Definicje, zadania i funkcje rachunku wyników

Rachunek wyników jest nieodzownym elementem sprawozdawczości finansowej towarzyszącym działalności gospodarczej. Działalność ta wymaga pomiaru dokonań jednostki, które są kształtowane przez dwie zasadnicze kategorie ekonomiczne, a mianowicie przychody i koszty. Rachunek wyników mierzy efekty dokonań jednostki w określonym czasie, ma zatem charakter dynamiczny i jest przeznaczony dla szerokiego kręgu odbiorców jako źródło informacji o rezultatach działalności przedsiębiorstwa.

W literaturze przedmiotu definicje rachunku wyników11 są bardzo różne. Różne jest też jego nazewnictwo; używa się w stosunku do niego takich określeń, jak rachunek zysków i strat, sprawozdanie ze strat i zysków,

9 G. Świderska, Bilans dynamiczny – teorie i aktualne znaczenie, „Monografie i Opracowa-nia”, nr 284, Szkoła Główna Planowania i Statystyki, Warszawa 1989, s. 25.

10 Ibidem, s. 26.

11Przegląd definicji rachunku wyników zob. m.in. w: Z. Szczepanik, Istota rachunku wyni-ków przedsiębiorstwa uspołecznionego w polskiej literaturze ekonomicznej, „Zeszyty Naukowe Akademii Ekonomicznej w Krakowie”, nr 89, Kraków 1977, s. 69–83; K. Winiarska, Rachunek kosztów i wyników w zarządzaniu jednostkami gospodarczymi, „Rozprawy i Studia Uniwersytetu Szczecińskiego”, t. (CCXXXIX), 165, Wydawnictwo Naukowe Uniwersytet Szczeciński, Szczecin 1994, s. 124–133.

zestawienie wyników, bilans wyników czy bilans nakładów i dochodów12. Definicje i zadania rachunku wyników ulegały zmianom w zależności od zmian otoczenia gospodarczego. S. Górniak i B. Siwoń podkreślali, że „rachunek wyników jest sprawozdaniem dającym obraz rezultatów finansowych działalności i dynamiki rozwojowej przedsiębiorstwa”13. Podobne stanowisko prezentowali W. Byszewski14 i W. Skalski, twierdząc, że „statyka i dynamika przedsiębiorstwa przenikają się wzajemnie tak bardzo, że dopiero na podstawie dokładnego przestudiowania bilansu i rachunku strat i zysków może być zbudowana ocena działalności”. Jak pisał W. Skalski, „w bilansie tkwi wynik gospodarczy (…) jednak pełne odzwierciedlenie dynamiki przedstawia dopiero rachunek strat i zysków”15.

Na dynamiczną stronę rachunku wyników zwracał uwagę również J. Gór-ski¹⁶. Kwestię tę poruszył J. Aseńko, stwierdzając, że „anatomię firmy badamy przy pomocy bilansu, fizjologię jej – przy pomocy rachunku wyników”¹⁷. Z kolei T. Lulek¹⁸, pisząc o rachunku wyników, twierdził, że sprawozdanie to może zawierać zapisy o charakterze mieszanym – bilansowo-wynikowym19.

Według E. Wojciechowskiego20 rachunek wyników to rozszerzony rachunek strat i zysków. Autor podkreślał, że „(…) typowy rachunek strat zysków rozpoczyna wyliczanie strat i zysków od osiągniętego zysku brutto lub straty poniesionej na samej sprzedaży towarów czy też wyprodukowanych wyrobach, a następnie przytacza koszty sprzedaży oraz pozostałe elementy o charakterze wynikowym. Natomiast rachunek wyników daje pełniejszy obraz całokształtu działalności przedsiębiorstwa, potwierdzając nie sam zysk brutto

12 Szerzej na ten temat: Z. Szczepanik, Istota rachunku wyników…, s. 72–73.

13 S. Górniak, B. Siwoń, Zarys rachunkowości przedsiębiorstw, wyd. trzecie, PWN, Łódź– Warszawa 1962, s. 224.

14 W. Byszewski, Wykład teoretyczny rachunkowości (buchalterji), nakładem autora, War-szawa 1927, s. 28–29, podaję za: Z. Szczepanik, Istota rachunku wyników…, s. 78.

