaczny spadek wydatków na izby i urzędy celne przyniósł natomiast rok 2012, w którym wydatki te wyniosły tylko 92,79% kwoty

wydatków z roku 2011. W tym samym czasie wydatki na urzę‑

dy skarbowe wyniosły 106% wydatków roku 2011. Wzrost ten nie zrównoważył jednak stagnacji w latach wcześniejszych.

Dynamika wzrostu wydatków na urzędy skarbowe wyniosła w latach 2004–2012 – 147% i była w dalszym ciągu niższa o ponad 10% od dynamiki wzrostu wydatków na izby i urzędy celne, która wyniosła w tym samym okresie 158,94% (w latach 2004–2011 było to odpowiednio: 171,3% w izbach i urzędach celnych oraz 136,67% w urzędach skarbowych). Wzrost wydat‑

ków, aczkolwiek nie tak znaczny, zaobserwować można rów‑

nież w Ministerstwie Finansów (poza latami 2009, 2010 i 2012), urzędach kontroli skarbowej oraz izbach skarbowych.

W dotychczasowych rozważaniach koszty jednostek orga‑

nizacyjnych administracji danin publicznych odnoszone były do wpływów podatkowych stanowiących dochody budżetu państwa. Takie spojrzenie umożliwiało włączenie do nich, obok kosztów urzędów i izb skarbowych oraz urzędów i izb celnych, również kosztów Ministerstwa Finansów i urzędów kontroli karbowej, które to instytucje nie realizują bezpośred‑

nio zadań z zakresu poboru podatków. Ministerstwo Finansów wykonuje przede wszystkim funkcje ze sfery zarządzania da‑

ninami publicznymi, zaś urzędy kontroli skarbowej realizują funkcję kontrolną w odniesieniu do dochodów i wydatków budżetowych; kontrola podatkowa jest tylko jednym z jej elementów. W związku z tym niezbędna wydaje się analiza kosztów izb i urzędów skarbowych oraz izb i urzędów celnych w odniesieniu do pobieranych przez te jednostki dochodów podatkowych.

Izby i urzędy celne pobierają podatek akcyzowy, podatek od gier oraz podatek od towarów i usług od importu towa‑

rów, a od 18 kwietnia 2004 r. również podatek od wydobycia niektórych kopalin. Urzędy i izby skarbowe odpowiadają na‑

tomiast za pobór zarówno podatków zasilających wyłącznie budżet państwa (podatek od towarów i usług, z wyłączeniem podatku od importu, podatek tonażowy, ryczałt ewidencjono‑

wany, ryczałt od przychodów osób duchownych), podatków dzielonych między budżet państwa i budżety jednostek sa‑

morządu terytorialnego (podatek dochodowy od osób fizycz‑

nych, podatek dochodowy od osób prawnych), jak i niektórych podatków stanowiących dochód jedynie budżetów samorzą‑

Tabela 3. Dynamika roczna dochodów i wydatków na administrację danin publicznych (lata 2001–2012) (w %)

Lata Dochody Wydatki

ogółem Ministerstwo

Finansów izby skarbowe urzędy

skarbowe urzędy kontroli

skarbowej UKS izby i urzędy celne

1 2 3 4 5 6 7 8

2001 99,54 102,36 102,53 102,88 102,20 102,71 ×

2002 108,10 99,41 129,14 94,13 96,92 102,01 ×

2003 105,03 103,60 140,20 104,88 101,85 101,78 175,67

2004 100,25 197,34 149,43 148,85 156,96 115,51 114,25

2005 114,96 116,37 122,07 121,82 120,39 115,21 105,82

2006 112,20 101,15 103,38 101,69 101,34 101,18 99,98

2007 118,01 103,51 129,38 103,26 101,93 104,62 100,26

2008 106,35 108,22 109,67 112,65 108,36 100,20 110,17

2009 97,89 102,92 82,67 102,08 101,48 104,73 112,57

2010 103,57 106,02 93,93 103,09 100,78 101,01 123,38

2011 109,28 102,46 105,38 100,97 100,60 102,71 105,52

2012 102,08 100,82 94,56 100,23 106,00 102,03 92,79

Źródło: na podstawie danych z tabeli nr 1.

(6)

Tabela 4. Dochody podatkowe realizowane przez urzędy i izby skarbowe oraz urzędy i izby celne(w tys. zł) Tytuł podatkowyIzby i urzędy skarbowe (bez podatków zniesionych)Izby i urzędy celne 2007 2008 2009 2010 201120122007 2008 2009 2010 20112012 podatek od towarów i usług (od importu towarów)××××××23 798 00026 338 00020325 00023 027 00029 074 00028 848 000 podatek od towarów i usług (pozostały)72 551 84799 444 73979 129 72184 853 32791 757 95191 152 697×××××× podatek dochodowy od osób fizycznych* 35 358 53338 658 53735 763 72835 592 64838 074 91639 809 425×××××× podatek dochodowy od osób fizycznych**25 600 42328 534 98726 977 03026 894 35729 430 20030 812 500×××××× podatek dochodowy od osób prawnych (dochód budżetu państwa)

