R ACHUNKOWOŚĆ PRZEDSIĘBIORSTW JAKO NARZĘDZIE W OKREŚLANIU STANU ICH ZRÓWNOWAŻENIA

Koncepcja zrównoważonego rozwoju to podstawowa idea współczesnej gospodarki. Wyraża się ona w strategii zrównoważonej produkcji i kon-sumpcji. W sferze gospodarki przejawia się w maksymalizacją wydajności i efektywności produkcji, wykorzystania produktów, usług oraz inwestycji z uwzględnieniem potrzeb obecnych społeczeństw bez ograniczania przy-szłych pokoleń w zakresie zaspakajania ich potrzeb. W tym nurcie funkcjo-nuje również wizja zrównoważonego przedsiębiorstwa. Na światowym szczy-cie Zrównoważonego Rozwoju po raz pierwszy zdecydowanie zaakcentowano istotną rolę przedsiębiorstw we wdrażaniu zasad zrównoważonego rozwoju². Pomiar zrównoważonego rozwoju jest bardzo problematyczny, wymaga bo-wiem oceny wielu aspektów w ujęciu dynamicznym³. Szczególnie łączenie aspektów środowiskowych, ekonomicznych i społecznych w obrębie prowa-dzonej działalności gospodarczej jest przedmiotem licznych dyskusji. Poja-wia się coraz więcej postulatów rozszerzenia zakresu rachunkowości

1 Zegar, J.S. (2010), Racjonalność w rachunku ekonomicznym rolnictwa, Annales Universitatis Mariae Curie-Skłodowska, Sectio H. Oeconomia, 44(1), 249.

2 United Nations, 2002, World Summiton Sustainable Development, 26 August – 4 September, Johannesburg, South Africa. [https://www.globalpolicy.org/conferences/30735-world-summit-on-sustainable-development.html] – 21.12.2018.

3 Garbusewicz T., 2012, Accounting in Sustainable Development –Finding a Common Conceptfor Value Measurement, Proceeding of the International Scentific Conference on MMK 2012. Inter-national Masaryk Conference for Ph.D Students and Yong Researchers, vol III, December 10-14, 2012, Hradec Kralove, s. 1813-1823.

RACHUNKOWOŚĆ W USTALANIU STANU ZRÓWNOWAŻENIA EKONOMICZNO-EKOLOGICZNEGO

PRZEDSIĘBIORSTW NA PRZYKŁADZIE GOSPODARSTW ROLNYCH 183

rządczej przedsiębiorstw o aspekty środowiskowe i społeczne. Zakłada się bowiem, że realizacja zrównoważonego rozwoju na poziomie mikroekono-micznym wymaga integracji tych trzech komponentów⁴. Przedsiębiorstwa mają więc za zadanie działać na rzecz wzrostu produktywności przy realiza-cji zadań z zakresu rozwoju społecznego i racjonalnego wykorzystania śro-dowiska naturalnego⁵. Maksymalizacji zysku ma być ograniczana na rzecz kreowania takich wartości jak zaangażowanie społeczne i środowiskowe⁶. Uważa się również, że wzrost ekoefektywności może być źródłem większej efektywności ekonomicznej przedsiębiorstw⁷. Rachunkowość może wspierać podejmowanie decyzji w zakresie rozmiarów, intensywności, technologii produkcji z uwzględnieniem ilości i rodzaju zużywanych zasobów. Ekoefek-tywność jest stawiana, jako ważny czynnik rozwoju zrównoważonego, łączą-cy kwestie środowiskowe z podejmowaniem dełączą-cyzji zarządczych. Zrównowa-żony rozwój odzwierciedla jednak znacznie szerszy zakres celów, w tym ta-kie, które trudno określić ilościowo, a mają raczej charakter jakościowy jak różnorodność biologiczna czy aspekty społeczne.