15 W. Skalski, Ocena działalności przedsiębiorstw na podstawie zamknięć rachunkowych, Księgarnia Wł. Wilak, Poznań 1947, s. 94–95.

16 J. Górski, Mała encyklopedia rachunkowości, wyd. czwarte, PWE, Warszawa 1971, s. 654.

17 J. Aseńko, Księgowość, jej podstawy, mechanizm i zadania, Warszawa 1947, s. 30.

18 Podaję za: K. Rajzer, Treść artykułów profesora T. Lulka z 1948 roku w świetle ustawy o rachunkowości z 1994 roku, „Zeszyty Naukowe Akademii Ekonomicznej w Krakowie”, nr 516, Kraków 1998, s. 8–9.

19 Wypowiedzi T. Lulka wskazują na rozróżnienie między kontem zysków i strat a sprawoz-daniem obejmującym zyski i straty. Autor zajmuje zdecydowane stanowisko w odniesieniu do zapisów na koncie zyski i straty, które zgodnie z nazwa ma charakter wynikowy i powinno obejmować tylko czyste pozycje zysków i strat. Natomiast sprawozdanie finansowe – rachunek zysków i strat – może zawierać zapisy o charakterze mieszanym bilansowo-wynikowym.

20 E. Wojciechowski, Rachunkowość przedsiębiorstw w Polsce przedwojennej w świetle praktyki i przepisów normatywnych, „Zeszyty Naukowe Uniwersytetu Łódzkiego”, Łódź 1962, s. 131–133.

lub stratę na sprzedanych towarach czy też wyrobach, lecz całkowitą sumę dochodu uzyskanego ze sprzedaży towarów lub wyrobów i przeciwstawiony tej sumie koszt własny sprzedanych towarów lub wyrobów oraz pozostałe elementy wynikowe”. Ten sam autor twierdził, że „taki nowoczesny rachunek strat i zysków nazywany też bywa bilansem nakładów i dochodów albo bilansem wyników lub rachunkiem wyników”.

Rachunek wyników powinien obejmować zarówno problemy ewidencji, jak i prezentacji finansowych wyników działalności21. Według Z. Szczepanika22 treść i zakres rachunku wyników obejmuje wyniki cząstkowe osiągane na po-szczególnych odcinkach działalności. Struktura rachunku wyników jest nastawiona zatem jedynie na sumaryczne agregowanie wyników cząstkowych w celu uzyskania wyniku ostatecznego, tzw. zysku bilansowego lub straty bilansowej.

Z kolei R. Stadtmüller23 traktował rachunek wyników jako integralną część teorii rachunkowości, a jego przedmiot – jako sposoby ewidencji oraz prezentacji wyników finansowych w sprawozdawczości przedsiębiorstw”24. J. Górski definiował rachunek strat i zysków jako sprawozdanie finansowe informujące o finansowych rezultatach działalności przedsiębiorstwa w całym okresie sprawozdawczym. Sprawozdanie to opierało się na danych liczbowych zgromadzonych na koncie – straty i zyski25. S. Skrzywan twierdził natomiast, że „ogólnie biorąc, rachunek strat i zysków jest mniej lub bardziej dokładnym odtworzeniem treści konta «straty i zyski», przy czym – podobnie jak wspomniane konto – może być zestawiony według reguły brutto, netto lub mieszanej”26. Rachunek strat i zysków w opinii przywołanego powyżej autora to podstawowe sprawozdanie jednostek gospodarujących. S. Skrzywan i Z. Fedak twierdzili, że „syntetyczny obraz wyniku działalności przedsiębiorstwa za okres sprawozdawczy daje sprawozdanie noszące tytuł sprawozdanie ze strat i zysków, rachunek strat i zysków lub rachunek wyników”27.

Z podobnym stanowiskiem można spotkać u wielu innych autorów. Na przykład R. Stadtmüller podkreślał, że „sprawozdaniem informującym

21 Z. Szczepanik, Niektóre problemy pomiaru i prezentacji wyniku finansowego w przedsię-biorstwie przemysłowym, „Zeszyty Naukowe Wyższej Szkoły Ekonomicznej w Krakowie”, nr 41, Kraków 1971, s. 93–107.

