Organizacja rządowej administracji danin publicznych w Polsce
Jacek Kulicki
State administration of public levies in Poland
This article analyses the current organization of the governmental administration of public levies on state, regional and lo‑
cal levels. The author also assesses the execution of the public tasks by the relevant units of the Polish tax administration. The article concludes with a brief summary.
1. Wprowadzenie
Celem opracowania jest przedstawienie i analiza organi‑
zacji rządowej administracji danin publicznych1, obejmującej od strony podmiotowej: ministra finansów, Generalnego In‑
spektora Kontroli Skarbowej, Szefa Służby Celnej, dyrektorów izb skarbowych, dyrektorów izb celnych, naczelników urzę‑
dów skarbowych, naczelników urzędów celnych, dyrektorów urzędów kontroli skarbowej, inspektorów kontroli skarbowej, ministerstwo finansów, izby skarbowe, izby celne, urzędy skarbowe, urzędy celne oraz urzędy kontroli skarbowej. Or‑
ganizację administracji rządowej należy rozpatrzeć odrębnie w odniesieniu do poszczególnych poziomów (centralnego, regionalnego, lokalnego) zarządzania i wykonywania zadań publicznych oraz pionów realizujących te zadania.
W obecnym stanie prawnym w Polsce istnieją dwa odrębne tory administrowania daninami publicznymi: rządowy (scen‑
1 Administrację danin publicznych definiuję jako organizatorską działalność państwa w dziedzinie gromadzenia środków publicznych, obejmującą od strony przedmiotowej podatki państwowe i samo‑
rządowe a także te daniny, które w przepisach prawa nie zostały co prawda nazwane podatkami, jednakże stanowią dochód budżetów:
państwa lub jednostek samorządu terytorialnego, a obowiązek ich ponoszenia na rzecz podmiotów uprzywilejowanych (państwa i jed‑
nostek samorządu terytorialnego) wynika z ustaw. Zob. szerzej, J. Ku‑
licki, Prawne podstawy budowy modelu administracji danin publicznych w Polsce, Analizy BAS nr 5(30) z 4 lutego 2010 r., s. 2–5, http://orka.
sejm.gov.pl/WydBAS.nsf/0/C7134E3C9ABC5632C12576C400385A90/
$file/Analiza_%20BAS_2009_30.pdf
tralizowany) i samorządowy (zdecentralizowany). Podział po‑
między nimi nie jest jednak symetryczny.
W sferze zarządzania daninami publicznymi mamy do czy‑
nienia w istocie z administracją scentralizowaną, z pewnymi ak‑
centami usamorządowienia. W zakresie programowania dani‑
nowego organy samorządowe mają możliwość ustalania stawek podatkowych w niektórych podatkach i opłatach zasilających budżety gminne oraz wprowadzania w tych daninach innych niż określone w ustawie zwolnień. Nie mają natomiast możliwo‑
ści wpływania ani na przedmiotowy, ani na podmiotowy zakres poszczególnych podatków. Kognicja organów samorządowych w zakresie programowania podatkowego jest bardzo ograni‑
czona. Dotyczy to również planowania podatkowego, projek‑
towania i tworzenia (wydawania) prawa daninowego, organi‑
zacji i kierowania wykonywaniem planowych zadań w zakresie realizacji dochodów podatkowych oraz kontroli nadzorczej.
Organom samorządowym w tych obszarach zostały przyznane jedynie uprawnienia w odniesieniu do podatków zasilających ich budżety: od nieruchomości, od środków transportowych, rolnego, leśnego oraz opłat: skarbowej, targowej, miejscowej, uzdrowiskowej i od posiadania psa. Organy samorządowe nie mają natomiast wpływu na inne podatki stanowiące w całości dochody ich budżetów: karty podatkowej, podatku od spad‑
ków i darowizn oraz podatku od czynności cywilnoprawnych.
Podobny podział kompetencji między organy administracji rządowej i samorządowej przebiega w obszarze wykonywania publicznej działalności państwa w zakresie podatków.
W przypadku administracji rządowej mamy do czynienia z typowym modelem scentralizowanym w obszarze zarządza‑
nia daninami publicznymi, natomiast w sferze wykonywania publicznej działalności państwa w zakresie podatków – za‑
sadniczo z modelem zdecentralizowanym, składającym się z trzech odrębnych pionów: podatkowym, celno‑akcyzowym i kontrolnym. Jest to więc struktura rozbudowana w poziomie, a zasadniczymi kryteriami jej organizacji są: rodzaj ciężaru po‑
datkowego oraz realizowane funkcje.
Biorąc pod uwagę kryterium koncentracji i dekoncentracji należy stwierdzić, że organizacja administracji danin publicz‑
nych oparta jest na modelu zdekoncentrowanym, z nieliczny‑
mi odstępstwami od tej zasady, np. w odniesieniu do interpre‑
tacji przepisów prawa podatkowego.
2. Organizacja pionowa
Administracja rządowa jest integralną częścią aparatu mi‑
nistra finansów. Tym niemniej nie stanowi ona jednolitej cało‑
ści, lecz została podzielona na trzy zasadnicze części (piony):
podatkowy, celno‑akcyzowy i kontrolny.
Pion podatkowy podporządkowany jest bezpośrednio mi‑
nistrowi finansów. Należą do niego dyrektorzy izb skarbowych i izby skarbowe oraz naczelnicy urzędów skarbowych i urzędy skarbowe.
Pion celno‑akcyzowy podporządkowany jest bezpośrednio Szefowi Służby Celnej. Należą do niego dyrektorzy izb celnych i izby celne oraz naczelnicy urzędów celnych i urzędy celne.
Pion kontrolny podporządkowany jest bezpośrednio Ge‑
neralnemu Inspektorowi Kontroli Skarbowej. Należą do niego dyrektorzy urzędów kontroli skarbowej i urzędy kontroli skar‑
bowej oraz inspektorzy kontroli skarbowej.
Podział ten został dokonany według dwóch kryteriów. Po pierwsze, rodzaju podatku, dzielące podatki na objęte szcze‑
gólnym nadzorem podatkowym (podatek akcyzowy, podatek od gier i podatek od wydobycia niektórych kopalin), podatki pobierane od importu (podatek od towarów i usług od impor‑
tu towarów i podatek akcyzowy) oraz podatki pozostałe. Po drugie, realizowanych funkcji.
Pierwsze kryterium wyodrębniło pion podatkowy, przypo‑
rządkowując mu realizację zadań w trzeciej grupie podatków, i celno‑akcyzowy, przyporządkowując mu zadania związana z podatkami objętymi szczególnym nadzorem podatkowym oraz pobieranymi od importu towarów.
Drugie kryterium wyodrębniło pion kontrolny, który jednak nie zastępuje dwóch pozostałych pionów w realizacji funkcji kontrolnej, a je uzupełnia, wspomaga w realizacji tej funkcji.
3. Organizacja pozioma
Rządowa administracja danin publicznych została zorganizo‑
wana w trzech poziomach: centralnym, regionalnym i lokalnym.
Poziom centralny stanowią:
a) minister finansów wraz z podległym mu ministerstwem finansów,
b) Szef Służby Celnej wraz z podległymi mu wyodrębnio‑
nymi w ministerstwie finansów komórkami organizacyj‑
nymi,
c) Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej wraz z podle‑
głymi mu wyodrębnionymi w ministerstwie finansów komórkami organizacyjnymi.
Poziom regionalny stanowią:
a) w pionie podatkowym – dyrektorzy izb skarbowych i izby skarbowe,
b) w pionie celno‑akcyzowym – dyrektorzy izb celnych i izby celne,
c) w pionie kontrolnym – dyrektorzy urzędów kontroli skarbowej i urzędy kontroli skarbowej.