24 540 19327 159 66324 156 59721 769 86924 861 92225 145 736×××××× podatek dochodowy od osób prawnych***7 615 8287 474 1586 616 9156 121 7406 876 3006 799 600×××××× podatek tonażowy×97377×××××× podatek od czynności cywilnoprawnych2 608 6342 268 0041 698 2601 893 2791 773 7971 492 351×××××× karta podatkowa108 137100 08994 25689 22886 76483 643×××××× podatek od spadków i darowizn313 273324 544301 572291 770273 514285 394×××××× podatek akcyzowy××××××49 025 52150 490 11653 926 88755 684 47657 963 70960 449 853 podatek od gier1 106 7251 404 8611 576 073××××××1 624 8431 476 9511 441 634 podatek od wydobycia niektórych kopalin×××××××××××1 426 949 razem169 803 593205 387 591176 014 159177 506 221193 135 371195 581 35372 823 52176 828 11674 251 88780 336 31988 514 66092 166 436 * Ryczałt ewidencjonowany, ryczałt od przychodów osób duchownych oraz udział budżetu państwa w podatku pobieranym na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. ** Udziały jednostek samorządu terytorialnego. Źródło: na podstawie danych ze sprawozdań z wykonania budżetu państwa za poszczególne lata oraz sprawozdań z wykonania budżetów jednostek samorządu terytorialnego, Biuletynów Statystycznych Służby Celnej oraz Ocen wykonania budżetu państwa przez NIK (zob. www.mofnet.gov.pl i www.nik.gov.pl).

(7)

dowych (podatek od czynności cywilnoprawnych, podatek od spadków i darowizn, karta podatkowa). Dochody podatkowe realizowane przez urzędy i izby skarbowe oraz urzędy i izby celne w latach 2007–2012 przedstawiono w tabeli 4.

Stosunek kosztów do dochodów w tym samym czasie przedstawiono w tabeli 5.

Analiza tych danych wskazuje, że poziom kosztów do re‑

alizowanych dochodów jest podobny w izbach i urzędach skarbowych oraz w izbach i urzędach celnych, aczkolwiek w tych drugich jednostkach, poza rokiem 2012, wykazuje sta‑

łą tendencję wzrostową, z 1,29% w 2007 r. do 1,72% w 2011 r.

W roku 2012 zanotowano znaczny spadek wskaźnika kosztów, bo o 0,19 punktu procentowego, do poziomu 1,53%, a wiec zbliżonego do poziomu izb i urzędów skarbowych, który wyniósł w 2012 r. 1,58%. O ile ten wzrost w roku 2009 moż‑

na wytłumaczyć spadkiem dochodów, o tyle w pozostałych latach jest on wynikiem wzrostu kosztów funkcjonowania izb i urzędów celnych. W urzędach i izbach skarbowych wzrost kosztów z 1,53% w 2007 r. do 1,64% w 2010 r. związany jest niewątpliwie ze znacznym spadkiem dochodów. W 2008 r. do‑

chody podatkowe pobrane przez urzędy skarbowe wyniosły 205, 39 mld zł, a w latach 2009–2010 po niespełna 180 mld zł.

Na spadek dochodów podatkowych w latach 2009–2010 nie mieli wpływu ani dyrektorzy izb skarbowych i naczelnicy urzędów skarbowych, ani dyrektorzy izb celnych i naczelnicy urzędów celnych. Był on związany z kryzysem gospodarczym.

Nieco większe niż w latach 2009–2010 dochody podatkowe zostały uzyskane w latach 2011–2012 (po ok. 195 mld zł), jed‑

nak były one o ok. 10 mld zł niższe niż w roku 2008, chociaż wyższe o ok. 20 mld zł niż w latach 2009–2010. Nie przełożyło się to jednak na istotny wzrost kosztów funkcjonowania urzę‑

dów i izb skarbowych. W 2011 r. koszty te były wyższe o nie‑

spełna 20 mln zł od kosztów z roku 2010, zaś w 2012 r. o pra‑

wie o 180 mln zł wyższe niż w 2010 r.

Na koszty funkcjonowania jednostek organizacyjnych administracji danin publicznych składają się koszty bieżące, które obejmują koszty osobowe (wynagrodzenia i pochodne), koszty rzeczowe oraz koszty majątkowe, które obejmują zada‑

nia inwestycyjne.

Zasadnicza część wydatków na funkcjonowanie jednostek organizacyjnych administracji skarbowej stanowią wynagro‑

dzenia, co nie zmienia się od początku lat 90. XX wieku. Wy‑

nosiły one wówczas od 69,7% ogółu kosztów w 1998 r. do 77,4% w 1992 r.²². Poziom ten (w granicach 75%) utrzymuje się również obecnie. Na przykład, w latach 2008–2010 wydatki na wynagrodzenia w Ministerstwie Finansów, urzędach i izbach

22 Kierunki działania izb i urzędów skarbowych, op. cit., s. 25.

skarbowych, izbach i urzędach celnych oraz urzędach kontroli skarbowej wynosiło: 3 562 656 tys. zł (2008 r.), 3 579 846 tys. zł (2009 r.) i 3 766 184 tys. zł (2010 r.), co stanowiło odpowiednio:

76,03%, 74,23% i 73,66% kosztów przeznaczonych na funk‑

cjonowanie jednostek organizacyjnych administracji danin publicznych²³. Obecnie wynagrodzenia wraz z pochodnymi znacznie przekraczają 80% wszystkich kosztów jednostek or‑

ganizacyjnych administracji danin publicznych. W 2011 r. wy‑

niosły one 4 479 303 tys. zł, co stanowiło 85,49% kosztów ogó‑

łem przeznaczonych na Ministerstwo Finansów, izby i urzędy skarbowe, izby i urzędy celne oraz urzędy kontroli skarbo‑

wej²⁴. Podobnie w 2012 r., wynagrodzenia wraz z pochodnymi wyniosły 4 536 265 tys. zł, co stanowiło 85,87% ogółu kosztów przeznaczonych na jednostki organizacyjne podległe Mini‑

strowi Finansów²⁵. Kwoty te nie obejmują wynagrodzeń pro‑

wizyjnych pracowników egzekucji administracyjnej, przede wszystkim w urzędach skarbowych. Wynagrodzenia te nie są wyodrębniane w budżecie państwa. Z informacji Ministerstwa Finansów o wykonaniu części 19 budżetu państwa w 2011 r.²⁶ i 2012 r.²⁷ wynika, że w 2011 r. wynagrodzenia te wyniosły 127 960 tys. zł, co stanowiło 48,25% całości kosztów egzekucji administracyjnej finansowanych w ten sposób, zaś w 2012 r. – 179 873 tys. zł, co stanowiło 48,68% kosztów przeznaczonych na egzekucję administracyjną. Wynagrodzenia osobowe wraz z pochodnymi stanowią zasadniczą część kosztów funkcjo‑

nowania Ministerstwa Finansów, izb i urzędów skarbowych, izb i urzędów celnych oraz urzędów kontroli skarbowej. Naj‑

większą część kosztów przeznaczonych na wynagrodzenia pochłaniają urzędy skarbowe (w 2011 r. 2 342 423 tys. zł, w 2012 r. – 2 377 012 tys. zł)²⁸, co oczywiście wynika z liczby zatrudnionych w nich pracowników, a nie wysokości wypła‑

canych wynagrodzeń. Stanowią one w granicach 85–90% bu‑

dżetu tych instytucji (w 2011 r. – 89,81%, w 2012 r. – 85,97%).

O połowę mniejsza kwota na wynagrodzenia przeznacza‑

23 Dane dotyczące wynagrodzeń osobowych i dodatkowych. Zob.

odpowiedź Sekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów na interpela‑

cję nr 3165 Posła Macieja Mroczka w sprawie zatrudnienia w admini‑

stracji państwowej; interpelacja poselska z dnia 16 marca 2012 r., od‑

powiedź na interpelację z dnia 17 kwietnia 2012 r.; www.sejm.gov.pl.

24 Zob. Informację o wykonaniu budżetu państwa ministra właś‑

ciwego do spraw budżetu, finansów publicznych i instytucji finanso‑

wych w 2012 r., część – 19, Warszawa, czerwiec 2012 r., s. 37–38.

26 Zob. przypis 24 (s. 39 Informacji).

27 Zob. przypis 25 (s. 39 Informacji).

28 Zob. przypisy 24 i 25.

Tabela 5. Stosunek kosztów do dochodów w urzędach i izbach skarbowych oraz urzędach i izbach celnych (w tys. zł)

Lata Urzędy i izby skarbowe Urzędy i izby celne

dochody koszty 3/2 dochody koszty 6/5

1 2 3 4 5 6 7

2007 169 803 695 2 606 586 1,53% 72 823 521 940 357 1,29%

2008 205 387 591 2 835 737 1,38% 76 828 116 1 036 027 1,35%

2009 176 014 159 2 879 603 1,63% 74 251 887 1 166 318 1,57%

2010 177 505 221 2 909 359 1,64% 80 336 319 1 439 080 1,79%

2011 193 135 371 2 928 142 1,52% 88 514 660 1 518 467 1,72%

2012 195 581 371 3 085 486 1,58% 92 166 436 1 408 950 1,53%

(8)

na jest w izbach i urzędach celnych; w 2011 r. wyniosły one 1 187 988 tys. zł i stanowiły 78,23% budżetu tych instytucji, zaś w 2012 r. – 1 198 596 tys. zł, co stanowiło 85,07% budżetu tych instytucji. Znacznie mniejsze koszty wynagrodzeń po‑

chłaniają urzędy kontroli skarbowej, izby skarbowe i Minister‑

stwo Finansów. W urzędach kontroli skarbowej wyniosły one w 2011 r. – 457 841 tys. zł, co stanowiło 89,36% budżetu tych urzędów, a w 2012 r. – 464 392 tys. zł, co stanowiło 88,84% wy‑

datków przeznaczonych na te jednostki. W izbach skarbowych koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi wyniosły: w 2011 r. – 265 791 tys. zł (83,09% ich budżetu), w 2012 r. – 272 726 tys. zł (85,06% ich budżetu). W Ministerstwie Finansów koszty wyna‑

grodzeń wyniosły natomiast: w 2011 r. – 225 260 tys. zł (80,36%

budżetu), zaś w 2012 r. – 223 539 tys. zł (84,33% budżetu).²⁹ Znacznie mniejsza część budżetu jednostek organizacyj‑

nych administracji danin publicznych stanowią pozostałe wydatki bieżące (zakup materiałów, wyposażenia, odpisy na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych, wpłaty na PFRON, składki do organizacji międzynarodowych, zakup dostępu do sieci internet oraz usług telefonii stacjonarnej i komórkowej, zakup usług remontowych, energii, podróże służbowe krajo‑

we i zagraniczne) oraz wydatki majątkowe. Te pierwsze oscy‑

lują w granicach 6–15%. Na przykład w 2007 r. najmniejsze wy‑

datki bieżące zaplanowano dla urzędów skarbowych (5,51%), największe dla Ministerstwa Finansów (15, 25%), w izbach skarbowych stanowiły one 8,08%, w urzędach skarbowych – 9,65%, a w urzędach i izbach celnych – 10,3%³⁰. W latach 2011–2012 pozostałe wydatki bieżące wynosiły, odpowiednio 9,37% i 11,57% całości kosztów przeznaczonych na jednostki organizacyjne rzadowej administracji danin publicznych, przy czym wydatki te stanowiły największą część budżetu Minister‑

stwa Finansów: w 2011 r. – 18,85% (52 829 tys. zł), a w 2012 r. – 15,20% (40 313 tys. zł). Udział tych wydatków w budżetach pozostałych jednostek organizacyjnych podporządkowanych Ministrowi Finansów był o kilka punktów procentowych niższy.