22 Ibidem, s. 96–97.

23 R. Stadtmüller, Teoretyczne problemy rachunku wyników przedsiębiorstw socjalistycznych, „Prace Naukowe Wyższej Szkoły Ekonomicznej we Wrocławiu”, nr 1, Wrocław 1965, s. 4–7.

24 Z. Szczepanik, Niektóre problemy pomiaru…, s. 95.

25 J. Górski, Ogólna teoria rachunkowości, Szkoła Główna Planowania i Statystyki, War-szawa 1966, s. 356-357.

26 S. Skrzywan, Teoretyczne podstawy rachunkowości, wyd. trzecie, PWE, Warszawa 1971, s. 273.

27 S. Skrzywan, Z. Fedak, Rachunkowość przedsiębiorstwa przemysłowego, wyd. trzecie, PZWS, Warszawa 1973, s. 255.

o finansowych wynikach działalności jednostki gospodarczej jest rachunek strat i zysków, zwany również rachunkiem wyników”28. Wskazał on ponadto, że w zakres rachunku wyników wchodzą zarówno zagadnienia ewidencji, jak i prezentacji wyników finansowych.

Rachunek wyników nazywany był w literaturze również bilansem nakładów i dochodów29. Charakteryzuje on całokształt działalności gospodarczej, lecz wyłącznie od strony przebiegów procesów gospodarczych i rezultatów tych procesów. Konieczność prowadzenia rachunku kosztów i wyników staje się jasna, jeśli został określony główny cel działalności gospodarczej, tj. wypro-dukowanie usług (towarów) przeznaczonych do zbycia30.

Na przykład W. Sołtys31 definiuje rachunek wyników jako system ciągłego w czasie ujmowania, grupowania i prezentowania w odpowiednich przekrojach i interpretowania ogólnych i szczegółowych danych liczbowych odzwier-ciedlających ponoszone przez przedsiębiorstwo koszty i straty oraz uzyskane dochody i zyski. A. Kardasz32 definiuje rachunek wyników jako ogół możliwych do zastosowania w systemie informacyjnym procedur pomiaru, grupowania, przetwarzania, prezentowania, badania i interpretowania ekonomicznych skutków zjawisk i procesów zachodzących w podmiocie gospodarczym, w związku z jego działalnością gospodarcza, a mających na celu ustalenie wielkości ostatecznego wyniku finansowego, jego elementów oraz kierunków i proporcji podziału. Rachunek wyników dostarcza również użytkownikom informacji do oceny sytuacji (bieżącej i przyszłej), podejmowania decyzji gospodarczych oraz kontroli ich realizacji.

J. Samelak stwierdza, że rachunek zysków i strat, stanowiący drugi po bi-lansie podstawowy element rocznego sprawozdania finansowego, można uznać, ze względu na zorientowanie czasowe, za przeciwwagę bilansu. Autor ten pisze, że podczas gdy bilans wykazuje wzajemnie odnoszące się do określonego dnia stany majątku i kapitału, rachunek zysków i strat – jako tzw. rachunek ruchu – ujmuje wszystkie przypadające na dany rok obrotowy przychody i zyski oraz współmierne koszty uzyskania przychodów i straty, a także ustala ostateczny rezultat dokonań przedsiębiorstwa w danym roku obrotowym w postaci wyniku finansowego. Ta sama wielkość wyniku finansowego netto jest wykazywana

28 R. Stadtmüller, Teoretyczne podstawy rachunkowości, PWN, Warszawa–Wrocław 1971, s. 214.

29 Por. Z. Szczepanik, Niektóre problemy pomiaru…, s. 70.

30 H. Bronk, Rachunek nakładów i wyników przedsiębiorstwa, Uniwersytet Szczeciński, Szczecin 1993, s. 5.

31 W. Sołtys, Informacyjno-kontrolna funkcja rachunku wyników w przedsiębiorstwach i organizacjach turystycznych, „Prace Naukowe Akademii Ekonomicznej im. O. Langego”, nr 368, Wrocław 1987, podaję za: K. Winiarska, Rachunek kosztów i wyników…, s. 125.