Poziom lokalny stanowią:
a) w pionie podatkowym – naczelnicy urzędów skarbo‑
wych i urzędy skarbowe, przy czym wyróżnia się:
• urzędy właściwe do obsługi tzw. dużych podatników (podmiotów gospodarczych)2,
• urząd skarbowy właściwy do zwrotu VAT podmiotom zagranicznym i przedstawicielstwom dyplomatycznym (jest to II Urząd Skarbowy Warszawa‑Śródmieście),
• urzędy właściwe do obsługi pozostałych podatników, b) w pionie celno‑akcyzowym – naczelnicy urzędów cel‑
nych i urzędy celne.
Poziom lokalny nie występuje natomiast w pionie kontrol‑
nym.
Na poziomie centralnym skoncentrowano przede wszyst‑
kim funkcje zarządzania daninami publicznymi, podporząd‑
kowując je, w zakresie:
a) funkcji programowania i planowania daninowego oraz projektowania i tworzenia prawa daninowego – mini‑
strowi finansów,
b) nadzoru i kierowania wykonywaniem publicznej dzia‑
łalności państwa w zakresie podatków oraz kontroli nadzorczej – ministrowi finansów, Szefowi Służby Celnej i Generalnemu Inspektorowi Kontroli Skarbowej.
Na poziomie regionalnym, ale tylko w pionach podatko‑
wym i celno‑akcyzowym, skoncentrowano w odniesieniu do poziomu lokalnego, przede wszystkim funkcje:
a) nadzoru, w tym instancyjnego,
b) kierowania wykonywaniem planowych zadań państwa w zakresie danin publicznych,
c) kontroli nadzorczej.
Na poziomie lokalnym (w pionach podatkowym i celno‑
‑akcyzowym) oraz regionalnym (w pionie kontrolnym) skon‑
centrowano natomiast realizację zadań ze sfery publicznej działalności państwa w zakresie podatków. Niektóre z tych zadań zostały przeniesione na poziom regionalny, np. egzeku‑
cja w pionie celno‑akcyzowym, lub centralny, np. wydawanie indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz zawieranie porozumień w zakresie cen transakcyjnych.
Poziom regionalny obejmuje:
1) w pionie podatkowym – obszar województwa. Utwo‑
rzono 16 izb skarbowych. Zasięg terytorialny każdej izby skarbowej odpowiada konkretnemu województwu3;
2 Zob. art. 5 ust. 9a–9c ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzę‑
dach i izbach skarbowych (t.j. Dz.U. z 2004 r. nr 121, poz. 1267 ze zm.;
dalej: u.u.i.s.).
3 Por. § 4 i załącznik nr 4 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2003 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skar‑
bowych (Dz.U. nr 209, poz. 2027 ze zm.; dalej: r.t.z.u.s.).
2) w pionie celno‑akcyzowym obszar województwa.
Utworzono 16 izb celnych. Zasięg terytorialny każdej izby celnej odpowiada konkretnemu województwu4; 3) w pionie kontrolnym – zasadniczo obszar województwa.
Tak jest w przypadków urzędów kontroli skarbowej w:
Bydgoszczy, Gdańsku, Katowicach, Kielcach, Krakowie, Lublinie, Łodzi, Olsztynie, Opolu, Rzeszowie i Wrocławiu.
Zasięg działania Urzędu Kontroli Skarbowej w Warsza‑
wie obejmuje tylko część województwa mazowieckie‑
go, urzędu w Poznaniu część województwa wielkopol‑
skiego, a urzędu w Szczecinie – część województwa zachodniopomorskiego. Zasięg działania urzędu w Bia‑
łymstoku obejmuje obok województwa podlaskiego również część województwa mazowieckiego, a Urzędu Kontroli Skarbowej w Zielonej Górze – obok wojewódz‑
twa lubuskiego także część województwa zachodnio‑
pomorskiego i część województwa wielkopolskiego.5 Pozom lokalny obejmuje:
1) w pionie podatkowym:
a) w przypadku urzędów skarbowych właściwych do obsługi dużych podatników – bądź obszar całego województwa (w większości przypadków), bądź obszaru kilku gmin‑dzielnic (tak jest w przypadku urzędów obejmujących swym obszarem Warszawę), bądź też kilku miast lub powiatów znajdujących się na obszarze województwa (tak jest np. w przypad‑
ku urzędów obejmujących swym obszarem woje‑
wództwo wielkopolskie)6. Tego rodzaju urzędów jest dwadzieścia: w województwie mazowieckim – trzy, w województwach śląskim i poznańskim – po dwa, w pozostałych województwach – po jednym;
b) w przypadku II Urzędu Skarbowego Warszawa Śród‑
mieście – obszar całego kraju,
c) w przypadku pozostałych urzędów skarbowych (obsługujących ludność lub małe i średnie podmio‑
ty gospodarcze) – obszar kilku gmin, powiatów (ich części). Tych urzędów jest ponad 350 (zob. zał. nr 1 do r.t.z.u.s.);
2) w pionie celno‑akcyzowym – obszar kilku powiatów lub – jak w przypadku Urzędu Celnego III „Port Lotni‑
czy” w Warszawie – wyodrębniony rodzajowo teren (w tym przypadku teren Portu Lotniczego w Warsza‑
wie‑Okęcie)7. Urzędów celnych jest znacznie mniej niż
4 Por. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 października 2009 r. w sprawie utworzenia izb celnych i urzędów celnych oraz okre‑
ślenia ich siedzib (Dz.U. nr 180, poz. 14404) oraz rozporządzenie Mi‑
nistra Finansów z dnia 29 października 2009 r. w sprawie właściwości miejscowej organów Służby Celnej w zakresie w jakim właściwość ta nie wynika z przepisów regulujących zadania organów celnych i orga‑
nów podatkowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 481)
5 Por. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2010 r. w sprawie określenia terytorialnego zasięgu działania dyrekto‑
rów urzędów kontroli skarbowej (Dz.U. nr 235, poz. 1544 ze zm.) oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 stycznia 2011 r. w sprawie siedzib i organizacji urzędów kontroli skarbowej (Dz.U. nr 11, poz. 62).
Taki podział został wprowadzony dopiero w 2010 r. Wcześniej każdy urząd kontroli skarbowej obejmował swoim zasięgiem terytorialnym obszar całego województwa.
6 Zob. załącznik nr 2 do r.t.z.u.s.
7 Por. załącznik nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 października 2009 r. w sprawie właściwości miejscowej organów
skarbowych, bo tylko 46, najwięcej – 7, podległych Izbie Celnej w Warszawie, najmniej – 1, podległy Izbie Celnej w Kielcach i w Opolu.
4. Organizacja jednostek
organizacyjnych administracji danin publicznych
4.1. Organizacja Ministerstwa Finansów
Ministerstwo Finansów jest urzędem pomocniczym mini‑
stra finansów, zapewniającym mu obsługę8. Zostało utworzo‑
ne przez Radę Ministrów rozporządzeniem z dnia 3 listopada 1999 r. w sprawie utworzenia Ministerstwa Finansów (Dz.U.
nr 91, poz. 1020)9. Organizacja Ministerstwa Finansów została uregulowana w:
a) w u.r.m.10,
b) zarządzeniu nr 68 Prezesa Rady Ministrów z dnia 24 czerwca 2008 r. w sprawie nadania statutu Minister‑
stwu Finansów (t.j. M.P. z 2013 r. poz. 363; dalej: z.st.m.f.), c) regulaminie organizacyjnym, nadanym zarządzeniem
nr 34 Ministra Finansów z dnia 27 lipca 2012 r. (Dz.Urz.
