Instrumenty o charakterze materialnoprawnym

Zasygnalizowany w tytule problem istnienia i zakresu oddziaływania instrumen-tów materialnoprawnych sprowadza się do dokonania w oparciu o obowiązujące regu-lacje prawne ustaleń, czy i w jakim zakresie organy jednostek samorządu terytorialnego

mają kompetencje do wprowadzania dochodów publicznych127 oraz na ile możliwe jest

kształtowanie konstrukcji tych dochodów.

3.2.1. Kreowanie dochodów publicznych

Odrzucając już na wstępie tezę o autonomii jednostek samorządu terytorialnego w zakresie wprowadzania obciążeń publicznoprawnych, należy podkreślić, iż ustawodaw-ca stosuje bardzo zróżnicowane rozwiązania prawne, często w ramach rodzajowo

127 Oczywiście wszystkie daniny publiczne wprowadzane są w drodze ustawowej, natomiast chodzi o to, czy muszą, czy też mogą obowiązywać na terenie jednostki samorządu terytorialnego, w zależności od woli organów tych jednostek.

Instrumenty władztwa dochodowego jednostek samorządu terytorialnego

jednakowych rodzajów dochodów publicznych. Poza wszelką wątpliwością pozostaje wy-łącznie ustawowy rodowód dochodów publicznoprawnych i to zarówno tych, które zali-czane są do grupy danin publicznych, jak i innych. Jednakże kreacja dochodów, o której mowa w tytule, będąc zawsze zależną od woli ustawodawcy, może być rozpatrywana w różnych płaszczyznach. Może być to płaszczyzna ustrojowa poprzez wskazanie poszcze-gólnych dochodów publicznych jako zasilających budżet samorządowy. Jednakże na kreację dochodów można spojrzeć z innej perspektywy, sprowadzającej się do możliwości decy-dowania o istnieniu lub nieistnieniu należnego (wskazanego ustawowo jako dochód budże-tu jednostki samorządu terytorialnego) dochodu. Uprawnienie takie występuje tylko w za-kresie ustalonym przez ustawodawcę pozostawiającego do samodzielnej decyzji jednostki samorządu terytorialnego korzystanie z należnego źródła dochodów. Przykładem takich dochodów są niektóre dochody z tytułu opłat publicznych (opłata targowa, miejscowa, opłata adiacencka), w przypadku których woli organu jednostki samorządu pozostawiono możliwość skorzystania z tego dochodu. Konstytutywnym uprawnieniem będzie więc wprowadzenie aktami prawa miejscowego na terenie jednostki samorządu terytorialnego dochodów z określonych źródeł, na zasadach wynikających z przepisów ustawowych re-gulujących to źródło. Wskazując kompetencję organów stanowiących jednostek samorzą-du terytorialnego (gmin) do wprowadzania na podstawie ustawowej poszczególnych do-chodów publicznych, ustawodawca dokonuje jednocześnie ich kwalifikacji na dochody fakultatywne. W przypadkach, w których ustawodawca używa przepisów jednoznacznie wskazujących na konieczność wymiaru i poboru dochodów publicznych, kwalifikuje te dochody do grupy dochodów obligatoryjnych, a więc takich, które obowiązują bez wzglę-du na wolę organu stanowiącego jednostki samorząwzglę-du terytorialnego. Dyskusyjne jest oczywiście, czy dochody, które można według tego podziału zakwalifikować do grupy fakultatywnych, są nimi w rzeczywistości. Należy bowiem pamiętać o ograniczonych zasobach środków publicznych, a nieograniczonych potrzebach świadczeń publicznopraw-nych, co implikuje postawienie pytania o dopuszczalność rezygnacji z dochodów należnych przez podmiot publiczny. Jednakże nie wpływa to na uznanie, że w przypadku dochodów fakultatywnych ustawodawca pozostawia decyzję realizacji dochodu ze wskazanego źródła beneficjentowi tego dochodu. Wskazanie przynależności poszczególnych dochodów do jednej z wymienionych powyżej grup nastąpi w dalszej części pracy.

