Klasyfikacja i składniki kosztów pracy

Duża dywersyfikacja składników kosztów pracy zmusza do klasyfikowania ich według pew-nych odgórnie ustalopew-nych kryteriów. Dobór tych założeń uwarunkowany jest od analizy i in-formacji, jakie na jej podstawie zamierza uzyskać decydent. Ponadto całkowite uszczegółowie-nie struktury kategorii kosztów zatruduszczegółowie-nienia uszczegółowie-nie jest prostym zadauszczegółowie-niem, główuszczegółowie-nie ze względu na dość indywidualny ich charakter, który wynika z różnych regulacji regulaminowych podmio-tów gospodarczych³¹⁷. Przez ostatnie lata ukształtował się szeroki wykaz klasyfikacji kosztów pracy według następujących kryteriów: występowania w rachunku kosztów i rachunku zysków i strat przedsiębiorstwa, rodzaju podejmowanych przez pracodawców decyzji dotyczących za-sobów zatrudnienia, możliwości wpływania na ich poziom, stopnia bezpośredniości świadczeń przedsiębiorstwa na rzecz pracobiorców, zależności od wolumenu produkcji, możliwości po-miaru i oceny, związku z ilością zatrudnionych pracowników, funkcji motywacyjnej, społecz-nych kosztów pracy, ich struktury i inne³¹⁸.

314 Koszty pracy w gospodarce narodowej w 2016 roku.

315 A. Furmańska-Maruszak, Koszty pracy..., op. cit., s. 47.

316 M. Kunasz, Koszty osobowe w polskich przedsiębiorstwach w latach 1998-2003, Zarządzanie zasobami ludz-kimi, nr 5/2006, s. 69.

317 J. Czerwińska, Koszty pracy w ujęciu podatkowym, Zeszyty Naukowe Wyższej Szkoły Bankowej w Gdańsku, nr 3/2004, s. 116.

318 G. Łukasiewicz, Koszty pracy…, op. cit., s. 54-55.

82

Tabela 2.1. Koszty pracy ponoszone w związku z pozyskaniem, utrzymaniem i wykorzystaniem pracowników w przedsiębiorstwie

Rachunek, w ramach którego są ujmowane

koszty pracy

Koszty pracy związane z pracownikami i ich:

pozyskaniem utrzymaniem wykorzystaniem

Rachunek kosztów - doskonalenie i kształce-nie pracowników

Rachunek zysków i strat - - uzupełniające odpisy od zysku na fundusz socjalny

- premie z zysku, - nagrody z zysku Źródło: S. Surdykowska, Rachunek kosztów pracy jako element systematycznego rachunku kosztów w przedsię-biorstwie, Studia i Materiały, nr 9, Instytut Pracy i Spraw Socjalnych, Warszawa 1987, s. 31.

W teorii zarządzania kosztami pracy szczególnego znaczenia nabiera ich klasyfikowa-nie ze względu na lokalizację w ewidencji księgowej przedsiębiorstwa (ujmowane w rachunku kosztów lub w rachunku zysków i strat przedsiębiorstwa), a także ze względu na typ działań podejmowanych przez podmioty gospodarcze w zakresie gospodarowania zasobami pracy (ta-bela 2.1.). Według tego kryterium można wyróżnić koszty związane z pozyskiwaniem, utrzy-mywaniem i wykorzystywaniem kadr pracowniczych.W rachunku kosztów jednostek gospo-darczych ujmuje się część kosztów materialnych, które są ściśle związane z zatrudnieniem pra-cowników, do których zalicza się płace, narzuty na wynagrodzenia, odpisy na fundusze spe-cjalne, usługi niematerialne i podatki. Z kolei w rachunku zysków i strat prezentowane są głów-nie wypracowane z zysku nagrody i premie³¹⁹.

