Ogólne postulaty stosowania ekonomicznej analizy prawa w badaniu efektywności ekonomicznej prawa prawa w badaniu efektywności ekonomicznej prawa

bilansowego

Stosowanie ekonomicznej analizy prawa jako narzędzia badania efektyw-ności ekonomicznej prawa bilansowego powinno się wiązać z realizacją postulatów pochodzących z ekonomicznej analizy prawa. Autor dokonał

4. Ogólne postulaty stosowania ekonomicznej analizy prawa 147

podziału postulatów na dwie grupy: postulaty ogólne i postulaty szczegó-łowe. Do postulatów ogólnych zaliczył:

y kierowanie dobra do osoby, która przypisuje jej największą wartość, y zmniejszenie kosztów transakcyjnych wymiany dóbr.

Wskazując na pierwszy z postulatów, należy zwrócić uwagę, że przy kształtowaniu norm odnoszących się do sprawozdawczości wprowadza się liczne uproszczenia polegające m.in. na tworzeniu sprawozdań dla jed-nostek mikro, małych i średnich (Kuzior, 2013, s. 570–578; Rówińska, 2015, s. 222–228), uproszczenia w zakresie wyceny (Ustawa z dnia 29 września 1994 r., art. 28a) czy sposobu prezentacji (Ustawa z dnia 29 września 1994 r.,

art. 4 ust. 5). Można zatem postawić pytanie, czy charakter proponowanych przez legislatora i wybieranych przez kierowników jednostek uproszczeń przyczynia się do zwiększenia jakości informacji finansowych płynących ze sprawozdań finansowych. Zadaniem autora w odpowiedzi na takie pytanie pomóc może ekonomiczna analiza prawa.

Informacja sprawozdawcza jako dobro jest przedmiotem indywidu-alnej oceny odbiorców. Zatem przy wyborze rozwiązań legislacyjnych i kształtowaniu polityki rachunkowości przedsiębiorstwa trzeba się kie-rować potrzebami odbiorcy. Trafnie ujmuje to Wierzbińska (2014, s. 158), pisząc, że: „nie jest możliwa kompleksowa analiza wad i zalet oraz uży-teczności sprawozdania finansowego bez ustalenia, kto jest użytkowni-kiem sprawozdania finansowego i jakie są jego potrzeby informacyjne”.

Katalog użytkowników sprawozdań nie ma charakteru ogólnego i jest różny w zależności od analizowanej jednostki. W literaturze pojawiają się głosy, że to potrzeby informacyjne odbiorcy informacji sprawozdawczej powinny być głównym kryterium zmiany zakresu sprawozdania finanso-wego. Kształtowanie się potrzeb informacyjnych, powstałych w efekcie zmian zachodzących w otoczeniu organizacji i w jej wnętrzu, jest proce-sem dynamicznym, który podlega ciągłym zmianom. Dla prawidłowe-go rozpoznania potrzeb informacyjnych niezbędne jest uwzględnienie szerszego kontekstu organizacyjnego, związanego z zakresem i jako-ścią komunikacji oraz relacjami formalnymi i pozaformalnymi pomiędzy członkami organizacji (Zając i Kuraś, 2009, s. 54; Iwasieczko, 2014, s. 115;

Pietrzak, 2015, s. 100).

Wracając do pierwszego postulatu ogólnego, w ekonomicznej analizie prawa stwierdza się, że dobro powinno trafić do podmiotu, który przypisuje mu największą wartość (Wajda, 2015, s. 45). Autor uważa, że realizacja tego postulatu jest możliwa, jeżeli przy podejmowaniu decyzji legislacyjnej czy przy wyborze rozwiązań na poziomie polityki rachunkowości decydent kierowałby się cechami jakościowymi istotnymi dla tej grupy odbiorców,

która będzie czerpała jak najwięcej pożytku z informacji sprawozdawczej.

Określenie grupy odbiorców czerpiących największe korzyści jest proble-matyczne. Na każdym etapie życia jednostki mogą to być inni odbiorcy.

Jednostka rozpoczynająca działalność, w której jest jeden właściciel, ma bardzo zachowawcze podejście, może być mniej zainteresowana wyceną aktywów w wartości godziwej aniżeli międzynarodowy holding finansowy.

Dlatego zgodnie z tym postulatem należy każdorazowo określić odbiorcę in-formacji sprawozdawczej i zapewnić spełnienie jego potrzeb jakościowych.

Można zaryzykować stwierdzenie, że na poziomie legislacyjnym jest to znacznie utrudnione ze względu na społecznego odbiorcę norm. Jednak rolą legislatora na poziomie konsultacji społecznych i oceny skutków regulacji ex ante jest zbadanie potrzeb wprowadzenia nowych czy nowelizowanych przepisów. Należy również zwrócić uwagę na sposób pomiaru pożytków z informacji sprawozdawczej. Zdaniem autora pomocne mogą być funk-cje dobrobytu społecznego, których istotą jest uszeregowanie różnych alokacji użyteczności pomiędzy członkami społeczeństwa. Konstruując funkcję użyteczności, należałoby odwołać się do szeroko opisywalnych w literaturze przedmiotu cech jakościowych sprawozdań finansowych czy informacji finansowej.