Min.Fin. z 2012 r. poz. 42 ze zm.; dalej: z.reg.m.f.), d) zarządzeniu nr 26 Ministra Finansów z dnia 26 czerwca
2013 r. w sprawie podziału kompetencji w Kierowni‑
ctwie Ministerstwa Finansów (dalej: z.p.kom.m.f.).
Ministerstwo Finansów działa pod bezpośrednim kierow‑
nictwem ministra finansów, zgodnie z jego zarządzeniami, decyzjami, wytycznymi i poleceniami (por. § 6 ust. 1 reg.m.f.).
Minister swoje obowiązki wykonuje przy pomocy sekretarza stanu, podsekretarzy stanu, dyrektora generalnego, gabinetu politycznego ministra, głównego ekonomisty ministerstwa oraz dyrektorów komórek organizacyjnych (por. § 6 ust. 2 reg.m.f.). Sekretarz stanu, podsekretarze stanu oraz dyrektor generalny tworzą tzw. Kierownictwo (por. z.p.komp.m.f.), któ‑
re jest ciałem opiniodawczo‑doradczym ministra finansów (por. § 6 ust. 3 z.reg.m.f.).
Obecnie do departamentów realizujących zadania z zakre‑
su administracji danin publicznych zaliczyć należy:
1) Departament Administracji Podatkowej (AP),
2) Departament Audytu Sektora Finansów Publicznych (DA), 3) Departament Finansów Resortu (FR),
4) Departament Gospodarki Narodowej (GN), 5) Departament Informatyki (DI),
6) Departament Kontroli Celno‑Akcyzowej i Kontroli Gier (CA),
7) Departament Kontroli Skarbowej (KS), 8) Departament Podatków Dochodowych (PD), 9) Departament Podatków Lokalnych (PL),
Służby Celnej w zakresie w jakim właściwość ta nie wynika z przepi‑
sów regulujących zadania organów celnych i organów podatkowych (Dz.U. nr 182, poz. 1422).
8 Por. § 1 ust. 4 u.z.d.m.f.
9 Wcześniej por. ustawę z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędzie Mi‑
nistra Finansów oraz urzędach i izbach skarbowych (t.pierw. Dz.U.
nr 106, poz. 489 ze zm.).
10 Ustawa z dnia 8 sierpnia 1996 r. o Radzie Ministrów (t.j. Dz.U.
z 2012 r. poz. 392 ze zm.).
10) Departament Podatku Akcyzowego i Gier (AG), 11) Departament Podatku od Towarów i Usług (PT), 12) Departament Polityki Podatkowej (DD),
13) Departament Polityki Finansowej, Analiz i Statystyki (PF),
14) Departament Służby Celnej (SC),
15) Departament Wywiadu Skarbowego (WS), 16) Biuro Kontroli Resortowej (BKR),
17) Biuro Dyrektora Generalnego (BDG).
Departamenty te i biura podporządkowane są sied‑
miu członkom Kierownictwa ministerstwa finansów (por.
z.p.komp.m.f.).
Pierwszemu, pełniącemu funkcję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, podlegają departamenty: Kontroli Skar‑
bowej, Wywiadu Skarbowego i Administracji Podatkowej.
Drugiemu, pełniącemu funkcję Szefa Służby Celnej, podle‑
gają departamenty: Kontroli Celno‑Akcyzowej i Kontroli Gier, Służby Celnej, Podatku Akcyzowego i Gier oraz Informatyki.
Trzeciemu, odpowiedzialnemu za politykę podatkową, podlegają departamenty: Polityki Podatkowej, Podatku od Towarów i Usług, Podatków Dochodowych oraz Podatków Lo‑
kalnych. Ten sam pełni jednocześnie funkcję Głównego Rzecz‑
nika Dyscypliny Finansów Publicznych i podlega mu Biuro Dyscypliny Finansów Publicznych.
Czwartemu podlega Departament Audytu Sektora Finan‑
sów Publicznych.
Piątemu, będącemu w randze sekretarza stanu, podlega Departament Polityki Finansowej, Analiz i Statystyki.
Szóstemu, podlega Departament Gospodarki Narodowej.
Siódmemu, dyrektorowi generalnemu, podlega Departa‑
ment Finansów Resortu oraz biura: Kontroli Resortowej i Dy‑
rektora Generalnego.
Analiza struktury organizacyjnej Ministerstwa Finansów wskazuje na wyodrębnienie w strukturach ministerstwa trzech głównych ośrodków decyzyjnych w sferze zarządza‑
nia daninami publicznymi. Po pierwsze, ośrodka związanego z Generalnym Inspektorem Kontroli Skarbowej. Po drugie, ośrodka podporządkowanego Szefowi Służby Celnej. Po trze‑
cie, ośrodka związanego z podsekretarzem stanu odpowiada‑
jącym za politykę podatkową. Nie są to jedyne ośrodki wyko‑
nujące funkcje ze sfery zarządzania daninami publicznymi, ale w pewnym sensie podstawowe i dominujące w znacznej czę‑
ści elementów wchodzących w zakres funkcji z tego obszaru.
Funkcja programowania danin publicznych przyporządko‑
wana została zasadniczo podsekretarzowi stanu odpowiadają‑
cemu za politykę podatkową. Departamentem wiodącym jest w tym przypadku Departament Polityki Podatkowej, w które‑
go zakresie działania jest przygotowywanie założeń polityki podatkowej, analiza funkcjonowania systemu podatkowego i przedstawienie propozycji kierunkowych zmian w prze‑
pisach prawa podatkowego (por. § 36 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 i 2 z.reg.m.f.). Zadanie te nie są jednak realizowane samodzielnie przez ten departament, ale we współpracy z departamentami
„podatkowymi”: Departamentem Podatków Dochodowych, Departamentem Podatku od Towarów i Usług, Departamen‑
tem Podatków Lokalnych i Departamentem Podatku Akcyzo‑
wego i Gier.
Trzy pierwsze departamenty, podobnie jak Departament Polityki Podatkowej, podporządkowane są obecnie jednemu członkowi kierownictwa Ministerstwa Finansów – podsekreta‑
rzowi stanu odpowiadającemu za politykę podatkową. Ostatni departament, Podatku Akcyzowego i Gier, podporządkowany jest Szefowi Służby Celnej.
Z właściwości rzeczowej Ministra Finansów wyłączony zo‑
stał natomiast podatek tonażowy Za podatek ten odpowiada Minister Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej11 (włączony jest on w zakres działania Departamentu Transpor‑
tu Morskiego i Bezpieczeństwa Żeglugi – por. § 29 ust. 1 pkt 8 reg.org.min.transp.12). Może to budzić poważne zastrzeżenia w świetle u.d.a.rz., w której zagadnienia podatkowe włączone są w zakres działu finanse publiczne.