Rachunkowość zrównoważona polega na rozszerzeniu ewidencji i ra-chunków o koszty i korzyści środowiskowe, społeczne i ekonomiczne istotne z punktu widzenia różnych grup interesariuszy⁸. Przedmiotem działania środowiskowej rachunkowości zarządczej jest identyfikowanie, zbieranie, analizowanie oraz udostępnianie danych niezbędnych w procesach decyzyj-nych o charakterze finansowym jak i niefinansowym. Pomiar wpływu dzia-łalności na środowisko wiąże się z ustaleniem zużycia materiałów, wody, energii na jednostkę produktu, ale również z podziałem na poszczególne produkty kosztów wynikających z inwestycji i eksploatacji urządzeń służą-cych poprawie wykorzystania zasobów i ograniczaniu emisji i innych rodza-jów presji na środowisko. Wielu Autorów w rachunkowości widzi również możliwe do wykorzystania narzędzie do badania kosztów cyklu życia pro-duktów i wyceny efektów zewnętrznych⁹. W świetle tych zadań rachunko-wość zarządcza ma dawać istotne przesłanki do budowania przewag

4 Elkington J. ,2004, Enter the Triple Bottom Line [in] Henriques J. (eds.) The Triple Bottom Line, Does It All Add UP? Assessing The sustainability of Business and CRS, Routledge London.

5 Kruk, H., 2010, Zrównoważone przedsiębiorstwo – ujęcie teoretyczne, Zarządzanie i Marketing, z. 17 (3/10), Zeszyty Naukowe Politechniki Rzeszowskiej, nr 272.

6 Raftowicz-Flipkiewicz M., 2013, Konkurencyjność przedsiębiorstw ukierunkowanych na zrów-noważony rozwój w warunkach kryzysu gospodarczego, Ekonomia-Wrocław, Economic Review, vol. 19, 1, Acta Universitatis Wratislaviensis, no.3534, s. 49-57.

7 Kobalski, P., 2010, Aspekt ekologiczny, w: Sobańska, I. (red.), Rachunkowość zarządcza. Podej-ście operacyjne i strategiczne, C.H. Beck, Warszawa. 589-591.

8 T. Garbusewicz, T., Sustainablility accounting definitions and trends, [w]: G. Borys, M. Solarz (red.). Finance and Accountancy for Sustainable Development: Sustainable Finance. Prace Nau-kowe Uniwersytetu Ekonomicznego we Wrocławiu, 302, Wrocław: Publishing House of Wrocław University of Economics, 2013, s. 37-47.

9A. Szadziewska, Rachunkowość środowiskowa w systemie rachunkowości przedsiębiorstwa, [w:]

Z. Messner (red.), Problemy rachunkowości zarządczej. Rewizja ksiąg rachunkowych, kontrola i audyt wewnętrzny, Wydawnictwo Akademii Ekonomicznej im. Karola Adamieckiego w Katowi-cach, Katowice, 2006, s. 143-155.

P. Szczypa, Narzędzia rachunkowości wspomagające działalność proekologiczną przedsiębiorstw w Polsce, CeDeWu, Warszawa, 2012; K. Joachimiak-Lechman K., Koncepcja integracji środowi-skowej oceny cyklu życia oraz kosztów cyklu życia w świetle zrównoważonego przedsiębiorstwa, Studia Oeconomica Posnaniensia, 2014, vol 2, no. 8(269), s.78-93.

Mirosław Machnacki 184

rencyjnych poprzez minimalizację kosztów i zwiększanie zysków oraz bu-dowanie pozytywnego wizerunku poprzez przekazywaną za pomocą rapor-tów społeczeństwu informację o stosunkowo niskiej presji na środowisko i działaniach służących ograniczaniu negatywnego oddziaływania na śro-dowisko. Upoważnia to do odpowiedniego znakowania produktów. Wskaź-niki efektywności ekologicznej przedsiębiorstw wskazują jak skutecznie firmy wykorzystują ograniczone zasoby środowiska. Nauka i praktyka pro-ponuje różne rodzaje wskaźników efektywności ekologicznej, które odnoszą wyniki działalności gospodarczej do sposobów i rozmiarów oddziaływania na przedsiębiorstw na środowisko lub wykorzystania przez nie zasobów środowiska w stosunku do akceptowanych społecznie poziomów¹⁰. Jednym ze sposobów oceny przedsiębiorstw z punktu widzenia ekonomicznego i ekologicznego jest zrównoważona wartość dodana. Z punktu widzenia za-rządzania finansami firmy tworzą wartość wtedy, gdy zwrot z kapitału prze-kracza koszt tego kapitału. Najczęściej, jako koszt kapitału przyjmuje się koszty alternatywne, często średniorynkowy zwrot z kapitału¹¹. Pojawiły się jednak propozycje, aby rozszerzyć pojęcie kosztów alternatywnych o wyko-rzystanie innych zasobów niż tylko kapitał ekonomiczny¹². Podejście to oparte jest na ustalaniu zrównoważonej wartości dodanej i wynika z założe-nia, że firmy potrzebują zasobów ekonomicznych jak również środowisko-wych dla osiągnięcia zysku ekonomicznego. Wiąże się to z przekonaniem, że zasoby środowiska są na tyle wartościowe, na ile są postrzegane i wycenia-ne przez jednostkę gospodarczą. Oprócz wartości ekonomiczwycenia-nej przedsię-biorstwa mogą wykazywać tzw. zrównoważoną wartość dodaną. Zrównowa-żona wartość rozszerza konwencjonalne podejście oparte na wartości eko-nomicznej o efektywność wykorzystania zasobów środowiskowych i spo-łecznych. Wartość dla właścicieli kapitału określa się w stosunku do punk-tów odniesienia np. zwrotu z akcji notowanych na giełdzie. Wartość zrów-noważona ekonomiczno-ekologiczna podobnie nie dostarcza informacji nt.

