Odpowiedzialność podmiotów zbiorowych za przestępstwa podatkowe

Wykaz przestępstw i przestępstw skarbowych, które mogą stanowić podstawę odpowiedzialności podmiotu zbiorowego za czyny zabronione pod groźbą kary znajduje się w art. 16 u.o.p.z. Zawiera on zamknięty katalog przestępstw i przestępstw skarbowych przewidzianych w k.k., k.k.s. i kilkunastu ustawach szczególnych. Wymienia przestępstwa i grupy przestępstw przeciwko obrotowi gospodarczemu, obrotowi pieniędzmi i papierami wartościowymi, działalności instytucji państwowych i samorządu terytorialnego (łapownictwo i płatna protekcja – art. 228-230a k.k.), ochronie informacji, wiarygodności dokumentów, mieniu (oszustwo, oszustwo komputerowe - art. 286 i 287 k.k. oraz paserstwo – art. 291-293 k.k.), przeciwko wolności seksualnej i obyczajności (seksualne wykorzystanie zależności i małoletniego, wykorzystanie systemu teleinformatycznego i sieci telekomunikacyjnej do popełnienia przestępstwa na szkodę małoletniego, propagowanie pedofilii – art. 199, 200, 200a i 200b k.k. oraz zmuszanie do prostytucji, stręczycielstwo, sutenerstwo, kuplerstwo – art. 203 i 204 k.k.), przeciwko środowisku, porządkowi publicznemu (zakładnictwo – art. 252 k.k., propagowanie totalitaryzmu, rasizm i udział w zorganizowanej grupie przestępczej – art. 256, 257 i 258 k.k.), przeciwko własności intelektualnej, o charakterze terrorystycznym oraz umieszczonych w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o przeciwdziałaniu narkomanii (wytwarzanie, obrót, udzielanie innej osobie,

477 Zob. także: postanowienie SN z dnia 5 maja 2009 r., IV KK 427/08 – LEX nr 503628 oraz postanowienie SR w Łomży z dnia 9 stycznia 2008 r., II K 452/07 (badanie własne akt).

478 W sprawach szczególnej wagi bądź zawiłych sąd apelacyjny może na wniosek sądu rejonowego przekazać wniosek do rozpoznania w pierwszej instancji sądowi okręgowemu, stając się tym samym sadem odwoławczym. Art. 24-25 u.o.p.z.

posiadanie i zabór w celu przywłaszczenia narkotyków479 oraz uprawa roślin służących do ich wyrobu – art.53, 55 ust.1 i 3, 56 ust.1 i 3, 57, 58, 59 ust.1 i 2, 61, 62 ust.1 i 2, 63 i 64 u.p.n.). Niektórzy autorzy podkreślają pozorność owego zamknięcia wskazując na możliwości jego rozszerzenia bez ingerencji w treść u.o.p.z.480

Przestępstwa skarbowe mogące stanowić podstawę odpowiedzialności podmiotu zbiorowego za czyny zabronione pod groźbą kary wymienia ust. 2 art. 16 u.o.p.z. Lista obejmuje – poza przestępstwami podatkowymi - przestępstwa skarbowe przeciwko:

- obowiązkom celnym oraz zasadom obrotu z zagranicą towarami i usługami, w tym wyłudzenie i używanie pozwolenia celnego (art. 85 § 1 i 2 k.k.s.), przemyt celny (art. 86 § 1-3 k.k.s.), oszustwo celne (art. 87 § 1-3 k.k.s.), naruszenie procedury odprawy czasowej (art. 88 § 1 i 2 k.k.s.), zmiana przeznaczenia towaru (art. 89 § 1 i 2 k.k.s.), usunięcie towaru spod dozoru celnego (art. 90 § 1 i 2 k.k.s.), paserstwo celne (art. 91 § 1-3 k.k.s.), bezpodstawny zwrot należności celnej (art. 92 § 1 i 2 k.k.s.), naruszenie przepisów dotyczących wolnego obszaru celnego, składu celnego i wolnocłowego i magazynu czasowego składowania (art. 93 § 2 i 3 k.k.s.), utrudnianie dozoru celnego (art. 94 § 1 i 2 k.k.s.) a także brak dokumentów celnych (art. 95 § 1 k.k.s.)⁴⁸¹

- obrotowi dewizowemu, w tym usiłowanie wyłudzenia, wyłudzenie i używanie zezwolenia dewizowego (art. 97 § 1-3 k.k.s.), transfer środków bez pośrednictwa banku (art. 101 § 1 k.k.s.), naruszenie ograniczeń obrotu przez rezydenta (art.102 § 1 k.k.s.), nielegalny obrót wartościami dewizowymi przez rezydenta (art. 103 § 1 k.k.s.), uchylanie się od kontroli dewizowej (art. 104 § 1 k.k.s.), nielegalne rozliczenia pieniężne w obrocie dewizowym (art. 106c § 1 k.k.s.), prowadzenie kantoru bez zezwolenia (art. 106d § 1 k.k.s.) i ominięcie pośrednictwa banku (art. 106j § 1 k.k.s.)482

- organizacji gier losowych, gier na automatach i zakładów wzajemnych, w tym prowadzenie nielegalnych gier losowych (art. 107 § 1-3 k.k.s.), organizowanie gier bez zabezpieczeń (art. 107a § 1 k.k.s.), prowadzenie nielegalnych loterii i gier fantowych (art. 108 k.k.s.), uczestnictwo w nielegalnych grach i zakładach (art. 109 k.k.s.) oraz nielegalna sprzedaż losów (art. 110 k.k.s.).483

479 Użyto ogólnego określenia dla środków odurzających, substancji psychotropowych, słomy makowej i innych wymienionych w art. 4 u.p.n. i w przytoczonych przepisach z uwagi na marginalność tej tematyki dla przedmiotu rozprawy.