Odrębną kwestią jest rozdzielenie zadań w zakresie progra‑
mowania danin publicznych pomiędzy różne departamenty Ministerstwa Finansów. Choć z.reg.m.f. wskazuje departament wiodący (jest nim Departament Polityki Podatkowej), to jed‑
nak relacje między tym departamentem a departamentami
„podatkowymi” nie są jednoznaczne. Ten pierwszy odpowia‑
da za przygotowanie założeń polityki podatkowej, analizę systemu podatkowego oraz przedstawienie propozycji kie‑
runkowych zmian w przepisach prawa podatkowego. Depar‑
tamenty „podatkowe” odpowiadają natomiast za inicjowanie i opracowywanie projektów aktów prawnych, szacowanie skutków budżetowych projektowanych rozwiązań podatko‑
wych, sporządzanie analiz dotyczących funkcjonowania po‑
szczególnych podatków oraz systemu ulg i zwolnień, plano‑
wanie dochodów budżetowych (w tym ostatnim przypadku we współpracy z Departamentem Polityki Finansowej, Analiz i Statystyki). Część z tych zadań związana jest z wypełnianiem funkcji programowania podatkowego. Do nich zaliczyć nale‑
ży szacowanie skutków budżetowych projektowanych zmian, analizy dotyczące funkcjonowania poszczególnych podatków (trudno sobie wyobrazić, aby były one sporządzane w ode‑
rwaniu od innych danin) oraz system ulg i zwolnień (ten ele‑
ment został zresztą ujęty w zakresie działania Departamentu Polityki Podatkowej). Wątpliwości budzi również przyznanie departamentom „podatkowym” inicjatywy w opracowywaniu projektów aktów prawnych. Opracowanie projektu aktu praw‑
nego jest następstwem przyjęcia programu fiskalnego, które‑
go elementami są, z jednej strony – ogólne kierunki strategii fiskalnej (daninowej), z drugiej – narzędzia realizacji tej stra‑
tegii, a więc wskazanie, oczywiście w kategoriach ogólnych, zakresu podmiotowego poszczególnych podatków, przed‑
miotu opodatkowania, stawek podatkowych oraz ulg, wyłą‑
czeń, zwolnień i odliczeń o charakterze materialnym. Rodzi się w tym kontekście pytanie, jak minister finansów postrzega funkcje programowania podatkowego, planowania oraz pro‑
jektowania i tworzenia prawa podatkowego.
Wydaje się, że ten wciąż stosunkowo nieprecyzyjny podział zadań pomiędzy Departament Polityki Podatkowej (utworzo‑
ny dopiero w 2006 r.), a departamenty „podatkowe” wynika z trzech zasadniczych przyczyn.
Po pierwsze, z patrzenia w dalszym ciągu na podatki z per‑
spektywy każdego podatku odrębnie, a nie z perspektywy systemu podatkowego i próby tworzenia tego systemu. Wyra‑
zem tego jest pozostawienie departamentów „podatkowych”
11 Wcześniej Minister Infrastruktury.
12 Por. zarządzenie nr 1 Ministra Transportu, Budownictwa i Go‑
spodarki Morskiej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie ustalenia re‑
gulaminu organizacyjnego Ministerstw Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej (Dz.Urz.Min.T.B.GM. poz. 5).
w praktyce w kształcie niezmienionym od reform fiskalnych początku lat dziewięćdziesiątych, kiedy to w miejsce Departa‑
mentu Podatków i Opłat utworzono departamenty: Podatków Bezpośrednich (obecny Departament Podatków Dochodo‑
wych), Podatków Pośrednich (obecnie podzielony na Depar‑
tament Podatku od Towarów i Usług i Departament Podatku Akcyzowego i Gier), Departament Katastru i Podatków Lokal‑
nych (obecnie Departament Podatków Lokalnych) oraz Biuro Reformy Systemu Podatkowego (zlikwidowane w 1998 r.).
Po drugie, z braku jednoznacznego zdefiniowania dla po‑
trzeb budowy struktury organizacyjnej Ministerstwa Finan‑
sów funkcji programowania daninowego oraz projektowania i tworzenia prawa daninowego.
Po trzecie, z błędnego założenia, że funkcje programowa‑
nia daninowego oraz projektowania i tworzenia prawa dani‑
nowego powinny być realizowane przez odrębne komórki organizacyjne. Choć są to odrębne funkcje to jednak ze sobą bardzo powiązane. Projektowanie prawa podatkowego jest ukierunkowaniem założeń polityki podatkowej (programu daninowego). Rozdzielenie tych funkcji między różne depar‑
tamenty bardzo utrudnia, jeżeli nie uniemożliwia realizację funkcji programowania w pełnym zakresie oraz projektowa‑
nia i tworzenia prawa daninowego. Programowanie daninowe oraz projektowanie i tworzenie prawa daninowego są dwoma podstawowymi elementami (filarami) władztwa stanowienia danin publicznych. Nie ma żadnego uzasadnienia rozbijanie realizacji tych funkcji pomiędzy różne komórki organizacyjne.
Co więcej, należy podkreślić, że obie te funkcje – programo‑
wanie oraz projektowanie i tworzenie prawa daninowego – powinny być realizowane w odniesieniu do całego systemu podatkowego (poszczególnych podatków go tworzących) łącznie pod nadzorem jednego członka kierownictwa Mini‑
sterstwa Finansów.
Uzasadnienie znajduje natomiast wyodrębnienie w funkcji projektowania i tworzenia prawa podatkowego legislacji po‑
datkowej, a więc przeniesienia na język prawny i ujęcia w ramy aktu prawnego założeń polityki podatkowej ukonkretnionej w założeniach danego rozwiązania legislacyjnego. To zadanie realizują obecnie departamenty „podatkowe” oraz częściowo Departament Prawny.
Departament Prawny nie jest jednak odpowiedzialny za właściwe ujęcie w projektowanym akcie prawnym założeń konkretnego rozwiązania legislacyjnego, lecz wypełnia funk‑
cje kontrolne i pomocnicze w toku procesu legislacyjnego. Za samo ujęcie („napisanie”) aktu prawnego odpowiada właściwy departament „podatkowy”, który jest również autorem zało‑
żeń legislacyjnych. Ma to oczywiście swoje plusy, ale dostrzec należy również niebezpieczeństwo zamazania granic pomię‑
dzy przygotowaniem założeń aktu prawnego, a ujęciem tych założeń w ramy aktu prawnego. Może to powodować istotne wady legislacyjne, biorące się bądź z braku precyzji założeń, które będą naprawiane w toku pisania aktu prawnego przez autora, bądź z braku umiejętności pisania aktów prawnych.
W tym miejscu należy podkreślić, że inne umiejętności „tech‑
niczne” potrzebne są do skonstruowania założeń aktu praw‑
nego, inne natomiast do „napisania” tego aktu.
Wydzielenie z funkcji projektowania i tworzenia prawa podatkowego legislacji podatkowej umożliwi precyzyjne roz‑
dzielenie etapu projektowania konkretnego rozwiązania i eta‑
pu „pisania” aktu prawnego. Tym samym oba etapy tworzenia aktu prawnego będą pełniły w stosunku do siebie funkcje kon‑
trolną. Etap pisania będzie weryfikował przygotowane założe‑
nia, a późniejsza konfrontacja napisanego tekstu z założenia‑
mi umożliwi jego weryfikację pod kątem przyjętych założeń.
Nieco inaczej w strukturze Ministerstwa Finansów uregu‑
lowana została natomiast funkcja planowania daninowego.
Funkcja ta może być realizowana odrębnie od dwóch wcześ‑
niej omówionych funkcji. Związane jest to ze specyfiką plano‑
wania i jego związkiem z budżetem państwa, a więc rocznym planem dochodów i wydatków. W obecnej strukturze orga‑
nizacyjnej Ministerstwa Finansów za planowanie dochodów z podatków odpowiadają departamenty: Podatków Docho‑
dowych (w zakresie podatku dochodowego od osób fizycz‑
nych i podatku dochodowego od osób prawnych), Podatku od Towarów i Usług (w zakresie podatku od towarów i usług), Podatku Akcyzowego i Gier (w zakresie podatku akcyzowego, od gier i ekologicznego). Departamentem wiodącym w tym zakresie jest Departament Polityki Finansowej, Analiz i Staty‑
styki (por. § 35 ust. 2 pkt 2 z.reg.m.f.). Pozostałe departamenty współpracują w tym zakresie z Departamentem Polityki Finan‑
sowej, Analiz i Statystyki.