W izbach skarbowych stanowił 9,38% (29 993 tys. zł) i 10,05%

(32 223 tys. zł) budżetów, odpowiednio 2011 r. i 2012 r.

W urzędach skarbowych wydatki bieżące stanowiły 8,90%

(232 143 tys. zł) w 2011 r. i 12,54% (346 750 tys. zł) w 2012 r., w urzędach kontroli skarbowej – 9,34% (47 841 tys. zł) w 2011 r.

i 9,45% (49 417 tys. zł w 2012 r., zaś w izbach i urzędach cel‑

nych 8,46% (128 514 tys. zł) w 2011 r. i 10,12% (142 605 tys. zł w 2012 r. budżetów tych jednostek.³¹ Część pozostałych wy‑

datków bieżących jednostek organizacyjnych administracji danin publicznych finansowana była również ze środków przeznaczonych na egzekucje administracyjną. W 2011 r. na te cele wydano 122 139 tys. zł, co stanowiło 46,06% wydatków na egzekucję administracyjną, zaś w 2012 r. – 169 372 tys. zł, co stanowiło 45,84% wydatków na egzekucję administracyjną.³² W latach 90. XX wieku wydatki bieżące stanowiły w urzędach i izbach skarbowych ok. 15–19% ogółu wydatków (najmniej w 1992 r. – 10%, w 1993 r. – 15,9%, w 1994 r. – 18,1%, w 1995 r. – 18,8%, w 1996 r. – 18,8%, w 1997 r. – 19,1%, w 1998 r. – 18,9%, w 1999 r. – 18,5%, a w 2000 r. planowano te wydatki na po‑

30 Por. Plan wydatków Ministerstwa Finansów na 2007 r., www.

mf.gov.pl.

32 Zob. przypisy 24 i 25 (s. 39 Informacji za 2011 r. i s. 39 Informacji za 2012 r.).

ziomie 16,7%)³³. Z porównania obu dekad – ostatniej dekady XX w. i pierwszej dekady XXI w. – wynika, że udział pozostałych wydatków bieżących w budżetach jednostek organizacyjnych administracji danin publicznych podległych Ministrowi Finan‑

sów zmniejszył się ok. dwukrotnie. W latach 90. XX w. oscylo‑

wał on w granicach 15–19% (wyjątek rok 1992), zaś w pierw‑

szej dekadzie XXI w. oscyluje on w granicach 8–12%.

Najmniejszą część kosztów administracji danin publicznych stanowią wydatki inwestycyjne. Na przykład w 2002 r. wynosiły one 1,24% wszystkich kosztów budżetowych przeznaczonych na administrację skarbową (21 681 tys. zł)³⁴, w 2006 r. – 1,77%

(74 294 tys. zł)³⁵, w 2010 r. – 3,83% (195 947 tys. zł)³⁶, w 2011 r. – 4,48% (234 530 tys. zł)³⁷, zaś w 2012 r. – 1,85% (97 873 tys. zł)³⁸. W latach 90. XX wieku nakłady inwestycyjne wynosiły od 7%

do 18% (najmniej w 1995 r. – 7,8%, najwięcej w 1993 r. – 18%, w pozostałych latach: 1992 r. – 11,7%, 1994 r. – 13,5%, 1996 r. – 8,2%, 1997 r. – 8,7%, 1998 r. – 11% i 1999 r. – 9,2%)³⁹. Porównanie tych danych wskazuje na kilkukrotne zmniejszenie wydatków inwestycyjnych w administracji skarbowej w pierwszej deka‑

dzie XXI w. w stosunku do ostatniej dekady XX w. W 2011 r. naj‑

większą kwotę na wydatki majątkowe przeznaczono na izby i urzędy celne – 171 521 tys. zł, co stanowiło 11,29% budżetu tych instytucji. Środki te przeznaczone zostały⁴⁰:

• w zakresie inwestycji budowlanych – na kontynua‑

cję prac związanych budową i przebudową obiektów w celu lepszego wykonania zadań statutowych admini‑

stracji celnej – 83 794 tys. zł, w tym w ramach progra‑

mu wieloletniego „Modernizacja Służby Celnej w latach 2009–2011” – 72 115 tys. zł,

• w zakresie inwestycji niezwiązanych z budownictwem – na zakupy inwestycyjne samochodów specjalistycznych, sprzętu do kontroli celnej, specjalistycznego wyposaże‑

nia laboratoriów celnych oraz sprzętu technicznego – 87 727 tys. zł, w tym w ramach programu wieloletniego

„Modernizacja Służby Celnej w latach 2009–2011” – 83 566 tys. zł

Znacznie mniej przeznaczono na wydatki majątkowe po‑

zostałych jednostek organizacyjnych, w: Ministerstwie Finan‑

34 Z tego Ministerstwo Finansów – 374 000, izby skarbowe – 20 301 000, urzędy skarbowe – 34 934 000, urzędy kontroli skarbo‑

wej – 3 120 000, izby celne – 137 218 000 (bez wydatków niewygsają‑

cych). Por. sprawozdanie z wykonania budżetu państwa na 2002 r.