3.2.2. Kształtowanie konstrukcji normatywnej dochodów

W zakresie kształtowania konstrukcji dochodów uprawnienia organów sprowadza-ją się do wypełnienia tej sfery, która została pozostawiona ustawowo do kompetencji organu jednostki samorządu terytorialnego. W omawianym zakresie, tak jak w poprzed-nim fragmencie, w pełni znajduje zastosowanie ustrojowa zasada ustawowej wyłączności

80

Rozdział 3

kształtowania konstrukcji prawnej dochodów publicznych. Zasada ta, oparta na przepisach Konstytucji RP, jest z jednej strony usprawiedliwieniem przed pomniejszaniem konsty-tucyjnie chronionej własności podmiotów prywatnych, z drugiej zaś strony stanowi ograniczenie dla władzy publicznej, wskazując jej jedyną dopuszczalną drogę stanowienia

i kształtowania ciężarów publicznoprawnych128. Zasada wyłączności ustawowej w

zakre-sie stanowienia i kształtowania dochodów publicznoprawnych nie oznacza jednak, że brak jest przestrzeni prawnej dla kreowania i kształtowania lokalnej polityki dochodowej przez organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego. Ustawodawca pozostawia bowiem miejsce dla władz samorządowych na stosowanie przez nie instrumentów finansowopraw-nych, nie tylko dla osiągnięcia celów fiskalfinansowopraw-nych, ale również infinansowopraw-nych, uznanych przez nie za istotne dla wspólnoty samorządowej. Warunkiem wykorzystywania tych instrumentów jest przede wszystkim działalnie na podstawie i w granicach prawa, co podlega weryfi-kacji przez organy kontroli i nadzoru nad jednostkami samorządu terytorialnego.

Kształtowanie konstrukcji normatywnej należy rozumieć w sposób uniwersalny i umowny, ponieważ obligatoryjne elementy normatywne występują jedynie w przypad-ku danin publicznych. Jednakże klasyczny podział tych elementów dokonany w przepi-sie art. 217 Konstytucji RP, a powtórzony później w ustawach zwykłych, może być wykorzystany również do innych niż daninowe dochodów publicznych. We wszystkich bowiem grupach dochodów o charakterze publicznym, choć w różnym zakresie, wystą-pią podmioty zobowiązane, rodzaj świadczenia, jego wysokość bądź sposób jej ustalania oraz instrumenty wypełniające funkcje ulg i zwolnień w tych świadczeniach.

Jak wskazano powyżej, ustalenie elementów konstrukcji dochodów o charakterze publicznym jest najmniej problematyczne w przypadku danin publicznych. Ustawodaw-ca w przepisach ustrojowych wyraźnie wyznaczył granice swobody kształtowania tych elementów. Jak podkreślił Trybunał Konstytucyjny: „[…] jednostki samorządu teryto-rialnego mają prawo ustalania wysokości opłat lokalnych tylko w zakresie określonym w ustawie. Niedopuszczalne w tej materii jest pośrednictwo innych aktów podustawowych, zwłaszcza gdy rzecz dotyczy istotnych elementów opłaty […]. Interpretując treść art. 217 Konstytucji Trybunał wielokrotnie wskazywał, iż wyliczenie w nim zawarte należy rozumieć jako nakaz uregulowania ustawą wszystkich istotnych elementów stosunku daninowego, do których zalicza się m.in.: określenie podmiotu oraz przedmiotu opodat-kowania, zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatku. Zakładał również, iż wyliczenie zawarte w art. 217 Konstytucji ‒ głównie w zakresie podatków ‒ nie ma charakteru wyczerpującego, co oznacza, że wszystkie istotne elementy stosunku daninowego powinny być uregulowane bezpośrednio

128 Zob.: B. Brzeziński, Prawo podatkowe. Zagadnienia teorii i praktyki, Toruń 2017, s. 292; R. Ma-stalski, Tworzenie prawa podatkowego a jego stosowanie, Warszawa 2016, s. 20 i n.