Departament Polityki Finansowej, Analiz i Statystyki nad‑
zorowany jest w obecnej strukturze organizacyjnej Minister‑
stwa Finansów przez odrębnego członka kierownictwa Mini‑
sterstwa Finansów.
Nadzór nad realizacją dwóch kolejnych funkcji ze sfery za‑
rządzania daninami publicznymi – nadzoru i kierowania wy‑
konywaniem planowych zadań państwa w zakresie realizacji dochodów z danin publicznych oraz kontroli nadzorczej – po‑
wierzony został kilku członkom Kierownictwa Ministerstwa Finansów: po pierwsze – podsekretarzowi stanu pełniącemu obowiązki Generalnego Inspektora Kontroli skarbowej, pod drugie – podsekretarzowi stanu pełniącemu obowiązki Szefa Służby Celnej, po trzecie – podsekretarzowi stanu odpowiada‑
jącemu za politykę podatkową, po czwarte – podsekretarzowi stanu pełniącemu funkcję Głównego Rzecznika Dyscypliny Finansów Publicznych, po piąte – dyrektorowi generalnemu.
Wynika to z rozdzielenia zadań w tym zakresie pomiędzy róż‑
ne komórki organizacyjne Ministerstwa Finansów.
Podział zadań w tym zakresie częściowo pokrywa się z pio‑
nowym podziałem administracji rządowej na: pion podatko‑
wy, pion celno‑akcyzowy oraz pion kontrolny.
Gros zadań ze sfery nadzoru i kierowania wykonywaniem planowych zadań państwa w zakresie dochodów podatko‑
wych oraz kontroli nadzorczej realizują departamenty:
1) Administracji Podatkowej, nadzorowany przez General‑
nego Inspektora Kontroli Skarbowej – w stosunku do urzędów i izb skarbowych, który odpowiada za:
a) nadzór i organizację funkcjonowania izb i urzędów skarbowych, biur krajowej informacji podatkowej oraz biura wymiany informacji podatkowych, b) nadzór nad egzekucją administracyjną (z wyjątkiem
egzekucji sprawowanej przez dyrektorów izb cel‑
nych),
c) nadzór nad informacją podatkową,
d) nadzór i kontrolę działalności izb skarbowych i urzę‑
dów skarbowych w sprawach o przestępstwa i wy‑
kroczenia skarbowe,
2) Służby Celnej, nadzorowany przez Szefa Służby Celnej – w stosunku do urzędów i izb celnych, który odpowiada również za efektywność egzekucji administracyjnej wy‑
konywanej przez dyrektorów izb celnych,
3) Kontroli Skarbowej, nadzorowany przez Generalnego Inspektora Kontroli skarbowej – w stosunku do urzędów kontroli skarbowej (z wyłączeniem komórek wywiadu skarbowego i komórek realizacyjnych),
4) Wywiadu Skarbowego, nadzorowany przez Generalne‑
go Inspektora Kontroli skarbowej, który odpowiada za nadzór nad komórkami wywiadu skarbowego i komór‑
kami realizacyjnymi funkcjonującymi w urzędach kon‑
troli skarbowej.
Niektóre z zadań wchodzących w zakres przedmiotowy tych funkcji realizowane są przez te departamenty przy współ‑
udziale innych komórek organizacyjnych (departamentów i biur) Ministerstwa Finansów. Dotyczy to np. opracowywania planów rzeczowych zadań realizowanych ze środków budże‑
towych, prowadzenia polityki inwestycyjnej, planowania i re‑
alizacji polityki remontowej, współpracy międzynarodowej, projektów informatycznych, opracowywania wytycznych dla jednostek terenowych, szkolenia pracowników administracji skarbowej.
Tak ukształtowana struktura organizacyjna i dokonany podział zadań rodzą poważne wątpliwości, co do możliwości współpracy pomiędzy poszczególnymi ośrodkami decyzyjny‑
mi w Ministerstwie Finansów i podległymi im służbami, sku‑
teczności nadzoru organizacyjnego, merytorycznego i instan‑
cyjnego, czy też sprawowania funkcji kontroli nadzorczej.
Niepokój budzi również wyłączenie z Departamentu Admi‑
nistracji Podatkowej zadań z zakresu o.p. i włączenie ich do za‑
kresu działania Departamentu Polityki Podatkowej. Ordynacja podatkowa jest aktem prawnym regulującym powstawanie, wykonywanie i wygasanie zobowiązań podatkowych, pro‑
cedury podatkowe oraz uprawnienia organów skarbowych w sprawach zobowiązań podatkowych. Nie powinna więc być przedmiotem zainteresowania departamentu odpowiedzial‑
nego za politykę podatkową. Programowanie danin publicz‑
nych obejmuje bowiem prawo materialne szczegółowe, a nie procedury podatkowe, uprawnienia organów skarbowych w zakresie realizacji funkcji ze sfery wykonywania publicznej działalności państwa w zakresie podatków, czy też zasady po‑
wstawania, wykonywania i wygasania zobowiązań podatko‑
wych. Są to elementy poboru, kontroli, egzekucji, wymiaru, we‑
ryfikacji zobowiązań podatkowych, decydujące o skutecznym egzekwowaniu należnych państwu danin. Inne wobec tego są kryteria ich kształtowania, a odpowiedzialność za właściwe ich uformowanie powinna spoczywać na komórce organizacyjnej odpowiadającej za nadzór nad poborem podatków.
W strukturze organizacyjnej Ministerstwa Finansów brak jest natomiast komórki odpowiadającej za edukację podatni‑
ków. Co więcej, funkcja ta wprost nie została przyporządkowa‑
na żadnemu z departamentów i biur, tak jak miało to miejsce wcześniej, kiedy to funkcję tę wypełniało Biuro Prasowe.13 Od‑
powiadało ono za:
1) opracowywanie bieżących komunikatów i informacji w wydanych przez Ministra Finansów istotnych regu‑
lacjach prawnych, a w szczególności nowych rozporzą‑
dzeniach, zarządzeniach, decyzjach,
2) prowadzenie polityki public relations poprzez:
13 Zob. § 41 zarządzenia nr 7 Ministra Finansów z dnia 2 czerwca 1998 r. w sprawie nadania regulaminu organizacyjnego Ministerstwu finansów (nie publikowane).
a) projektowanie i prowadzenie kampanii informacyj‑
nych o pracach prowadzonych w Ministerstwie Fi‑
nansów,
b) promowanie legislacyjnych propozycji Ministerstwa Finansów,
3) codzienne udzielanie odpowiedzi na pytania podatni‑
ków i dziennikarzy, zadawane za pośrednictwem poczty elektronicznej.
Obok zadań ze sfery zarzadzania daninami publicznymi Ministerstwo Finansów realizuje również niektóre z zadań wchodzących w zakres sfery wykonywania publicznych za‑
dań państwa w dziedzinie podatków. Należą do nich przede wszystkim wydawanie indywidualnych interpretacji przepi‑
sów prawa podatkowego oraz zawieranie porozumień w za‑
kresie cen transakcyjnych.
Pierwsza z prerogatyw realizowana jest przez aparat tereno‑
wy – dyrektorów izb skarbowych, z których pięciu: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Dyrektor Izby Skarbo‑
wej w Łodzi i Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie14, wydaje interpretacje w imieniu i z upoważnienia Ministra Finansów.
Zawieranie porozumień w zakresie stosowania cen trans‑
akcyjnych należy natomiast do zadań Departamentu Podat‑
ków Dochodowych, a więc departamentu odpowiedzialnego za realizację polityki podatkowej w zakresie podatku docho‑
dowego od osób fizycznych i podatku dochodowego od osób prawnych.