Najczęściej prezentowana i zarazem najstarsza klasyfikacja kosztów zatrudnienia dzieli je na wynagrodzenia za pracę (część płacowa) i pozostałe elementy, traktowane jako świadcze-nia pozapłacowe oraz narzuty na wynagrodzeświadcze-nia. W ujęciu tym odzwierciedlono proces ubrut-towienia wynagrodzeń za pracę innymi wydatkami związany bardziej związanymi z faktem zatrudnienia niż z wydajnością pracy. Podział ten został już przedstawiony przez F. Leitnera, który podzielił koszty pracy na dotyczące wynagrodzeń i dodatkowe. W literaturze oraz w sta-tystykach ekonomicznych pojawia się podział na koszty płacowe (bezpośrednie) oraz koszty pozapłacowe (pośrednie), co zilustrowano na wykresie 2.1.³²⁰.

319 K. Makowski, Koszty pracy jako instrument polityki personalnej, w: K. Makowski (red.), Zarządzanie zmia-nami w zasobach pracy przedsiębiorstwa, Instytut Funkcjonowania Gospodarki Narodowej, Szkoła Główna Han-dlowa, Warszawa 1997, s. 28.

320 A. Furmańska-Maruszak, Koszty pracy..., op. cit., s. 41.

83 Wykres 2.1. Podział kosztów pracy

Źródło: Nahotko, Zarządzanie kosztami…, op. cit., s. 36.

Przyjmując kryterium wpływu kosztów pracy na poziom zatrudnienia oraz konkuren-cyjność gospodarki należy uwzględnić klasyfikacje³²¹:

− uwzględniające wpływ kosztów zatrudnienia na produktywność pracy. Jest ona od-zwierciedleniem funkcji motywacyjnej kosztów pracy. Hierarchia kosztów w tym ujęciu umożliwia wyróżnić te koszty zatrudnienia, które są ściśle związane ze świadczoną pracą, a przede wszystkim jej wydajnością (efektami). Koszty te mogą przyczynić się np. do zmotywowania pracowników do bardziej efektywnej i precy-zyjnej pracy poprzez wynagradzanie ich starań w postaci nagród pieniężnych, pre-mii i innych benefitów. Składniki kosztów pracy, takie jak wynagrodzenie, którego podstawą jest praca i jej efekty, powinny być kształtowane w umowach czy regula-minach pracy (czyli jak najbliżej miejsca pracy). Im więcej składników kosztów pracy związanych ze stymulowaniem wydajności będzie regulowana na zewnątrz,

321 Ibidem, s. 38-40.

84

tym mniejsze oddziaływanie funkcji motywacyjnej na pracę i jej efektywność;

− pod względem podmiotów stanowiących rodzaj i poziom kosztów pracy. Należy tutaj wyodrębnić koszty wewnętrzne (ustalane samodzielnie przez pracodawcę lub w porozumieniu ze związkami zawodowymi w drodze negocjacji lub regulaminów wynagrodzeń) i koszty zewnętrzne (odgórnie narzucone pracodawcom na mocy przepisów prawa);

− pod względem adresatów (beneficjentów) poszczególnych kosztów pracy, można wskazać koszty pracy związane z zatrudnieniem pracowników produkcyjnych i ad-ministracyjnych, obywateli danego kraju lub obcokrajowców, kobiety i mężczyzn, pełnosprawnych i niepełnosprawnych, starszych i młodszych stażem i inne. Ze względu na to kryterium można dokonać kategoryzacji beneficjentów wybranych składników kosztów pracy na: pracowników i najbliższych członków ich rodzin oraz osoby niezatrudnione, którzy otrzymują wpływy ze środków, których źródłem są koszty pracy ponoszone w jednostkach gospodarczych.

Koszty wewnętrzne tworzą wynagrodzenia oraz składniki poprawy warunków pracy i sytuacji życiowej pracowników danego przedsiębiorstwa i ich rodzin. W skład kosztów ze-wnętrznych wchodzi natomiast ich część dotycząca osób zatrudnionych w firmie (składniki wynagrodzeń ustalone w prawie, np. dopłaty za przepracowane godziny nadliczbowe, za pracę w niedzielę lub święta, ekwiwalent za dni urlopowe, zasiłki chorobowe płacone przez praco-dawcę, a także płaca minimalna, wysokość odpraw, a także odpisy na rzecz zakładowego fun-duszu świadczeń socjalnych) oraz część przekazywana na zewnątrz. Koszty pracy przekazy-wane na zewnątrz mogą z dużym odroczeniem w czasie i tylko w pewnym stopniu wrócić do podatników (np. w postaci zasiłków, rent lub emerytur)³²².