Instrumenty władztwa dochodowego jednostek samorządu terytorialnego

w ustawie”129. Pomimo odwoływania się w przytoczonym orzeczeniu do dochodów

z tytułu danin publicznych należy dostrzec jego uniwersalność w stosunku do pozosta-łych dochodów, choć sposób i zakres kształtowania tych elementów konstrukcji będzie zupełnie inny w poszczególnych grupach omawianych dochodów, a to ze względu na wypełnienie tej funkcji przez ustawodawcę, bądź różny charakter prawny tych dochodów czy wreszcie ustawowy sposób ich wymierzania i poboru.

Pozostając w sferze rozważań natury ogólnej można stwierdzić, iż elementami, które ustawodawca pozostawia do uregulowania organom gminy, są stawki ustalania wysokości dochodów lub wprost ich wysokość (jeśli nie ma w konstrukcji tego dochodu stawek), jak również ulgi w zapłacie i zwolnienia z obowiązku zapłaty dochodu gminy. W pierwszym przypadku najczęściej wykorzystywaną konstrukcją (zwłaszcza w zakre-sie opłat, dopłat, dochodów z majątku o charakterze publicznym) jest wykorzystywanie stawek ustawowych z jednoczesną delegacją dla organu stanowiącego do doprecyzowa-nia (wyboru w granicach ustawowych) wysokości tych stawek w granicach ustawowych. Nie jest to oczywiście regułą, gdyż w niektórych przypadkach stawki dochodów są stałe, bez możliwości wpływania na nie organów gminy. Przykładem mogą być admi-nistracyjne kary pieniężne, jak również udział w dochodach państwowych realizowanych przez gminy. Dla kontrastu można wskazać zupełny brak regulacji dotyczącej wysoko-ści dochodów w opłatach za usługi komunalne świadczone w ramach użytecznowysoko-ści pu-blicznej (z wyjątkiem tych, w których ustawowo określono wysokość opłat za te usługi, jak na przykład w opłatach za utrzymanie czystości i porządku w gminach). Brak usta-wowego określenia wysokości tych dochodów niewątpliwie wpływa na istnienie wątpli-wości co do ich publicznoprawnego charakteru.

Innym instrumentem materialnoprawnym jest możliwość wprowadzania ulg i zwol-nień w konstrukcji omawianych dochodów. I tu również, jak w poprzednim elemencie konstrukcyjnym, należy zwrócić uwagę na konieczność wystąpienia delegacji ustawowej do wprowadzania tych instrumentów. Co więcej, z zasad ogólnych wynikają inne

ogra-niczenia dotyczące wprowadzania ulg i zwolnień130. Zarówno w zakresie danin

publicz-nych, jak i innych rodzajów dochodów dominuje pogląd o niedopuszczalności wprowa-dzania przez organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego ulg i zwolnień o charakterze podmiotowym lub mieszanym podmiotowo-przedmiotowym. Obowiązu-jąca w prawie polskim zasada isonomii (równości wszystkich wobec prawa), znajduObowiązu-jąca

129 Z uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 10 grudnia 2002 r. sygn. akt P/02, OTK--A 2002/7/91 w sprawie dotyczącej nieobowiązującego już stanu prawnego związanego z ustalaniem opłat za płatne parkowanie, jednakże argumentacja wykorzystana w uzasadnieniu pozostaje aktualna w pełnym zakresie.

130 Rozbudowane rozważania na temat tworzenia prawa podatkowego i innych danin publicznych zo-stały przeprowadzone w opracowaniu: L. Etel, C. Kosikowski, E. Ruśkowski, Kontrola tworzenia i

82

Rozdział 3

swój normatywny wymiar w przepisie art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, wywiera skutki

zarówno w zakresie stosowania prawa, jak i jego tworzenia131. Brak równości wobec

prawa oznaczać więc będzie zróżnicowanie sytuacji prawnej podmiotów znajdujących się w tych samych okolicznościach faktycznych lub prawnych. Wobec istniejącej zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji RP, stosowanie ulg i zwolnień co do zasady powodować będzie wystąpienie stanu różnicowania sytuacji prawnej, dzieląc podmioty zobowiązane na te, które ponoszą ciężary publiczne w pełnej

wysokości, jak i te, które ponoszą je w wysokości niepełnej132. Dopuszczalność

stosowa-nia instrumentów władztwa w postaci stanowiestosowa-nia ulg i zwolnień jest zastrzeżona co do