35 Z tego: Ministerstwo Finansów – 4 439 000, izby skarbowe – 1 758 000, urzędy skarbowe – 15 324 000, urzędy kontroli skarbowej – 160 000 (bez wydatków niewygasających). Por. sprawozdanie z wyko‑

nania budżetu państwa na 2006 r.

36 Z tego: Ministerstwo Finansów – 8 577 000, izby skarbowe – 3 472 000, urzędy skarbowe – 48 691 000, urzędy kontroli skarbowej – 473 000 i izby celne – 13 081 000 (bez wydatków niewygasajacych).

Por. sprawozdanie z wykonania budżetu państwa na 2010 r.

wych w 2012 r., część – 19, Warszawa, czerwiec 2012 r., s. 42.

(9)

sów – 1 713 tys. zł, co stanowiło 0,61% budżetu ministerstwa, izbach skarbowych – 23 818 tys. zł, co stanowiło 7,44% budże‑

tu tych jednostek, urzędach skarbowych – 31 378 tys. zł, co stanowiło 1,20% ich budżetu, urzędach kontroli skarbowej – 6 100 tys. zł, co stanowiło 1,19% budżetu tych jednostek.⁴¹

W 2012 r. najwięcej środków na wydatki majątkowe przeznaczono na urzędy skarbowe, ale była to kwota tylko 38 967 tys. zł, co stanowiło 1,41% budżetu tych instytucji. Pod względem proporcji wydatków majątkowych do całości wy‑

datków przeznaczonych na pokrycie kosztów funkcjonowania jednostek administracji danin publicznych urzędy skarbowe wyprzedziły tylko Ministerstwo Finansów, na które przezna‑

czono w 2012 r. 783 tys. zł, co stanowiło 0,29% budżetu tej in‑

stytucji. Na izby skarbowe przeznaczono 15 361 tys. zł (4,79%

ich budżetu), izby i urzędy celne – 34 407 tys. zł (2,44% ich budżetu) i urzędy kontroli skarbowej – 8 355 tys. zł (1,60% ich budżetu).⁴²

Koszty funkcjonowania jednostek organizacyjnych admi‑

nistracji danin publicznych nie są jedynymi kosztami związa‑

nymi z wypełnianiem funkcji w zakresie zarządzania daninami publicznymi i wykonywania publicznej działalności w sferze podatków. Ustawy budżetowe wyróżniają również koszty poboru podatków, co obejmuje m.in. wydatki na druk for‑

mularzy podatkowych. W latach 2001 – 2012 wynosiły one:

w 2001 r. – 132 111 tys. zł, 2002 r. – 102 052 tys. zł, w 2004 r. – 143 030 tys. zł, 2005 r. – 218 961 tys. zł, 2006 r. – 219 868 tys. zł, 2008 r. – 315 177 tys. zł, 2009 r. – 314 439 tys. zł, 2010 r. – 272 941 tys. zł, 2011 r. – 30 138 tys. zł. Kosztów takich nie wy‑

szczególniono już w ustawie budżetowej na 2012 r.⁴³ Stosowana w projektach ustaw budżetowych (ich uza‑

sadnieniach), w samych ustawach, jak też w sprawozdaniach z wykonania budżetu państwa i budżetów jednostek samo‑

rządu terytorialnego metodologia prezentowania kosztów funkcjonowania administracji danin publicznych nie pozwala ocenić racjonalności projektowanych wydatków, ich poziomu, ani też niezbędności To możliwe jest tylko w odniesieniu do wypełnianych przez administrację danin publicznych funkcji ze sfery zarządzania daninami publicznymi oraz ze sfery wy‑

konywania publicznej działalności państwa w zakresie podat‑

ków. Wymagałoby to jednak od projektodawcy i ustawodawcy rozbicia tych kosztów na zadania jednostek organizacyjnych administracji skarbowej: fiskalne (podatkowe) i pozafiskalne (dodatkowe). Aparat skarbowy realizuje bowiem nie tylko za‑

dania z zakresu danin publicznych, lecz również inne. Co istot‑

ne, tych ostatnich nie można uznać za zupełnie marginalne.

Przykładem może być egzekucja administracyjna należności pieniężnych wykonywana przez naczelników urzędów skar‑

bowych, która swym zakresem obejmuje liczne świadczenia pozapodatkowe. W zakresie kontroli skarbowej, organy kon‑

troli realizują zarówno kontrole podatkowe, jak i kontrole wy‑

datków budżetowych. Administracja celno‑akcyzowa zajmuje

41 Ibidem, s. 40–41.

43 Rozdział 75467, w którym w cz. 19 budżetu państwa ujmowane były te wydatki został uchylony z dniem 1 stycznia 2011 r. przez § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 1 grudnia 2010 r. zmie‑

niającego rozporządzenie w sprawie szczegółowej klasyfikacji docho‑

dów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzą‑

cych ze źródeł zagranicznych (Dz.U. nr 235, poz. 1546 ze zm.).

się natomiast w głównej mierze ochroną granic celnych Polski, które stały się w części granicami celnymi UE, oraz zagadnie‑

niami niefiskalnymi, np. wydawaniem zezwoleń na urządzanie gier hazardowych i ich kontrolą, a także poborem opłat, któ‑

re stanowią dochód państwowych funduszy celowych, m.in.

opłaty paliwowej, zasilającej Krajowy Fundusz Drogowy oraz Fundusz Kolejowy (zob. art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.s.cel.⁴⁴, art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o Funduszu Kolejowym oraz art. 37i ust. 1 i art. 39b ust. 1 pkt 1 u.a.p.⁴⁵).