32 A. Kardasz, Rachunek wyników w postępowaniu kontrolno-decyzyjnym, [w:] E. Nowak (red.), Rachunkowość. System informacyjny controlingu, Armo-TWIG, Wrocław 1993, s. 53.

zarówno w rachunku zysków i strat, jak i w bilansie. Świadczy to o wzajemnym bezpośrednim powiązaniu dwóch najważniejszych elementów sprawozdania finansowego”33.

W Encyklopedii rachunkowości rachunek zysków i strat został określony jako „(…) drugie po bilansie sprawozdanie wchodzące w skład sprawozdania finansowego. Rachunek zysków i strat jest powiązany z bilansem wartością wyniku finansowego z całej działalności gospodarczej. Rachunek zysków i strat charakteryzuje się szerokim zakresem informacji, gdyż informuje o: wartości przychodów, przekroju ich rodzajów, kosztach uzyskania tych przychodów, cząstkowych wynikach (ze sprzedaży, z działalności operacyjnej, z działalności gospodarczej), zyskach i stratach nadzwyczajnych, wyniku finansowym brutto i jego obciążeniach podatkowych, wyniku finansowym netto stanowiącym przedmiot podziału” 34.

Jak wynika z przytoczonych definicji rachunku wyników, w polskiej litera-turze przedmiotu nie istnieje jednolity pogląd na ten temat. Dodatkowo bywał on różnie nazywany. Mimo różnych podejść do definicji i nazwy, rachunek wyników ma swoją niezaprzeczalną istotę ekonomiczną – mierzy i prezentuje dokonania jednostki w okresie sprawozdawczym.

Podobne spojrzenie na rachunek wyników można dostrzec w literaturze za-granicznej. Na przykład G.E. Pinches definiuje rachunek wyników „jako sprawozdanie (…), które rejestruje rezultaty działalności firmy w pewnym okresie, zwykle roku; rachunek wyników pokazuje przychody, koszty i stano-wiący ich rezultat wynik netto” 35. Według E.F. Brighama rachunek wyników to „sprawozdanie podsumowujące przychody i koszty firmy w okresie sprawoz-dawczym”36. J. Pratt pisze z kolei, że „rachunek wyników to sprawozdanie finansowe sporządzane na bazie memoriału wskazujące osiągnięcia spółki w trakcie okresu”37. Według innych autorów rachunek wyników to „(…) sprawozdanie z przychodów i kosztów oraz różnic między nimi za okres sprawozdawczy, raport przepływów. Wyjaśnia zmiany w kapitale własnym związane z działalnością biznesu w danym okresie” 38.

33 J. Samelak, Determinanty sprawozdawczości finansowej przedsiębiorstw oraz kierunki jej dalszego rozwoju, Wydawnictwo Akademii Ekonomicznej w Poznaniu, Poznań 2004, s. 144.

34 M. Gmytrasiewicz (red.), Encyklopedia rachunkowości, Wydawnictwo Prawnicze Lexis-Nexis, Warszawa 2005, s. 635.

35 G.E. Pinches, Essentials of Financial Management, Harper & Row, New York 1990, s. 775.

36 E.F. Brigham, Fundamentals of Financial Management, Dryden Press, Orlando 1995, s. 37.

37 J. Pratt, Financial Accounting in an Economic Context, South-Western College Publishing, Cincinnati, Ohio 1997, s. 67.

38 R.N. Anthony, L.K. Breitner, Core Concepts of Accounting, Pearson, Prentice Hall, Upper Saddle River, New Jersey 2003, s. 162.

Niewątpliwe rachunek zysków i strat podsumowuje przychody i koszty przedsiębiorstwa w trakcie okresu. Dostarcza użytkownikom informacji pokazu-jących jak dobrze (lub jak źle) jest prowadzony biznes. Należy zauważyć, że określenie „rachunek zysków i strat” zwykle używane jest w literaturze angiel-skiej, a pojęcie „rachunek wyników” w szczególności na arenie międzynaro-dowej39.

