Koszty ogólnego zarządu to koszty pośrednie [Nowak 2003, s. 81]. Ten typ kosztów nie jest kosztem produktu [Walińska 2009, s. 476]. Koszty ogólnego zarządu obejmują kosz-ty poniesione w celu wykonywania czynności ogólnych i administracyjnych [Shim, Siegel 2009 s. 35]. Do tej grupy kosztów ogólnego zarządu zalicza się koszty związane z utrzy-maniem zarządu przedsiębiorstwa, administracji oraz organizacją i obsługą funkcjono-wania przedsiębiorstwa jako całości. Koszty ogólnego zarządu w przedsiębiorstwie moż-na podzielić moż-na:
· koszty administracyjno-gospodarcze, · koszty ogólno-produkcyjne.
Na koszty administracyjno-gospodarcze składają się koszty zarządu i finansowe [Gierusz 2005, s. 494]. Analizując koszty ogólnego zarządu w przedsiębiorstwie handlo-wym należy dokonać ich podziału na trzy podstawowe obszary:
119 Rysunek 1. Podział kosztów ogólnego zarządu według miejsc ich powstawania
KOSZTY ZARZĄDU
ADMINISTRACJA
DZIAŁ ZARZĄDU POZOSTAŁE KOMÓRKI
Źródło: opracowanie własne.
W skład działu zarządu wchodzą koszty ponoszone przez ścisły zarząd przedsię-biorstwa (prezesi, dyrektorzy). Administracja to z kolei sekretariat i księgowość. Pozosta-łe funkcjonujące w ramach zarządu komórki to informatycy, doradcy finansowi i praw-ni, dział kontroli jakości.
W ramach poszczególnych grup można wyróżnić następujące rodzaje kosztów: · wynagrodzenia, warto w tej grupie wyodrębnić pozycje nagrody;
· narzuty na wynagrodzenia, · koszty podróży służbowych, · koszty reprezentacji, · koszty zużycia paliwa,
· koszty zużycia materiałów biurowych, · usługi telekomunikacyjne, Internet.
Do kosztów finansowych zalicza się [Gierusz 2005, s. 494]: · podatek od nieruchomości budynków i magazynów, · podatek od środków transportu służących zarządowi,
· opłaty administracyjne np. znaczki skarbowe, opłaty notarialne, sądowe.
Druga część kosztów to koszty ogólno-produkcyjne, które w większości przypad-ków w przedsiębiorstwach handlowych nie będą występować. J. Gierusz dokonuje ich podziału na:
· koszty osobowe i rzeczowe utrzymania komórek ogólnego przeznaczenia, takich jak: magazyny, budynek zarządu, drogi ogólnozakładowe, parkingi,
· koszty osobowe i rzeczowe utrzymania komórek wykonujących usługi, których jed-nak z powodu trudności w pomiarze ilości świadczeń lub ze względu na niewielkie
miary działalności nie zaliczono do produkcji pomocniczej, są to: straż przemysłowa, laboratoria, biura konstrukcyjne, dział informatyki, dział jakości, radiowęzeł zakłado-wy. W przedsiębiorstwach handlowych większość z tych kosztów nie występuje. Mogą pojawić się działy informatyki, kontroli jakości, które można zaliczyć do kosztów pozo-stałych komórek (rysunek 1) lub pozostawić w tej grupie kosztów.
· koszty scentralizowanych funkcji – wymagających ze względu na ich znacznie wy-odrębnienia np.: werbunek pracowników (rozłąkowe), ochrona środowiska, szkolenia zawodowe. W jednostkach handlowych ten rodzaj kosztów nie będzie występował.
· Pozostałe koszty ogólno-produkcyjne np. koszty przestoju zakładu. Ta grupa kosz-tów w firmach handlowych nie występuje.
W przedsiębiorstwach handlowych nie powinno stosować się określenia koszty ogólno-produkcyjne, można je zastąpić określeniem koszty ogólno-handlowe lub han-dlowe.
Analizując w/ w podział kosztów ogólnego zarządu w typowym przedsiębiorstwie handlowym podział tych kosztów będzie wyglądał inaczej niż w firmach produkcyjnych. Szczegóły przedstawia rysunek 2.