Drugim generalnym postulatem pochodzącym z ekonomicznej analizy prawa, a możliwym do zastosowania w prawie bilansowym jest ogranicze-nie kosztów transakcyjnych (Stelmach i in., 2007, s. 116). Osoby decyzyjne potrzebują informacji finansowej do podjęcia decyzji gospodarczej, jednak dostarczenie im takiej informacji jest kosztowne. Tutaj pojawia się kwestia kosztów transakcyjnych rozumianych jako koszty niezbędne, aby doszło do wymiany dóbr. Traktując informację finansową jako produkt, można się zastanowić, jakie koszty ponosi odbiorca sprawozdania, aby uzyskać dobro określonej jakości. Informacja sprawozdawcza może być darmowa, poprzez udostępnianie sprawozdań w publicznych rejestrach, zatem teoretycznie nie występują bezpośrednie koszty dostarczenia sprawozdania finansowego do odbiorcy. Jednak patrząc z perspektywy odbiorcy zainteresowanego konkret-nymi informacjami finansowymi, zaspokajającymi jego potrzeby, mogą się pojawić koszty poszukiwania, przetwarzania i odczytywania tej informacji, gdyż proces przekazywania informacji jest procesem komunikacji. Osoby zajmujące się rachunkowością w odpowiedni sposób kodują informacje, przekazują je za pomocą sprawozdania finansowego, a następnie osoba odczytująca musi odkodować ten przekaz, aby odebrać informację. Przekaz ten nie zawsze zawiera informacje poszukiwane przez odbiorcę, który musi szukać jej dalej. Stąd ważna jest dyskusja naukowa na temat poszukiwania różnych sposobów prezentacji oraz ujawniania informacji finansowych

(Tła-4. Ogólne postulaty stosowania ekonomicznej analizy prawa 149

czała, 2015, s. 349–359; Walińska i Urbanek, 2015, s. 197–209). Problema-tyka ta ma rosnące znaczenie w obliczu sprawozdawczości zintegrowanej, co podkreśla Remlein (2016, s. 55–56), wyszczególniając koszty wdrożenia i funkcjonowania systemu sprawozdawczości zintegrowanej.

Ekonomiczna analiza prawa dla celu efektywnej wymiany postuluje, aby prawo eliminowało występowanie kosztów transakcyjnych. W realizacji tego postulatu autor nie twierdzi, że należałoby ograniczyć komunikację jedynie do prostych i jednoznacznych komunikatów, gdyż to zawęziłoby możliwość przedstawiania wiernego i rzetelnego obrazu w księgach rachunkowych.

Zdaniem autora przy tworzeniu i interpretacji norm prawa bilansowego na-leżałoby ograniczać koszty transakcyjne przez przygotowanie norm, które spełniałyby potrzeby obiorcy. Konieczna jest zmiana sposobu myślenia w kształtowaniu i doborze norm ukierunkowanego na realizację potrzeb konsumenta informacji sprawozdawczej, czyli odbiorcy, który będzie czerpał korzyści z tej informacji. Zbadanie najistotniejszych potrzeb informacyjnych odbiorców informacji finansowej pozwoliłoby także na nadanie kierunku wdrażania norm, a identyfikacja, jakie koszty musi ponosić odbiorca, aby pozyskać dodatkowo daną informację, wskazałaby obszary do poprawy. Od-biorca informacji finansowej, potrzebując konkretnej informacji, musi bowiem często posiłkować się dalszym jej poszukiwaniem czy to angażując służby finansowo-księgowe, czy poszukując innego wsparcia. Poszukiwanie przez szereg odbiorców konkretnej informacji oznacza, że istnieje na tę informację popyt. Zapewnienie podaży tej informacji w wyniku działań legislacyjnych nakazujących obowiązek jej ujawnienia bądź doboru rozwiązań polityki rachunkowości oraz dobrowolnych ujawnień pozwoli na realizację potrzeb odbiorców informacji finansowej. Równolegle nie narażałoby odbiorców in-formacji finansowej na ponoszenie dodatkowych kosztów pozyskiwania tej informacji. Tym samym wykrywanie i eliminacja luki legislacyjnej w zakresie potrzeb odbiorców informacji finansowej pozwalałoby na realizację celu prawa bilansowego i równolegle zbliżałaby prawo bilansowe do efektywności.

Zastosowanie opisanych powyżej generalnych postulatów kierowania dobra do podmiotu, który nadaje mu największą wartość, oraz eliminacji kosztów transakcyjnych pozwala na stwierdzenie, że myślenie kategoria-mi ekonokategoria-micznej analizy prawa w tworzeniu i interpretacji norm prawa bilansowego powinno być ukierunkowane na efektywność. Efektywność ta może być osiągnięta jako dostarczenie odbiorcy informacji (który przypisuje mu najwyższą wartość) o wyższej jakości, po tych samych kosztach lub przez dostarczenie temu odbiorcy informacji tej samej jakości, jednak po niższych kosztach. Te dwa postulaty powinny zdaniem autora wytyczać drogę postępowania przy tworzeniu czy interpretacji norm prawa

bilanso-wego. Obok postulatów ogólnych ekonomicznej analizy prawa występują jeszcze postulaty szczegółowe, których istotą jest zastosowanie narzędzi ekonomicznych przy tworzeniu i interpretacji przepisów prawa. Dalej autor wskaże, w jaki sposób postulaty szczegółowe mogą znaleźć zastosowanie w ekonomicznej analizie prawa bilansowego.