„Rachunek wyników wskazuje zmiany w kapitale własnym w trakcie okre-su, będące rezultatem działalności biznesowej z wyłączeniem udziału właścicie-li”40. Niektórzy autorzy podkreślają, że rachunek wyników jest podzielony na dwa komponenty: przychody – miarę efektów generowanych z produkcji i sprzedanych usług, oraz koszty – miarę niekorzyści z aktywów towarzyszących sprzedaży tych produktów i usług41.

„Rachunek zysków i strat (…) pokazuje, czy spółka sprzedała swoje dobra za więcej czy mniej niż koszty ich produkcji i dostarczenia do klientów. Kiedy patrzymy na rachunek wyników (…) ważne jest, aby pamiętać o trzech kwe-stiach:

1) ma on charakter historyczny – wszystkie zyski / straty mówią nam o tym, co było, a nie co jest;

2) nie zawiera nakładów kapitałowych; jedyną informacją na ten temat jest amortyzacja; w konsekwencji biznes może być rentowny, ale nie mieć środków pieniężnych na inwestowanie;

3) nie koncentruje się na tym, czy gotówka została otrzymana czy przekaza-na, a jedynie na tym, czy wystąpiła sprzedaż; w efekcie biznes może być rentowny, ale może nie mieć gotówki, gdyż odbiorcy nie zapłacili za sprzedane produkty / usługi”42.

Podsumowując, tradycyjny rachunek wyników według zagranicznych autorów: „(a) jest raportem dynamicznym (...),

(b) jest zgodny z prawem,

(c) jest traktowany jako raport ze zrealizowanych zysków / strat; podstawo-we dane, jakie zawiera powinny być uzupełnione istotnymi notami dostarczają-cymi dodatkowych informacji i objaśnień,

(d) działalność operacyjna spółki jest okazjonalnie determinowana przycho-dem / kosztem nadzwyczajnym; takie kategorie powinny być ujmowane od-dzielnie, łącznie z ich skutkiem podatkowym”43.

39 Por. C. Gowthorpe, Business Accounting and Finance for Non-specialists, Thomson, Lon-don 2003, s. 115.

40 M.H. Granof, P.W. Bell, B.R. Neumann, Accounting for Managers and Investors, Prentice Hall, New Jersey 1993, s. 44–45.

41 J. Pratt, Financial Accounting…, s. 11.

42 W. McKenzie, The Financial Times Guide to Using and Interpreting Company Accounts, Prentice Hall, 1998, s. 9–10.

W literaturze polskiej także podkreśla się, że rachunek wyników jest obra-zem dynamicznym, przedstawiającym rezultat działalności przedsiębiorstwa w określonym czasie i przeciwstawia się go bilansowi majątkowemu jako obrazowi statycznemu, który, mimo że zawiera wynik działalności, nie jest w stanie określić źródeł jego powstania i przyczyn jego ukształtowania.

Zbieżność poglądów na temat istoty i zakresu rachunku wyników, prezen-towanych zarówno w polskiej, jak i zagranicznej literaturze przedmiotu, prowadzi do następujących zasadniczych wniosków44:

1) dotyczy on jednostek gospodarczych, które w toku swej działalności po-noszą koszty i osiągają przychody,

2) informuje w sposób syntetyczny o finansowych rezultatach działalności gospodarczej,

3) łączy się z bilansem majątkowym ostateczną wielkością zysku lub straty bilansowej osiągniętej w danym okresie,

4) charakteryzuje się okresem, którego dotyczy, a nie momentem jego spo-rządzenia.

Mimo różnych definicji i zakresu, rachunek wyników jest niewątpliwie: ● „narzędziem pomiaru finansowego wyniku działalności przedsiębiorstwa, ● źródłem informacji do zarządzania przedsiębiorstwem,

● podstawą oceny przydatności przedsiębiorstwa w skali społecznej, ● narzędziem informacji na potrzeby rachunku makroekonomicznego dzięki bezpośredniej przydatności danych ujętych w rachunku na szczeblu przedsię-biorstwa”45.

E. Burzym46 stwierdza, że zawarte w nim dane informują o strukturze wy-kazanego w bilansie wyniku finansowego oraz o źródłach jego powstania. Autorka podkreśla również rolę rachunku wyników jako uzupełnienia bilansu, pisząc, że stanowi on niezbędne uzupełnienie bilansu majątkowego, w bilansie jest wykazany bowiem osiągnięty wynik działalności jako ostateczny rezultat finansowy, w rachunku wyników zaś rezultat ten jest przedstawiony w postaci rozwiniętej.