W zakresie zadań podatkowych administracji danin pub‑

licznych wyszczególnić należy zadania związane z zarządza‑

niem daninami publicznymi oraz z wykonywaniem działalno‑

ści państwa w zakresie podatków.

Pierwsza grupa zadań obejmuje zadania związane ze sta‑

nowieniem danin publicznych, ich programowaniem oraz projektowaniem i tworzeniem prawa podatkowego. Na koszty tego zadania składają się zarówno wydatki ponoszone przez przez Ministerstwo Finansów (przede wszystkim w zakresie programowania i projektowania prawa), jak i koszty innych instytucji (Rządowego Centrum Legislacji, Kancelarii Prezesa Rady Ministrów, Kancelarii Sejmu, Senatu). Obok kosztów sta‑

nowienia danin publicznych wyróżnić należy również koszty kierowania wykonywaniem planowych zdań państwa związa‑

nych z poborem podatków, a także koszty edukacji.

Sfera poboru podatków obejmuje, obok kosztów nadzoru, także koszty wypełniania funkcji: rejestracyjnej, wymiarowej, weryfikacyjnej, kontrolnej, dochodzeniowo‑śledczej, informa‑

cyjnej. Poziomu tych kosztów w odniesieniu do poszczegól‑

nych funkcji nie można ustalić na podstawie ustawy budżeto‑

wej, uzasadnienia jej projektu oraz sprawozdań z wykonania budżetu państwa, co w zasadzie czyni te dokumenty bezuży‑

tecznymi z punktu widzenia organu decydującego o zatwier‑

dzeniu planu finansowego państwa, a następnie weryfikują‑

cego wykonanie przyjętych założeń. Co prawda, od kilku lat do projektu ustawy budżetowej dołączane jest zestawienie wydatków w układzie zadaniowym, jednak podział tych zadań tylko częściowo odzwierciedla funkcje dotyczące zakres pub‑

licznej działalności państwa w sferze podatków. Nie przedsta‑

wia natomiast zupełnie funkcji ze sfery zarządzania daninami publicznymi (przede wszystkim programowania oraz projekto‑

wania i tworzenia prawa podatkowego). Na przykład od 2009 r.

wyróżnia się w funkcji zarządzanie finansami państwa m.in.:

• realizację dochodów z podatków bezpośrednich, po‑

średnich oraz dochodów niepodatkowych, przeznacza‑

jąc na ten cel: 2 921 203 tys. zł (2009 r.), 3 181 376 tys. zł (2010 r.) i 3 186 860 tys. zł (2011 r.),

• egzekucję należności podatkowych i niepodatko‑

wych, przeznaczając na ten cel: 368 642 tys. zł (2009 r.), 384 583 tys. (2010 r.) i 399 247 tys. zł (2011 r.),

• przeciwdziałanie przestępstwom i wykroczeniom skar‑

bowym, przeznaczając na ten cel: 72 557 tys. zł (2009 r.), 75 720 tys. zł (2010 r.) i 79 022 tys. zł (2011 r.),

• działania kontrolne w zakresie poboru należności bu‑

dżetu państwa, przeznaczając na ten cel: 943 489 tys. zł (2009 r.), 953 882 tys. zł (2010 r.), 995 968 tys. zł (2011 r.),

44 Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. nr 168, poz. 1323 ze zm.).

45 Ustawa z 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz.U. z 2012 r., poz. 931 ze zm.).

(10)

• kontrolę skarbową oraz nadzór nad organami kontro‑

li skarbowej, przeznaczając na ten cel: 424 894 tys. zł (2009 r.), 418 649 tys. zł (2010 r.) i 431 072 tys. zł (2011 r.).

Były to wielkości planowane w uzasadnieniu projektu usta‑

wy budżetowej na 2009 r.⁴⁶. W następnych latach plany te ule‑

gały modyfikacji. W budżecie na 2010 r. zaplanowano na⁴⁷:

• realizację dochodów z podatków bezpośrednich, pośred‑

nich oraz dochodów niepodatkowych – 2 954 180 tys. zł,

• egzekucję należności podatkowych i niepodatkowych – 285 876 tys. zł,

• przeciwdziałanie przestępstwom i wykroczeniom skar‑

bowym – 85 519 tys. zł,

• działania kontrolne w zakresie poboru należności bu‑

dżetu państwa – 1 015 792 tys. zł,

• kontrolę skarbową oraz nadzór nad organami kontroli skarbowej – 417 180 tys. zł.