4.2. Organizacja izb skarbowych Ramową strukturę organizacyjną izb skarbowych określa zarządzenie nr 39 Ministra Finansów z dnia 21 września 2010 r.
w sprawie organizacji urzędów i izb skarbowych oraz nada‑
nia im statutów (Dz.Urz.Min.Fin. nr 10, poz. 45; dalej: z.o.u.i.s.).
W oparciu o tę strukturę oraz wytyczne zawarte w z.o.u.i.s. dy‑
rektorzy izb skarbowych nadają izbom regulaminy organiza‑
cyjne, określające15:
1) strukturę organizacyjną izby skarbowej, 2) zakres zadań komórek organizacyjnych, 3) zasady organizacji pracy izby skarbowej,
4) zakres nadzoru sprawowanego przez dyrektora i wice‑
dyrektora (wicedyrektorów),
5) zakres stałych uprawnień – wicedyrektora (wicedyrek‑
torów), głównego księgowego, naczelników wydziałów, kierowników komórek organizacyjnych i innych pracow‑
ników zatrudnionych na stanowiskach samodzielnych – do wydawania decyzji, podpisywania pism i wyrażania opinii w określonych sprawach.
Regulamin taki oraz ewentualne jego zmiany, zatwierdza‑
ny jest przez ministra finansów.
Struktura organizacyjna izby skarbowej może być najwyżej dwustopniowa (por. § 7 ust. 2 z.o.u.i.s.), a jej elementami są:
14 Zob. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepi‑
sów prawa podatkowego (Dz.U. nr 112, poz. 770 ze zmian.).
15 Zob. § 5 ust. 2 statutu izby skarbowej stanowiącego załącznik nr 2 do z.o.u.i.s.
wydziały, samodzielne oddziały, referaty i samodzielne refera‑
ty, wieloosobowe stanowiska pracy, jednoosobowe stanowi‑
ska pracy.
W skład izby skarbowej wchodzą następujące komórki or‑
ganizacyjne16:
a) podatków dochodowych, b) podatku od towarów i usług, c) podatków majątkowych,
d) orzecznictwa egzekucyjnego i pozaegzekucyjnego, e) ulg w spłacie zobowiązań podatkowych,
f) odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, g) nadzoru nad urzędami skarbowymi,
h) analiz i sprawozdawczości, i) współpracy międzynarodowej, j) audytu wewnętrznego, k) kontroli wewnętrznej, l) spraw ogólnych,
m) rachunkowości budżetowej, n) obsługi prawnej,
o) informatyki,
p) ochrony informacji niejawnych, q) komunikacji,
r) kadr i szkolenia,
s) bezpieczeństwa i higieny pracy (w izbach skarbowych zatrudniających powyżej 100 pracowników)17.
W zakresie uprawnień dyrektora izby skarbowej leży:
1) określenie liczby komórek organizacyjnych realizują‑
cych poszczególne zadania (por. § 1 ust. 3 statutu izby skarbowej),
2) łączenie i dzielenie komórek organizacyjnych (por. § 1 ust. 2 statutu izby skarbowej),
3) przesuwanie zadań między komórkami organizacyjny‑
mi (por. § 2 ust. 3 statutu izb skarbowych),
4) utworzenie (za zgodą ministra finansów) komórki organi‑
zacyjnej nie zdefiniowanej w statucie izb skarbowych, jeże‑
li przemawia za tym zakres i rozmiar zadań lub inne szcze‑
gólne względy (por. § 1 ust. 2 statutu izby skarbowej), 5) powoływanie pełnomocników, zespołów lub komisji do
realizacji określonych zadań (por. § 1 ust. 5 statutu izby skarbowej),
6) powierzenie pracownikowi izb dodatkowych, wydzielo‑
nych zadań, które będą realizowane bezpośrednio pod nadzorem dyrektora, w szczególności w zakresie18: a) koordynowania kontroli zarządczej,
b) zarządzania jakością,
c) administrowania bezpieczeństwem informacji, d) służby bezpieczeństwa i higieny pracy,
e) odpowiedzialności dyscyplinarnej członka korpusu służby cywilnej.
W strukturach izb skarbowych w Bydgoszczy, Katowicach, Łodzi, Poznaniu i Warszawie funkcjonują biura krajowej infor‑
macji podatkowej (por. § 8 z.o.u.i.s.). W strukturze Izby Skarbo‑
16 Por. § 1 ust. 1 statutu izby skarbowej, stanowiącego załącznik nr 4 do z.o.u.i.s.
17 Por. § 1 ust. 4 statutu izby skarbowej, stanowiącego załącznik nr 4 do z.o.u.i.s.
18 Por. § 1 ust. 6 statutu izby skarbowej, stanowiącego załącznik nr 4 do z.o.u.i.s
wej w Poznaniu funkcjonuje również Biuro Wymiany Informa‑
cji Podatkowej (por. § 9 z.o.u.i.s.).
Komórki te, w zakresie swojej właściwości rzeczowej, spra‑
wują nadzór merytoryczny nad działalnością podległych izbie urzędów skarbowych. Nadzór ten obejmuje nadzór organiza‑
cyjny, w odniesieniu do stosowania przepisów prawa podat‑
kowego oraz instancyjny i połączony jest z wykonywaniem w stosunku do urzędów skarbowych kontroli nadzorczej.
Obecne ramy organizacyjne izb skarbowych obowiązują od 1 stycznia 2011 r. (por. § 11 i § 13 z.o.u.i.s.).
Co do zasady nowa organizacja izb skarbowych została oparta na kryterium realizowanych zadań (obszaru objętego nadzorem). Wyodrębniono więc komórki orzecznictwa po‑
datkowego (komórki te zostały podzielone według kryterium rodzaju podatku), orzecznictwa egzekucyjnego, ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, odpowiedzialności za zobowią‑
zania podatkowe, nadzoru nad urzędami skarbowymi, analiz i sprawozdawczości, współpracy międzynarodowej, kontroli wewnętrznej i audytu wewnętrznego, spraw ogólnych, ra‑
chunkowości budżetowej, kadr i szkolenia, ochrony informacji niejawnych, obsługi prawnej, informatyki, komunikacji.
Do zakresu orzecznictwa podatkowego włączono, obok orzecznictwa w zakresie wymiaru podatku (decyzji ustalają‑
cych lub określających wysokość zobowiązania podatkowe‑
go, określających wysokość straty lub dochodu itp.), również zagadnienia: wstrzymania wykonania decyzji, nadania decy‑
zjom rygoru natychmiastowej wykonalności i zabezpieczenia zobowiązania podatkowego, które należą do funkcji poboru i egzekucji zobowiązań podatkowych.
Nie zdecydowano się na utworzenie wyodrębnionej komór‑
ki do spraw organizacji, realizującej nadzór organizacyjny nad urzędami skarbowymi, jak też komórki koordynującej działa‑
nia urzędów skarbowych w obszarze ujawniania obowiązku podatkowego, tzw. zarządzania ryzykiem zewnętrznym, ko‑
ordynującej realizację przez urzędy skarbowe funkcji kontroli podatkowej i analizy ryzyka oraz dochodzeniowo śledczej.
Zarówno nadzór organizacyjny, jak i zarządzanie w obsza‑
rach ryzyka włączono w zakres komórki nadzoru nad urzęda‑
mi skarbowymi.
Komórce kadr przyporządkowano sprawy wyłączenia orga‑
nu lub pracownika od załatwienia sprawy lub udziału w spra‑
wie, co wydaje się, że wymaga innej wiedzy merytorycznej niż potrzebna do realizacji zadań ze sfery pracowniczej.