Rachunek kosztów i wyników ma na celu rejestrację, kontrolę i szacowanie opierające się na prawidłowych regułach księgowości. Ponadto służy do wielu zadań specjalnych, do których można zaliczyć pozyskiwanie informacji plani-stycznych i kontrolnych.

Rachunek wyników spełnia zasadniczy postulat księgowości, czyli zadanie przedstawienia wyników działalności. Pierwotnie wynik ten był kontrolowany w rachunku kapitału. Takie ujęcie nie informowało jednak o źródłach poszcze-gólnych zysków i strat. Na podstawie rachunku kapitału nie można otrzymać

44 Z. Szczepanik, Istota rachunku wyników…, s. 69.

45 Z. Szczepanik, Niektóre problemy pomiaru…, s. 95.

jasnego obrazu o źródłach wyników, stąd potrzeba wyszczególnienia rachunków pomocniczych, tzw. rachunków wynikowych. W ten sposób rachunek kapitałów zarachowuje tylko początkowe i końcowe stany, natomiast wszelkie zyski i straty są ujmowane w rachunkach wynikowych47.

Zadania rachunku wyników są utożsamiane często z jego funkcjami, a do-datkowo ściśle łączą się z celem, jaki ma on zrealizować. K. Winiarska48 zadania rachunku wyników dzieli na:

1) zadania kontrolne:

(a) dostarczanie różnym szczeblom zarządzania jednostek gospodarczych bieżących i okresowych danych liczbowych informujących o poniesionych kosztach i uzyskanych przychodach, a także innych elementach wynikowych, w ujęciu syntetycznym i analitycznym,

(b) kontrolowanie elementów składowych wyniku finansowego przez wy-brane komórki organizacyjne jednostki,

(c) kontrola trafności uprzednio podjętych decyzji, (d) ocena wykonania planów finansowych;

2) zadania analityczne:

(a) analiza struktury dochodów według kryteriów sprzedaży, (b) analiza rentowności grup wyrobów i usług,

(c) analiza strat i zysków nadzwyczajnych; 3) zadania informacyjne:

(a) dostarczanie danych liczbowych do prowadzenia rachunku ekono-micznego,

(b) tworzenie podstaw do sporządzania sprawozdań, (c) prezentacja wyników finansowych.

Rachunek wyników spełnia przede wszystkim funkcję informacyjną, co wypływa z samej istoty rachunkowości. Uzyskane z rachunku wyników dane informują o wyniku podmiotu za dany okres sprawozdawczy, co pozwala na jego okresową ocenę i stanowi podstawę podejmowania decyzji gospodarczych. Dostarcza on realnych danych liczbowych ujętych w odpowiednich, różnych przekrojach przystosowanych do potrzeb analizy49. Wynik będący efektem końcowym rachunku wyników występuje w potrójnej roli: celu, miernika i bodźca. Nadaje to tej kategorii szczególnego znaczenia i powoduje, że znajduje się on w centrum zainteresowania wielu ekonomistów wykorzystujących to podejście z punktu widzenia analizy przyczyn, jak i analizy ilościowej.

47 Por. T. Karbowiak, Zarys księgowości kupieckiej przedsiębiorstwa jednostkowego, Fr. Kraszyna nakładem Kursów Handlowych w Chorzowie, Chorzów 1946, s. 76–80.

48 K. Winiarska, Rachunek kosztów i wyników…, s. 126–128.

49 E. Burzym, Ocena rentowności przedsiębiorstw przemysłowych, PWE, Warszawa 1971, s. 5–11.

Kolejną funkcją rachunku wyników jest funkcja kontrolna. Służy on przede wszystkim do oceny efektywności gospodarowania, co podkreśla E. Burzym50. Ponadto rachunek wyników musi spełniać jednocześnie funkcje informacyjno- -kontrolne, zarówno w skali mikro-, jak i makroekonomicznej. Funkcję kontrol-ną rachunku wyników akcentuje A. Kardasz51, pisząc, że dostarcza on również użytkownikom informacji do oceny sytuacji (bieżącej i przyszłej), podejmowa-nia decyzji gospodarczych oraz kontroli ich realizacji52.