W budżecie na 2011 r. zaplanowano na⁴⁸:

1. realizację dochodów z podatków bezpośrednich, pośred‑

nich oraz dochodów niepodatkowych – 3 382 722 tys. zł, 2. egzekucję należności podatkowych i niepodatkowych –

376 816 tys. zł,

3. przeciwdziałanie zagrożeniom bezpieczeństwa finanso‑

wego państwa – 311 895 tys. zł, z tego na prowadzenie postępowań karnych skarbowych – 14 243 tys. zł, 4. działania kontrolne w zakresie poboru należności bu‑

dżetu państwa – 1 024 172 tys. zł, w tym:

a) prowadzenie kontroli podatkowych – 313 361 tys. zł, b) prowadzenie czynności sprawdzających – 193 868 tys. zł, c) prowadzenie kontroli przez organy Służby Celnej –

516 943 tys. zł,

5. kontrolę skarbową oraz nadzór nad organami kontroli skarbowej – 379 105 tys. zł.

W projekcie budżetu państwa na rok 2012 w funkcji zarzą‑

dzania finansami państwa wyróżniono:

1. realizację należności budżetu państwa (zadanie 4.1.), która obejmuje:

a) pobór podatków i niepodatkowych należności bu‑

dżetu państwa (4.1.1.), na co przewidziano z budżetu państwa – 2 867 675 tys. zł (wraz ze środkami z UE – 2 923 969 tys. zł),

b) pobór i egzekucję ceł oraz udogodnienia w handlu i podróżach przez granicę (4.1.2.), na co przewidzia‑

no z budżetu państwa – 509 546 tys. zł (wraz ze środ‑

kami z UE – 528 730 tys. zł),

2. działania kontrolne realizowane przez służby skarbowe i celne (zadanie 4.2.), które obejmują:

a) kontrole podatkowe oraz czynności sprawdzające (4.2.1.), na co przewidziano z budżetu państwa – 615 596 tys. zł,

46 Por. uzasadnienie projektu ustawy budżetowej na 2009 r.

w układzie zadaniowym, s. 46.

47 Por. uzasadnienie ustawy budżetowej na 2010 r., t. II – część tabelaryczna „Budżet państwa w układzie zadaniowym”, s. 4/1 do 4/6 oraz t. III – Omówienie, s. 33–35 i 127–141.

48 Por. uzasadnienie ustawy budżetowej na 2011 r., t. II – omówie‑

nie wydatków państwa w układzie zadaniowym, s. 52–62, i t. III – część tabelaryczna, s. 20–25.

b) kontrole wykonywane przez Służbę Celną (4.2.2.), na co przewidziano z budżetu państwa – 485 994 tys. zł, c) kontrole skarbową i wywiad skarbowy (4.2.3.), na

co przewidziano z budżetu państwa 556 234 tys. zł (wraz ze środkami z UE – 556 317 tys. zł).

Dane z lat 2009–2012 nie zawsze są porównywalne. Na przykład w latach 2009–2011 w uzasadnieniach projektów budżetu państwa w układzie zadaniowym wyodrębniano eg‑

zekucję administracyjną. W projekcie na 2012 r. wyodrębnio‑

no jedynie pobór i egzekucję ceł, natomiast koszty egzekucji zobowiązań podatkowych zostały włączone w koszty poboru podatków i niepodatkowych należności budżetowych⁴⁹, co uniemożliwia porównanie ich z przewidywanymi wydatkami na te cele w latach 2009–2011. Nie podano bowiem, jaką kwo‑

tę przewidziano na egzekucje, a jaką na pobór podatków.

W latach 2009–2011 projektodawca wyróżniał również zadanie polegające na przeciwdziałaniu przestępstwom i wy‑

kroczeniom skarbowym. W projekcie budżetu na 2012 r. nie wydzielono takiego zadania. Nie wiadomo więc, jaką kwotę wydatków przewidziano na realizację funkcji dochodzeniowo‑

‑śledczej. Z opisu funkcji zawartego w tomie II uzasadnienia ustawy budżetowej na 2012 r.⁵⁰ wynika, że zapobieganie, ujaw‑

nianie i zwalczanie przestępstw oraz prowadzenie postępo‑

wań przygotowawczych włączono do zadania 4.2. – „Działania kontrolne realizowane przez służby skarbowe i celne”. Utrud‑

nia to znacznie dokonanie oceny planowanych wydatków.

Oczywiście, postęp w stosunku do lat wcześniejszych jest zauważalny, jednak dalej pomija się w tych zestawieniach funkcje z zakresu zarządzania daninami publicznymi, przede wszystkim programowanie danin publicznych oraz projek‑

towanie i tworzenie prawa podatkowego, a także funkcje:

edukacyjną i informacyjną. Można mieć również poważne zastrzeżenia co do zakresu funkcji egzekucyjnej, kontrolnej, szczególnie w odniesieniu do kontroli skarbowej, która jest wydzielona i traktowana jako odrębne zadanie (nie sposób więc ustalić faktyczne koszty wypełniania przez organy skar‑

bowe funkcji kontroli podatkowej, choć w zestawieniach wyszczególnia się wydatki na kontrole podatkowe), poboru należności podatkowych i niepodatkowych, co uniemożliwia w praktyce ustalenie kosztów w zakresie poboru podatków.