Rysunek 2. Struktura kosztów ogólnego zarządu w typowym przedsiębiorstwie han-dlowym
KOSZTY OGÓLNEGO ZARZĄDU
KOSZTY FINANSOWE KOSZTY ZARZĄDU KOSZTY OGÓLNOHANDLOWE Dział zarządu Dział administracji Pozostałe komórki Magazyny Budynki zarządu
121
Wskaźniki i metody zarządzania kosztami
Koszty w przedsiębiorstwie odgrywają bardzo ważną rolę, ponieważ wpływają na wynik finansowy, jaki uzyskuje przedsiębiorstwo. Ponadto są nośnikiem wielu informacji eko-nomicznych, niezbędnych do podejmowania decyzji w zarządzaniu i kierowaniu działal-nością gospodarczą przedsiębiorstw [Wasniewski, Skoczylas 2004, s. 209]. Ich znajomość, struktura informacja o miejscach powstawania ułatwia kierującym przedsiębiorstwem zarządzanie. Celem analizy kosztów jest dostarczenie jednostkom gospodarczym infor-macji niezbędnych do poznania i oceny poniesionych kosztów, ustalenia możliwości ich obniżenia oraz opracowania sposobów zwiększenia efektywności gospodarowania [Sa-wicki 2000, s. 18]. W celu dokonania analizy ponoszonych kosztów w przedsiębiorstwie warto posłużyć się podstawowymi narzędziami i metodami, jakimi są wstępna analiza ra-chunku zysków i strat oraz analiza wskaźnikowa.
Przedsiębiorstwo, aby uzyskać przychody, musi ponieść koszty. Koszty różnią się od przychodów tym, że powstają wewnątrz przedsiębiorstwa, natomiast przychody przed-siębiorstwo osiąga na zewnątrz na rynku [Gabrusewicz 2005, s. 156]. Analiza kosztów jest więc podstawowym narzędziem służącym kontroli ponoszonych kosztów. Analiza kosz-tów jest przeprowadzana w grupie koszkosz-tów przeszłych, już poniesionych i zaksięgowa-nych, jednak wyniki tej analizy nie są tylko wartością historyczną. Porównanie ich z wyni-kami przedsiębiorstw działających w tej samej branży daje odpowiedź, jak sprawnie jest zarządzane przedsiębiorstwo. Analiza kosztów jest częścią analizy finansowej, powiąza-nia pomiędzy powstaniem zdarzeń gospodarczych, ich ewidencją i sprawozdawczością przedstawia rysunek nr 3.
Rysunek 3. Analiza finansowa jako czynność badawcza
Źródło: W. Brzezin, Ogólna teoria rachunkowości, Wydawnictwo Politechniki Częstochowskiej, Często-chowa 1998, s. 35.
Podstawowym celem analizy kosztów jest dokonanie oceny wielkości i struktury po-noszonych kosztów. W tym celu stosuje się wstępną analizy rachunku zysków i strat oraz wybrane wskaźniki z analizy wskaźnikowej. Poza tym analiza kosztów powinna dać od-powiedź na następujące pytania [Gabrusewicz 2005, s. 218]:
· Jaka jest wielkość i podstawowe tendencje kształtowania się kosztów działalności przedsiębiorstwa, czy w rozpatrywanym czasie następuje wzrost czy zmniejszenie się kosztów oraz jaka jest skala tych zmian,
· Jakie są najważniejsze czynniki determinujące wielkość i zmiany kosztów, · Jaki jest poziom kosztów, czyli jaka jest ich relacja do przychodów,
· Czy poziom kosztów oraz tendencje ich zmian stwarzają warunki do wzrostu konku-rencyjności produktów przedsiębiorstwa oferowanych na rynek, czy też nie,
· Jaka jest rola kosztów w umacnianiu pozycji konkurencyjnej przedsiębiorstwa. Analizę kosztów należy przeprowadzić w dwóch etapach. Pierwszy dotyczy wstęp-nej analizy kosztów, drugi to wskaźnikowa analiza kosztów. Jeżeli firma określiła pew-ne wielkości planowapew-ne kosztów, to ich analizę można wzbogacić o analizę odchyleń. Wstępna analiza sprawozdań finansowych stanowi początkową fazę analizy finansowej i obejmuje zazwyczaj dwa elementy – bilans i rachunek wyników. Polega ona na zesta-wieniu obecnie uzyskanych wartości poszczególnych pozycji z wielkościami przyjęty-mi, jako punkt odniesienia, którymi są zazwyczaj dane uzyskane z przeszłych okresów sprawozdawczych lub pochodzące z planów finansowych na przyszłość. Wstępną ana-lizę sprawozdań finansowych można podzielić na pionową i poziomą. Pionową anaana-lizę można ograniczyć do wyraźnych fragmentów sprawozdań finansowych. Do takich czę-ści, których analiza będzie związana z oczekiwaniami informacyjnymi w zakresie anali-zy sytuacji majątkowo-finansowej jednostki [Gos, Hońko, Szcanali-zypa 2013, s. 166]. W celu przeprowadzenia analizy kosztów należy dokonać wstępnej analizy rachunku zysków i strat. Pozwala ona na dokładne zbadanie trendów w poszczególnych pozycjach po-noszonych kosztów i odniesienia ich do przychodów. Umożliwia ona także wywniosko-wanie, na jakich parametrach należy się skupić w sposób szczególny oraz które warian-ty należy objąć głębszą analizą w kolejnych fazach badania finansowego. Istotą anali-zy pionowej osiągniętego rezultatu finansowego jest badanie udziału poszczególnych kosztów i przychodów w ogólnej wartości osiągniętych przychodów ze sprzedaży, zaś poziomej – analiza wszelkich zmian oraz ich trendów. Zakres wstępnej analizy rachunku wyników zawiera również badanie relacji zachodzących pomiędzy różnymi kategoriami zysków oraz strat [Zimon 2015, s. 222].