zasady dla ustawodawcy133. Zakres możliwości wprowadzania ulg i zwolnień w

kon-strukcji dochodów publicznych jednostek samorządu terytorialnego wynikać musi z prze-pisów ustawowych, regulujących te dochody (ustaw materialnoprawnych) bądź regulu-jących postępowanie w zakresie ich wymiaru i poboru (ustaw proceduralnych). Jeśli chodzi o rodzaj stosowanych ulgi zwolnień, bezpośrednie regulacje w tym zakresie za-wiera przepis art. 217 Konstytucji RP wskazujący, iż ustalanie zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Przepis ten dotyczy danin publicznych, a więc ma zastosowanie w zakresie opłat i dopłat publicznych, stanowiących dochody budżetu gminy. Konsekwencją tej regulacji jest konstatacja, iż wprowadzanie ulg i zwolnień o charakterze podmiotowym lub gene-ralnym jest wyłączną kompetencją ustawodawcy, z wyłączeniem organów jednostek sa-morządu terytorialnego. Zwolnienia i ulgi o charakterze generalnym, podmiotowym lub mieszanym oznaczają, że organ stanowiący nie może naruszyć zasady powszechności ponoszenia ciężarów publicznych, np. poprzez zwolnienie wszystkich z takiego obowiąz-ku. Nie może również wprowadzać ulg i zwolnień ze względu na cechy podmiotu

zobo-wiązanego do ponoszenia ciężarów publicznych134. Teza ta wielokrotnie przywoływana

przez przedstawicieli doktryny zwłaszcza prawa podatkowego nie budzi obecnie większych wątpliwości, z jednej strony ograniczając jednostki samorządu terytorialnego w zakresie kształtowania konstrukcji danin publicznych, z drugiej strony wskazując na możliwości kształtowania tych elementów konstrukcji, wobec których ustawodawca udzielił delegacji

ustawowej135. Jak wskazano, ograniczenie wynikające z art. 217 Konstytucji RP ma

131 Zob.: M. Masternak-Kubiak, Prawo do równego traktowania, [w:] B. Banaszak, A. Preisner (red.),

Prawa i wolności obywatelskie w Konstytucji RP, Warszawa 2002, s. 119.

132 Zob.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2505/16, SIP LEX nr 2553597.

133 Zob.: C. Kosikowski, Ustawa podatkowa, Warszawa 2006, s. 70 i n.

134 Zob.: L. Etel, Podatek od nieruchomości. Komentarz, Warszawa 2012, s. 440 i n.

135 Zob.: Z. Ofiarski, Standard z art. 9..., s. 385; B. Pahl, Podatki i opłaty lokalne. Teoria i praktyka, Warszawa 2017, s. 43 i n.; M. Popławski, Zasada ograniczonego władztwa jednostek samorządu

teryto-rialnego, [w:] M. Popławski (red.), Stanowienie i stosowanie prawa podatkowego w gminach, Białystok

Instrumenty władztwa dochodowego jednostek samorządu terytorialnego

zastosowanie do dochodów zaliczonych do grupy danin publicznych, jednakże zasada isonomii nie jest przedmiotowo ograniczona jedynie do dochodów z tytułu danin publicz-nych. Należy więc przyjąć, iż instrumenty materialnoprawne kształtowania konstrukcji innych dochodów publicznych podlegają tym samym ograniczeniom, jak w przypadku danin publicznych, choć w oparciu o inne przepisy ustrojowe. Wyjątkiem od tej zasady będą te dochody, które są dochodami realizowanymi w strukturze wewnętrznej admini-stracji publicznej, a więc pochodzące od jednostek organizacyjnych realizujących docho-dy z tytułu opłat za trwały zarząd i dokonujących wpłat nadwyżek środków obrotowych. W tych przypadkach można i należy dopuścić stosowanie instrumentów wypełniających funkcje ulg i zwolnień z obowiązku realizacji tych dochodów, również o charakterze podmiotowym. Przy przyjęciu innych rozwiązań doszłoby do sytuacji traktowania jed-nostek organizacyjnych jako podmiotów prawa, niezależnych i samodzielnych od jednost-ki samorządu terytorialnego, która taką jednostkę utworzyła.