Nie jest również możliwe ustalenie odrębnie kosztów wy‑

miaru podatków oraz weryfikacji zobowiązań podatkowych deklarowanych przez podatników, bowiem włączone są one do kosztów poboru podatków. Należy również podkreślić, że ujęcie budżetu państwa w układzie zadaniowym jest tylko elementem uzasadnienia projektu ustawy budżetowej, a nie samej ustawy. Przesądza o tym art. 142 u.f.p., który określa ele‑

menty niezbędne uzasadnienia projektu ustawy budżetowej (jednym z nich jest zestawienie zadań i celów priorytetowych na dany rok budżetowy) oraz art. 109–123 u.f.p., określające elementy niezbędne ustawy budżetowej i załączników do niej. Zgodnie z art. 122 ust. 1 pkt 4 u.f.p., w załączniku do usta‑

wy budżetowej zamieszcza się m.in. zestawienie programów wieloletnich w układzie zadaniowym, które powinno zawie‑

rać: a) nazwę programu i podstawę prawną jego utworzenia, b) jednostkę organizacyjną realizującą program lub koordy‑

49 Zob. uzasadnienie projektu ustawy budżetowej na 2012 r., t. II, s. 53.

50 Ibidem.

(11)

Zespół redakcyjny:

Grzegorz Gołębiowski (redaktor naczelny), Adrian Grycuk (sekretarz redakcji; tel. +48 22 694 20 69, e‑mail: adrian.grycuk@sejm.gov.pl), Dobromir Dziewulak, Piotr Russel, Piotr Chybalski

Biuro Analiz Sejmowych Kancelarii Sejmu, ul. Zagórna 3, 00‑441 Warszawa nującą jego wykonanie, c) cel programu, d) zadania programu,

e) okres realizacji programu, f) łączne nakłady, w tym z budże‑

tu państwa, na realizację programu, g) wysokość wydatków w roku budżetowym oraz w kolejnych latach na realizację programu, h) mierniki określające stopień realizacji celu (por.

art. 122 ust. 2 u.f.p.). Zestawienie programów wieloletnich, o których mowa w art. 122 ust. 1 pkt 4 i ust. 2 u.f.p. nie jest toż‑

same z zestawieniem zadań i celów priorytetowych, o którym mowa w art. 142 pkt 10 u.f.p. Różnica w wymogach, jakie u.f.p.

stawia ustawie budżetowej i projektowi ustawy budżetowej w tym zakresie czyni z zestawienia zadań i celów prioryteto‑

wych dołączanych do projektu instrument o znikomym zna‑

czeniu prawnym. Ma ono zasadniczo charakter poznawczy.

Nie zawsze jednak jest instrumentem użytecznym, co wynika z braku metodologii ujmowania zadań państwa.

4. Wnioski

Dokonana analiza kosztów administracji danin publicz‑

nych pokazuje jednoznacznie, że nie ma jasno określonych zasad finansowania tej działalności przez państwo. Wysokość wydatków uzależniona jest wyłącznie od sytuacji budżeto‑

wej. Wydatki przeznaczone na funkcjonowanie administracji rządowej oscylują wokół 2% zakładanych wpływów podatko‑

wych realizowanych przez organy skarbowe. Największą kwo‑

tę przeznacza się na urzędy skarbowe, co jest uzasadnione rodzajem zadań wykonywanych przez te podmioty, rozbudo‑

waną siecią terytorialną i liczbą zatrudnionych pracowników.

Zasadniczą część wydatków na funkcjonowanie jednostek organizacyjnych administracji danin publicznych przeznacza się na wynagrodzenia. Stanowią one ok. 80–85% wszystkich wydatków zarezerwowanych w ustawie budżetowej na funk‑

cjonowanie administracji skarbowej, co nie zmienia się od

początku lat 90. XX wieku. Pozostałą część stanowią wydatki bieżące (pozostałe) oraz inwestycyjne. Te ostatnie nie przekra‑

czają obecnie 5% wydatków przeznaczanych na administrację danin publicznych, np. w latach 2010–2012 wynosiły odpo‑

wiednio 3,83%, 4,48% i 1,85%, i były kilkakrotnie niższe od wy‑

datków przeznaczanych na ten cel w latach 90. XX wieku.

Bardzo trudno jest dokonać oceny poziomu kosztów prze‑

znaczanych na administrację skarbową. Rzetelna analiza moż‑

liwa jest bowiem tylko w odniesieniu do zadań realizowanych przez organy zarządzające i organy skarbowe. Powinna więc zostać dokonana odrębnie dla funkcji zarządzania daninami publicznymi oraz funkcji wykonawczych, wypełnianych przez organy skarbowe. Niestety, takiego podziału nie stosuje polski ustawodawca. Brak też jest wyodrębnienia wydatków wyłącznie na realizację zadań z zakresu danin publicznych oraz pozostałych zadań (dodatkowych, niepodatkowych), realizowanych przez organy skarbowe i organy zarządzające. W projektach ustaw budżetowych podawane są wyłącznie wydatki przeznaczane na funkcjonowanie konkretnych jednostek organizacyjnych, co bez odniesienia ich do realizowanych zadań jest w zasadzie informa‑

cją czysto statystyczną, nie dającą się w żaden sposób ocenić. Co prawda, od kilku lat do projektów ustaw budżetowych dołącza‑

ny jest, w formie uzasadnienia, budżet w układzie zadaniowym, jednak wyszczególnione w nim zadania nie odzwierciedlają faktycznych funkcji wypełnianych przez organy zarządzające i organy skarbowe. Co więcej, niejednolita jest nomenklatura stosowana przez autorów tych uzasadnień w poszczególnych latach, a podawane wydatki są niestety zagregowane.

Reasumując, konieczne jest więc nie tylko określenie usta‑

wowo zasad finansowania administracji danin publicznych, ale również precyzyjne zdefiniowanie zadań przez nią rea‑

lizowanych i odniesienie do nich wydatków. To pozwoliłoby na analizę zasadności poziomu wydatków przeznaczanych na jednostki organizacyjne administracji skarbowej.