Po przeprowadzeniu wstępnej analizy kosztów przedsiębiorstwa, odzwierciedlają-cej początkowe informacje o jednostce, badanie to rozwijane jest o drugą część anali-zy finansowej, naanali-zywaną analizą wskaźnikową. Polega ona na wyliczaniu serii wskaźni-ków, przedstawiających występujące między poszczególnymi wielkościami sprawozdań
123 finansowych zależności. Na ogół analizę wskaźnikową wykonuje się w czterech podsta-wowych obszarach, takich jak płynność, rentowność, zadłużenie i obrotowości. Aby oce-nić jednak efektywność zarządzania jednostką, konieczne jest dołożenie obszaru ściśle związanego z ponoszonymi kosztami. W tym celu należy dokonać analizy wskaźnikowej kosztów i posłużyć się następującymi miernikami kosztów [Zimon 2015, s. 224]:
· wskaźnik poziomu kosztów informuje, o ile procent „ tanieje” lub „drożeje” średnio złotówka osiągniętych przychodów ze sprzedaży [Waśniewski, Skoczylas, 2004, s. 228];
Poziom tego wskaźnika informuje o bezpieczeństwie funkcjonowania przedsiębior-stwa. Im niższy wynik, tym mniej kosztów podstawowej działalności obciąża przychody z tej działalności [Wędzki 2006, s. 328].
· Wskaźnik poziomu kosztów towarów, związany z działalnością handlową przedsię-biorstwa. Wskaźnik określa wartość sprzedanych towarów i materiałów w odniesieniu do przychodów netto ze sprzedaży towarów i materiałów, zgodnie ze wzorem:
· Wskaźnik relacji kosztów zarządu do przychodów ze sprzedaży
Wskaźnik ten bardzo często jest rozszerzony o koszty sprzedaży. Jednak autorzy su-gerują rozdzielnie go na koszty zarządu i sprzedaży. Wskaźnika relacji kosztów zarzą-du do przychodów ze sprzedaży, jeżeli utrzymuje się na stałym poziomie w pewnym okresie, można wtedy używać do wyznaczenia przybliżonych wartości kosztów do chwi-li uzyskania rzeczywistych lub dokładniejszych danych [Tyran 2005, s. 55].
W celu uzyskania szerszych informacji można wykorzystać informacje na temat kosz-tów pochodzące z kont analitycznych np. koszty wynagrodzeń pracowników zarządu
Informuje on, ile kosztów związanych z wynagrodzeniami pracowników pochłonęło wypracowanie przychodów ze sprzedaży.
Bardzo dobrym miernikiem informującym o gospodarowaniu kosztami jest wskaź-nik udziału kosztów zarządu w kosztach ogółem.
Wysoki udział kosztów zarządu w kosztach ogółem niekorzystnie wpływa na możli-wości rozwojowe przedsiębiorstwa.
Aby uzyskać bardziej szczegółowe informacje na temat ponoszonych kosztów, moż-na skorzystać z wskaźników informujących o strukturze kosztów, określających udział poszczególnych kosztów zarządu w poszczególnych kosztach ogółem np. wynagro-dzeń zarządu.