Brak jest również w ramowej strukturze organizacyjnej izby nie tylko wydzielenia, ale wprost wyartykułowania potrzeby sporządzania na bieżąco dla komórek orzeczniczych, zespo‑
łu obsługi prawnej i samego dyrektora izby skarbowej analiz orzecznictwa sądowego oraz kierunku interpretacji prawa podatkowego przez ministra finansów, co jest niezbędne dla jednolitości i poprawności orzecznictwa podatkowego pierw‑
szo‑ i drugoinstancyjnego.
Reasumując, obecna ramowa struktura organizacyjna izby skarbowej, wynikająca z z.o.u.i.s., różni się od wcześniejszej przede wszystkim drobnymi akcentami.
Na uwagę zasługuje wyodrębnienie komórki ulg w spłacie zobowiązań podatkowych oraz komórki odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, a także odrębnej komórki analiz i sprawozdawczości. To co niepokoi, to bardzo szerokie po‑
traktowanie orzecznictwa podatkowego (włączenie w jego zakres zabezpieczenia zobowiązań podatkowych, nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, wstrzymania
wykonania decyzji) oraz wyodrębnienia komórek dla realizacji przez izbę nadzoru organizacyjnego i koordynowania funkcji kontroli, czy szerzej – działań z obszaru ujawniania obowiązku podatkowego, przez urzędy skarbowe. W tych sprawach nie wystarcza jedynie pozostawienie swobody dyrektorom izb skarbowych na kształtowanie realizacji funkcji nadzoru. Co do zasady obecne regulaminy izb skarbowych niewiele odbiega‑
ją od regulaminu ramowego.
Zastrzeżenia budzi również traktowanie spraw karnych skarbowych jedynie w kontekście nadzoru procesowego.
4.3. Organizacja urzędów skarbowych Ramową strukturę organizacyjną urzędów skarbowych określa, podobnie jak w przypadku izb skarbowych, z.o.u.i.s.
W oparciu o tę strukturę i wytyczne zawarte w z.o.u.i.s. naczel‑
nicy urzędów skarbowych nadają urzędom regulaminy orga‑
nizacyjne, określające19:
1) strukturę organizacyjną urzędu skarbowego, w tym sta‑
łego punktu obsługi podatników, 2) zakres zadań komórek organizacyjnych, 3) zasady organizacji pracy urzędu skarbowego,
4) zakres nadzoru sprawowanego przez naczelnika i za‑
stępcę (zastępców) naczelnika,
5) zakres stałych uprawnień – zastępcy (zastępców) na‑
czelnika, głównego księgowego, kierowników komórek organizacyjnych i innych pracowników zatrudnionych na stanowiskach samodzielnych – do wydawania decy‑
zji, podpisywania pism i wyrażania stanowiska w okre‑
ślonych sprawach,
6) zakres zadań stałego punktu obsługi podatników.
Regulamin taki oraz ewentualne jego zmiany zatwierdzany jest przez dyrektora izby skarbowej.
Struktura organizacyjna urzędu skarbowego może być najwy‑
żej dwustopniowa (por. § 3 ust. 2 z.o.u.i.s.), a jej elementami są20: a) działy, zatrudniające co najmniej dziesięciu pracowni‑
ków, łącznie z kierownikiem działu,
b) samodzielne referaty, zatrudniające co najmniej pięciu pracowników, łącznie z z kierownikiem referatu, c) referaty stanowiące komórki organizacyjne wewnątrz
działu, zatrudniające co najmniej pięciu pracowników, łącznie z kierownikiem referatu,
d) wieloosobowe stanowiska pracy, zatrudniające co naj‑
mniej dwóch pracowników, łącznie z kierującym stano‑
wiskiem,
e) jednoosobowe stanowiska pracy.
W skład urzędu skarbowego wchodzą następujące komór‑
ki organizacyjne21:
1) obsługi bezpośredniej, 2) postępowań podatkowych, 3) analiz i planowania, 4) kontroli podatkowej,
19 Por. § 3 ust. 2 statutu urzędu skarbowego, stanowiącego załącz‑
nik nr 2 do z.o.u.i.s.
20 Por. § 3 ust. 1 z.o.u.i.s.
21 Por. § 1 ust. 1 statutu urzędu skarbowego, stanowiącego załącz‑
nik nr 2 do z.o.u.i.s.
5) rachunkowości podatkowej,
6) egzekucji administracyjnej, z tym że komórka ta nie funkcjonuje w urzędach skarbowych utworzonych do spraw obsługi tzw. „dużych” podatników22,
7) organizacji i logistyki, 8) rachunkowości budżetowej, 9) spraw karnych skarbowych, 10) obsługi prawnej,
11) audytu wewnętrznego, jeżeli obowiązek przeprowa‑
dzania takiego audytu wynika z u.f.p.23,
12) bezpieczeństwa i higieny pracy (w urzędach skarbo‑
wych zatrudniających powyżej 100 pracowników)24. W zakresie uprawnień naczelnika urzędu skarbowego leży:
1) utworzenie komórki informatyki, jeżeli uzasadnia to zakres i rozmiar realizowanych zadań (por. § 1 ust. 2 statutu);
2) wydzielenie (jeżeli uzasadnia to zakres i rozmiar realizo‑
wanych zadań) w ramach komórek25: a) obsługi bezpośredniej, komórek:
• obsługi bieżącej,
• identyfikacji i rejestracji podatkowej,
• czynności sprawdzających, b) postępowań podatkowych, komórek:
• orzecznictwa podatkowego,
• udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych,
• zabezpieczeń i odpowiedzialności za zobowiąza‑
nia podatkowe,
c) organizacji i logistyki, komórek:
• organizacyjno-administracyjną,
• kadr i szkoleń,
• informatyki;
3) wydzielenie (jeżeli uzasadnia to zakres i rozmiar realizo‑
wanych zadań) w ramach komórki obsługi bezpośred‑
niej lub komórki postępowań podatkowych, komórki do spraw handlu wewnątrzwspólnotowego (por. § 1 ust. 5 statutu);
4) łączenie, za zgodą dyrektora izby skarbowej, komórek organizacyjnych, z tym że uprawnienie to przysługuje naczelnikom urzędów zatrudniających do 60 pracowni‑
ków (por. § 1 ust. 6 statutu);
5) łączenie lub dzielenie, za zgodą dyrektora izby skarbo‑
wej, komórek organizacyjnych, jeżeli uzasadnia to zakres i rozmiar realizowanych zadań, z tym że uprawnienie to przysługuje tylko naczelnikom urzędów obsługujących tzw. „dużych” podatników oraz naczelnikowi Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa‑Śródmieście (por. § 1 ust. 8 pkt 1 statutu);
6) utworzenie, za zgodą dyrektora izby skarbowej, innej niż przewidziana w statucie komórki organizacyjnej, je‑
żeli uzasadnia to zakres i rozmiar zadań lub inne ważne względy, z tym że uprawnienie to przysługuje tylko na‑
czelnikom urzędów obsługujących tzw. „dużych” podat‑
22 Por. § 1 ust. 9 pkt 1 statutu urzędu skarbowego, stanowiącego załącznik nr 2 do z.o.u.i.s.
23 Por. § 1 ust. 10 statutu urzędu skarbowego, stanowiącego za‑
łącznik nr 2 do z.o.u.i.s.
24 Por. § 1 ust. 7 statutu urzędu skarbowego, stanowiącego załącz‑
nik nr 2 do z.o.u.i.s.