480 Brak hermetyczności katalogu przestępstw wynika m.in. z możliwości włączenia do niego każdego przestępstwa spełniającego kryteria uznania je za przestępstwo o charakterze terrorystycznym. Zob. art.16 ust.1 pkt 12 u.o.o.p.z., J. Warylewski, J. Potulski, Odpowiedzialność podmiotów …, op.cit., s. 118-119.

481 Art. 16 ust. 2 pkt 2 u.o.p.z.

482 Art. 16 ust. 2 pkt 3 u.o.p.z.

Najliczniejszą grupą przestępstw wymienionych w u.o.p.z. są przestępstwa skarbowe skierowane przeciwko obowiązkom podatkowym i rozliczeniom z tytułu dotacji

lub subwencji.484 W tej grupie znajduje się uchylanie się od opodatkowania (art. 54 § 1 i 2 k.k.s.), firmanctwo (art. 55 § 1 i 2 k.k.s.), oszustwo podatkowe (art. 56 § 1 i 2 k.k.s.), nieprowadzenie i nieprzechowywanie księgi (art. 60 § 1-3 k.k.s.), nierzetelne prowadzenie księgi (art. 61 § 1 k.k.s.), naruszenie procedury rachunkowej poprzez niewystawianie, nierzetelne wystawianie i posługiwanie się takimi fakturami i rachunkami oraz sprzedaż z pominięciem kasy rejestrującej (art.62 § 1- 4 k.k.s.), bezprawny przywóz towarów akcyzowych (art. 63 § 1-4 k.k.s.), bezprawny wywóz towarów akcyzowych (art. 64 § 1 k.k.s.), paserstwo akcyzowe (art. 65 § 1-3 k.k.s.), wadliwe oznaczenie wyrobów akcyzowych (art. 66 § 1 k.k.s.), fałszerstwo znaków akcyzy (art. 67 § 1 i 2 k.k.s.), niedopełnienie obowiązku oznaczenia towarów akcyzowych (art. 68 § 1 k.k.s.), bezprawność czynności handlowych wyrobami akcyzowymi wbrew szczególnemu nadzorowi podatkowemu (art. 69 § 3 k.k.s.), usiłowanie obrotu i obrót znakami akcyzy przez osoby nieuprawnione (art. 70 § 1-4 k.k.s.), nieprawidłowy przewóz znaków akcyzy (art. 71 k.k.s.), nierozliczenie się ze znaków akcyzy (art. 72 k.k.s.), zmiana oznaczenia wyrobu akcyzowego (art. 73 § 1 k.k.s.), niewłaściwe użycie wyrobu akcyzowego (art. 73a § 1 i 2 k.k.s.), brak akcyzowego raportu dziennego (art. 75 k.k.s.),485 bezpodstawny zwrot podatku (art. 76 § 1 i 2 k.k.s.), niewpłacenie pobranego podatku (art. 77 § 1 i 2 k.k.s.), naruszenie procedury podatkowej (art. 78 § 1 i 2 k.k.s.), naruszenie obowiązku składania rzetelnej informacji podatkowej (art. 80 § 1-3 k.k.s.), podanie nieprawdziwej informacji podsumowującej (art. 80a § 1 k.k.s.), naruszenie przepisów o dotacji i subwencji (art. 82 § 1 k.k.s.) a także utrudnianie kontroli skarbowej lub podatkowej (art.83 § 1 k.k.s.).

Podkreślenia wymaga, iż ustawa z dnia 28 lipca 2005 r. o zmianie ustawy – Kodeks karny skarbowy oraz niektórych innych ustaw486 znacznie rozszerzyła listę przestępstw skarbowych, popełnienie których może skutkować odpowiedzialnością podmiotów kolektywnych. W brzmieniu sprzed nowelizacji art. 16 u.o.p.z. zawierał w pkt 1 tylko 20

484 Art. 16 ust. 2 pkt 1 u.o.p.z.

485 Obecne brzmienie art. 75 k.k.s. zostało ustalone przez art.1 pkt 58 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o zmianie ustawy – Kodeks karny skarbowy oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2005 r., Nr 178, poz. 1479) i obowiązuje od 17 grudnia 2005 r. Poprzedni art. 75 k.k.s. posiadał § 1 i 2 dotyczące odpowiednio obowiązków producenta i importera w zakresie uzyskania rozliczenia od podmiotu zagranicznego z przekazanych znaków akcyzy.

przestępstw podatkowych oraz w pkt 2 jedynie 9 przestępstw celnych.487 Aktualnie obowiązująca u.o.p.z. wymienia 96 przestępstw skarbowych, tj. ich zdecydowaną większość. Zawarty w art. 16 ust. 2 pkt 1-4 u.o.p.z. rozbudowany wykaz przestępstw skarbowych obejmuje 52 przestępstwa podatkowe (w tym karalne usiłowanie bezprawnego obrotu znakami akcyzy – art. 70 § 3 k.k.s.), 24 przestępstwa celne, 10 przestępstw dewizowych i również 10 przestępstw hazardowych.488 Obok powiększenia liczby przestępstw podatkowych i celnych do katalogu czynów stanowiących podstawę odpowiedzialności podmiotów zbiorowych włączono przestępstwa skarbowe skierowane przeciwko obrotowi dewizowemu oraz tzw. hazardowe skierowane przeciwko organizacji gier losowych, gier na automatach i zakładów wzajemnych.