Klasyfikację kosztów zatrudnienia ze względu na podmiot kształtujący ich rodzaj oraz adresatów (beneficjentów) poszczególnych składników przedstawiono na wykresie 2.2.

322 S. Borkowska, Koszty pracy a zatrudnienie i bezrobocie, w: S. Borkowska (red.), Koszty pracy a rynek pracy, Instytut Pracy i Spraw Socjalnych, Warszawa 2001, s. 9.

85

Wykres 2.2. Klasyfikacja kosztów pracy ze względu na podmiot kształtujący ich rodzaj

Źródło: S. Borkowska, Koszty pracy…, op. cit., w: S. Borkowska, Koszty pracy…, op. cit., s. 7-9.

Koszty pracy w ujęciu księgowym według Międzynarodowych Standardów Rachunko-wości (MSR 19) są definiowane jako suma wartości bieżących zobowiązań z tytułu określo-nych świadczeń, wynikających z pracy wykonywanej przez pracowników w danym okresie³²³. Według MSR 19 koszty pracy dzieli się na 4 podstawowe składniki, które zostały przedsta-wione na wykresie 2.3.

323 Rozporządzenie Komisji (UE) nr 475/2012 z dnia 5 czerwca 2012 r. zmieniające rozporządzenie (WE) nr1126/2008 przyjmujące określone międzynarodowe standardy rachunkowości zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 1606/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady w odniesieniu do Międzynarodowego Standardu Rachun-kowości 1 oraz Międzynarodowego Standardu RachunRachun-kowości 19.

86

Wykres 2.3. Składniki kosztów pracy według MSR 19

Źródło: S. Kowalska, Koszty pracy w strukturze kosztów działalności wybranej spółki, Zeszyty Naukowe Wyższej Szkoły Handlowej, Zarządzanie, nr 3/2015, s. 222.

UE, kierując się potrzebą posiadania kluczowych statystyk umożliwiających ocenę roz-woju społeczno-gospodarczego państw członkowskich, przyjęła zaproponowaną przez Eurostat zharmonizowaną metodologię badania kosztów zatrudnienia w UE. Powodem ujednolicenia standardów kwalifikacji kosztów pracy jest sporządzanie wiarygodnych i właściwych porów-nań międzynarodowych. Według tej metody koszty pracy to ogół wydatków ponoszonych przez pracodawców w związku z zatrudnieniem pracowników. Do wydatków tych zalicza się wynagrodzenia pracowników w gotówce i w naturze, składki na ubezpieczenia społeczne pła-cone przez pracodawców, koszty kształcenia zawodowego, podatki z tytułu zatrudnienia, po-mniejszone o otrzymane subsydia. W zaproponowanej przez Eurostat jednolitej metodologii badania kosztów pracy w UE przyjęto następujące ich składniki³²⁴:

I. Kompensaty (rozliczenie) pracowników 1. Wynagrodzenie całkowite

1.1. Wynagrodzenie (z wyłączeniem praktykantów) 1.1.1. Wynagrodzenie podstawowe i premie

1.1.1.1. Wynagrodzenie podstawowe 1.1.1.2. Premie

324 Rozporządzenie Rady (WE) NR 530/1999 z dnia 9 marca 1999 r. dotyczące statystyk strukturalnych odnoszą-cych się do zarobków i kosztów pracy, Dziennik Urzędowy Wspólnot Europejskich L 063, z dn. 12.03.1999;

M. Księżyk, Koszty pracy w Polsce na tle krajów Unii Europejskiej, Managerial Economics, nr 4/2008, s. 45-47.

Koszty pracy

87

1.1.1.2.1.Premie wypłacane w stałych okresach (opcjonalnie)