Ściśle powiązana z funkcją informacyjną i kontrolną rachunku wyników jest funkcja analityczna. Dane zawarte w rachunku wyników umożliwiają analizę wyniku finansowego jednostki oraz elementów zasadniczo wpływających na ten wynik, tj. przychodów i kosztów.

Z funkcją informacyjną rachunku wyników wiąże się również funkcja op-tymalizacyjna. Jej celem jest przeprowadzenie szeroko pojętej analizy i oceny sytuacji finansowo-majątkowej jednostki oraz optymalizacji różnych działań podejmowanych na różnych etapach działalności gospodarczej.

Z kolei funkcja planistyczna rachunku wyników wspomaga projekcję oraz korektę wyników działalności jednostki w przyszłości. Jest to funkcja mająca na celu prowadzenie czynności umożliwiających planowanie kategorii ekonomicz-nych do osiągnięcia w przyszłości przez jednostkę. Niezaprzeczalną funkcją rachunku wyników jest też funkcja dowodowa, która wynika z konieczności formalnego i poprawnego ujmowania danych w dokumentach oraz ich archiwi-zacji i ochrony.

Reasumując, pełnienie przez rachunek wyników funkcji kontrolnej, plani-stycznej i analitycznej umożliwia rozpatrywanie go w dwóch aspektach53:

50 Ibidem.

51 A. Kardasz, Rachunek wyników…, s. 53.

52 Funkcja planistyczno-kontrolna rachunku wyników była przedmiotem badań K. Czuba-kowskiej, która omówiła rolę rachunku wyników w systemie controllingu rozumianym jako proces sterowania zorientowany na wynik przedsiębiorstwa, realizowany przez planowanie, kontrolę i sprawozdawczość. Zadaniem controllingu jest zapewnienie długotrwałej egzystencji przedsię-biorstwa i zagwarantowanie stabilności działalności (por. E. Mayer, R. Mann, Controlling w twojej firmie, Centrum Kreowania Liderów, Skierniewice 1996, s. 9). H.J. Vollmuth definiuje controlling jako system kierowania przedsiębiorstwem, który powinien wspierać dyrekcję przedsiębiorstwa i pracowników zarządu przy podejmowaniu decyzji. Zob. H.J. Vollmuth, Controlling. Planowanie, kontrola, kierowanie, Agencja Wydawnicza Placet, Warszawa 2007, s. 15–16. K. Czubakowska stwierdziła, że controlling powinien odgrywać rolę koordynującą oraz pobudzającą dalszy rozwój rachunku wyników: „(…) przedstawiony zakres rachunku wyników powinien zaspokoić zapotrzebowanie kierownictwa na informacje i wspomagać zarządzanie. Pełni on funkcję służebna wobec zarządzania, wspiera je odpowiednimi informacjami. Controlling jest skierowany zawsze ku przyszłości, dlatego opracowuje dane rachunku wyników dla przyszłych potrzeb”. Zob. K. Czubakowska, Rachunek wyników w systemie controllingu, „Rozprawy i Studia Uniwersytetu Szczecińskiego”, t. (CCXLIV) 170, Wydawnictwo Naukowe Uniwersytetu Szczecińskiego, Szczecin 1994, s. 45.

1) w trybie ex ante, na przykład jako narzędzia planowania: (a) cen jednostkowych,

(b) ilości wytworzonych produktów, (c) przychodów ze sprzedaży, (d) kosztów uzyskania przychodów; 2) w trybie ex post jako:

(a) pomiar (obserwację) i dokumentację, (b) ewidencję,

(c) prezentację informacji wynikowej (sprawozdawczość), (d) kontrolę i analizę wyników.

W niniejszej pracy przedmiotem prowadzonych rozważań jest sprawozdaw-czy wymiar rachunku wyników; w tym wymiarze jest on traktowany w ujęciu ex post.

W dokumencie Sprawozdawczy wymiar rachunku wyników w warunkach globalnego rynku (Stron 29-38)