absolutnego zrównoważenia, ale porównuje między sobą efekty ekonomicz-no-ekologiczne uzyskiwane przez konkretne przedsiębiorstwa czy grupę przedsiębiorstw o zbliżonych poziomach intensywności, sposobach organi-zacji produkcji identycznych wyrobów czy usług. W tym celu należy zdefi-niować czynniki wydajności ekologicznej i ekonomicznej oraz ustalić ich efektywność w odniesieniu do tzw. punktu bazowego np. przeciętnego przedsiębiorstwa w regionie, czy kraju.

10 L. D. De Simone, F. Popoff, Eco-efficiency. The business link to sustainabledevelopment, 2nd printing, ed. MIT Press, Cambridge, Mass, 1998; T. Hahn, F., Figge, R., Barkemeyer, A., Liesen, Sustainable Value in Automobile Manufacturing: An analysis of the sustainability performance of the automobile manufacturers worldwide. Sustainable Value Ltd., Marseille, Belfast and Berlin, 1998.

11F. Modigliani, M. H., Miller, The cost of capital, corporation finance and thetheory of investment, American Economic Review, 1958, 48, 261–297.

12F. Figge, Environmental Value Added - Ein neues Maß zur Messung der O¨ko Effizienz, Zeit-schrift für angewandte Umweltforschung, 2001, 14, 184–197; F. Figge, 2005. Value-based envi-ronmental management. From Envienvi-ronmental Shareholder Value to Envienvi-ronmental Option Value, Corporate Social Responsibility and Environmental Management, 2005, 12, 19–30; F. Figge, T. Hahn, 2004, Sustainable value added – measuring corporate contributions to sustainability beyond eco-efficiency. Ecological Economics, 2004, 48, 173–187.

RACHUNKOWOŚĆ W USTALANIU STANU ZRÓWNOWAŻENIA EKONOMICZNO-EKOLOGICZNEGO

PRZEDSIĘBIORSTW NA PRZYKŁADZIE GOSPODARSTW ROLNYCH 185

Gospodarstwa rolne nie mają obowiązku (poza nielicznymi przypadka-mi) prowadzenia rachunkowości rolnej zgodnie z ustawą o rachunkowości, choć ciągle trwają dyskusje nt. objęcia większej grupy gospodarstw podat-kiem dochodowym od zysku brutto i wprowadzenia rachunkowości. Prace nad kształtem rachunkowości dla gospodarstw rodzinnych powinny uwzględniać zasady ujęcia w ewidencji i kalkulacjach aspektów ekologicz-nych. Dane o gospodarstwach rolnych od lat zbiera Instytut Ekonomiki Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej (IERIGŻ-PIB). Dane te są gromadzone systematycznie z dużej próby gospodarstw według jednolitych ustalonych w długich okresach czasu zasad. Systemy prowadzonej ewidencji zmieniały się co prawda w latach na skutek zmian w zapotrzebowaniu na informację w związku ze zmianami polityki rolnej i instrumentów jej oddziaływania na rolnictwo. Początkowo prowadzono ewidencję według systemu Książek Ra-chunkowości Rolnej, następnie według Zunifikowanego Systemu Rachun-kowości Rolnej a od roku 2004 włączono ewidencję Instytutu do systemu FADN obowiązującego na terenie Unii Europejskiej, tworząc jednak pewne odrębne zasady doboru gospodarstw do badań, podziału na grupy, regiony itp. w ramach systemu FADN PL.

2. U