25 Por. § 1 ust. 3 statutu urzędu skarbowego, stanowiącego załącz‑
nik nr 2 do z.o.u.i.s.
ników oraz naczelnikowi Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa‑Śródmieście (por. § 1 ust. 8 pkt 2 statutu);
7) utworzenie komórki organizacyjnej do rozliczania po‑
datników podatku dochodowego mających miejsce zamieszkania lub siedzibę za granicą, z tym że upraw‑
nienie to przysługuje naczelnikowi urzędu właściwego w sprawach opodatkowania tej kategorii podatników (por. § 1 ust. 9 pkt 2 statutu),
8) powołanie pełnomocników, zespołów lub komisji do realizacji stałych lub okresowych zadań (por. § 1 ust. 11 statutu),
9) powierzenie pracownikom urzędu skarbowego dodatko‑
wych zadań, które będą realizowane pod jego nadzorem, jeżeli uzasadnia to zakres i rozmiar realizowanych zadań;
dotyczyć to może w szczególności: a) koordynowania re‑
alizacji kontroli zarządczej w urzędzie, b) zarządzania ja‑
kością, c) administrowania bezpieczeństwem informacji, d) ochrony informacji niejawnych, e) służby bezpieczeń‑
stwa i higieny pracy, f) odpowiedzialności dyscyplinarnej członka korpusu służby cywilnej (por. § 1 ust. 12 statutu).
Obecne ramy organizacyjne urzędów skarbowych obowią‑
zują od 1 stycznia 2011 r. (por. § 11 i 13 z.o.u.i.s.).
Obowiązująca przed 2011 r. ramowa struktura organizacyj‑
na urzędu, podobnie jak izby skarbowej, opierała się na dwóch kryteriach: rodzaju podatku oraz realizowanej funkcji.
Pierwsze kryterium, jako podstawowe, brane było pod uwagę przy wyodrębnieniu komórek organizacyjnych: podat‑
ku dochodowego od osób fizycznych, podatku dochodowe‑
go od osób prawnych, podatków pośrednich oraz podatków majątkowych i opłat. Komórki te wypełniały zarówno funkcje wymiarową, jak i weryfikacyjną, których elementami są czyn‑
ności sprawdzające, weryfikacyjne, analizy danych będących w posiadaniu urzędu, jak i przeprowadzenie postępowania podatkowego mającego na celu wydanie decyzji ustalającej lub określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Ko‑
mórki te po części realizowały również zadania zaliczane do poboru i egzekucji zobowiązań podatkowych; rozstrzygały bowiem o udzieleniu ulgi w spłacie podatku, o odpowiedzial‑
ności osób trzecich za zobowiązania podatkowe oraz decydo‑
wały o wstrzymaniu wykonania decyzji.
Kryterium funkcjonalne przyjęte zostało za podstawę two‑
rzenia pozostałych komórek organizacyjnych: merytorycz‑
nych – egzekucyjnej, ewidencji i identyfikacji podatników, spraw karnych skarbowych, obsługi podatników i rachunko‑
wości podatkowej, jak też obsługi wewnętrznej – spraw ogól‑
nych, kadr i szkolenia, rachunkowości budżetowej, informaty‑
ki, obsługi prawnej, ochrony informacji niejawnych i bhp.
Struktura wynikająca z z.o.u.i.s. z 2006 r. była, podobnie, jak w przypadku tej dotyczącej izby skarbowych, wskazaniem ram organizacyjnych urzędu skarbowego. Ramy te, choć bardzo wyraźne, nie przekreślały możliwości kształtowania struktury organizacyjnej przez naczelników, dostosowując ją do specy‑
fiki urzędu, jego wielkości, potencjału podatkowego, rodzaju podatników itp.
Jak wynika z analizy obecnego i poprzedniego zarządze‑
nia w sprawie statutu urzędów skarbowych nowa ramowa struktura organizacyjna urzędów skarbowych różni się więc w istocie od dotychczasowej, wynikającej z z.o.u.i.s. z 2006 r., głównie nazewnictwem, i to tylko w odniesieniu do zadań rea‑
lizowanych dotychczas przez komórki: „podatkowe” (podatku
dochodowego od osób fizycznych, podatku dochodowego od osób prawnych, podatków pośrednich, podatków mająt‑
kowych i opłat).
W budowie modelu struktury organizacyjnej nie chodzi jednak o nazewnictwo, lecz o postrzeganie roli danej komórki, która wynika z przyjętych rozwiązań ustawowych, stanowią‑
cych punkt odniesienia dla tworzenia określonych struktur.
Jeżeli przyjmiemy, że rolą urzędów skarbowych jest obsłu‑
ga podatników to będziemy kształtować strukturę urzędu ma‑
jąc na uwadze przede wszystkim obsługę podatników. Przy ta‑
kim podejściu istnieje niebezpieczeństwo, że urząd skarbowy stanie się „skrzynką nadawczo‑odbiorczą” niezdolną do wy‑
pełniania funkcji ze sfery wykonywania publicznej działalno‑
ści państwa w zakresie podatków. Funkcje te staną się bowiem dodatkiem, a nie materią podejmowanych działań.
Jeżeli natomiast uznamy, że rolą urzędów skarbowych jest realizacja funkcji ze sfery wykonywania publicznej dzia‑
łalności państwa w zakresie podatków (funkcji: wymiarowej, weryfikacyjnej, kontrolnej, poboru i egzekucji, rejestracyjnej, informacyjnej), to struktura organizacyjna będzie budowana w sposób zapewniający właściwą organizację tych funkcji.
Przy takim podejściu nie istnieje niebezpieczeństwo margi‑
nalizacji obsługi podatników, bowiem właściwa ich obsługa jest konsekwencją stosunku państwa do jego obywateli, jest wymogiem państwa demokratycznego, w którym instytucje publiczne mają działać rzetelnie i sprawnie.
4.4. Organizacja izb celnych
Ramową organizację izb celnych określa zarządzenie nr 30 Ministra Finansów z dnia 29 października 2009 r. w sprawie nadania statutów izbom i urzędom celnym (Dz.Urz. Min.Fin.
nr 13, poz. 72 ze zmian.; dalej: z.org.i.u.c.)26.
Na strukturę organizacyjną izb celnych składają się piony merytoryczne, grupujące komórki organizacyjne izby (wy‑
działy, referaty, wielo i jednoosobowe stanowiska pracy (por.
§ 4 ust. 1 z.org.i.u.c.). Podlegają one bezpośrednio dyrektorowi izby lub jego zastępcom. Obecny statut izby celnej wyróżnia pięć pionów merytorycznych:
Po pierwsze, pion wsparcia (podległy bezpośrednio dyrek‑
torowi izby), grupujący komórki: a) organizacyjną, b) obsługi prawnej, c) kontroli wewnętrznej i przeciwdziałania korupcji, d) audytu wewnętrznego, e) ochrony, f) bhp.
Po drugie, pion kontroli (podległy jednemu z wicedyrekto‑
rów, grupujący komórki: a) dozoru, b) kontroli przedsiębior‑
ców, c) zwalczania przestępczości, d) zarządzania ryzykiem, e) dochodzeniowo‑śledczą.
Po trzecie, pion postępowania (podległy wicedyrektorowi izby), grupujący komórki: a) akcyzy i gier, b) przeznaczeń cel‑
nych, c) elementów kalkulacyjnych.
Po czwarte, pion logistyki (podległy wicedyrektorowi izby), grupujący komórki: a) logistyki, b) informatyki, c) laborato‑
rium celne.
Po piąte, pion finansowo‑księgowy (podległy wicedyrekto‑
rowi izby), grupujący komórki: a) finansowo‑księgową, b) roz‑
liczeń ceł i podatków, c) egzekucji, d) likwidacji towarów.
26 Od 1 lipca 2013 r. zob. zarządzenie nr 28 Ministra Finansów z dnia 28 czerwca 2013 r. w sprawie nadania statutów izbom i urzę‑
dom celnym (Dz.Urz.Min.Fin. poz. 19)