1.1.2. Płatności na pracownicze systemy oszczędnościowe 1.1.3. Płatności za dni nieprzepracowane

1.1.4. Wynagrodzenia w naturze

1.1.4.1. Produkty firmy (opcjonalne)

1.1.4.2. Mieszkania pracownicze (opcjonalnie) 1.1.4.3. Samochody służbowe (opcjonalnie) 1.1.4.4. Inne (opcjonalnie)

1.2. Wynagrodzenie praktykantów

2. Składki na ubezpieczenia społeczne odprowadzana przez pracodawców (cał-kowite)

2.1. Rzeczywiste (faktyczne) składki na ubezpieczenia społeczne od-prowadzane przez pracodawców (wyłączając praktykantów)

2.1.1. Ustawowe składki na ubezpieczenia społeczne

2.1.2. Wspólnie ustalone, umowne i dobrowolne, składki na ubezpieczenia społeczne

2.2. Kalkulacyjne (przypisane umownie) składki na ubezpieczenia spo-łeczne odprowadzane przez pracodawców (bez praktykantów)

2.2.1. Gwarantowane wynagrodzenie na wypadek choroby 2.2.2. Gwarantowane wynagrodzenie na wypadek krótkiego okresu pracy

2.2.3. Płatności dla pracowników odchodzących z przedsiębior-stwa

2.2.4. Kalkulacyjne składki na świadczenia społeczne odprowa-dzane przez pracodawców

2.3. Składki na ubezpieczenia społeczne odprowadzane przez praco-dawców z tytułu zatrudnienia praktykantów

II. Koszty kształcenia zawodowego (z wyłączeniem kosztów szkolenia praktykantów) III. Inne wydatki

IV. Podatki V. Subsydia

Według obowiązującej w Polsce ewidencji, uwzględniającej klasyfikację Eurostatu, koszty pracy tworzą następujące składniki³²⁵:

I. Wynagrodzenia pieniężne i świadczenia ogółem wliczane do kosztów przedsiębior-stwa:

1. Wynagrodzenia pieniężne brutto ze stosunku pracy, z tytułu umowy o dzieło i umowy zlecenia, wynagrodzenia agencyjne i prowizyjne, honoraria oraz wy-nagrodzenia w naturze;

2. Składki na ubezpieczenia społeczne obciążające pracodawców, na FP oraz FGŚP;

3. Świadczenia na rzecz pracowników związane z ich doskonaleniem,

325 S. Paradysz, Zróżnicowanie kosztów pracy, Wiadomości Statystyczne, nr 10/2001, s. 35.

88

dokształcaniem i przekwalifikowaniem, wydatki na BHP, dojazdy do pracy, wyjazdy delegacyjne, odpisy na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych, itp.

II. Wypłaty z zysku do podziału i nadwyżki bilansowej w spółdzielniach.

Szeroką i wyczerpującą listę składników kosztów pracy wyodrębniono również dla po-trzeb przyjętej przez GUS metodologii ich badań w polskiej gospodarce. Koszty pracy obej-mują w klasyfikacjach GUS następujące składniki³²⁶:

− wynagrodzenia osobowe;

− dodatkowe wynagrodzenia roczne dla pracowników jednostek sfery budżetowej;

− wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia lub umowy o dzieło;

− honoraria;

− wydatki na doskonalenie, kształcenie i przekwalifikowanie kadr;

− wydatki na delegacje służbowe;

− wydatki związane z BHP;

− składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i wypadkowe opłacone przez praco-dawcę, łącznie ze składkami na FGŚP i składkami na FP;

− zakładowy fundusz świadczeń socjalnych;

− świadczenia o charakterze rzeczowym;

− pozostałe wydatki, m.in. wydatki przeznaczone na werbunek, rekrutację i nabór kadr, wydatki na dojazdy do pracy pracowników, wydatki poniesione przez praco-dawcę na ubezpieczenia pracowników w trzecim filarze, jeżeli są wliczane w koszty działalności jednostki sprawozdawczej;

− wypłaty z tytułu udziału w zysku do podziału lub z nadwyżki bilansowej w spół-dzielniach.

Z przytoczonych przykładów klasyfikacji kosztów pracy ewidentnie widać, iż jest wiele kryteriów ich oceny, które zawierają różnorodne, lecz w ostateczności zazwyczaj tożsame składniki.