Cele i współczesne ukierunkowania w procesie badania sprawozdania finansowego …. 65

We współczesnej gospodarce rynkowej opartej na głównej zasadzie ochrony wolności obrotu gospodarczego i własności, widoczny jest główny cel rachunkowości, którym jest wielopłaszczyznowy pomiar wyniku finansowego.133

Ideą przyświecającą działalności jednostek, w głównej mierze, jest pomnażanie kapitału, które jest możliwe przy uzyskiwaniu korzystnego wyniku finansowego. Przejawia się to w dążeniu jednostek do:

 osiągania zysków,

 utrzymania płynności finansowej,

 maksymalizacji wartości rynkowej jednostki gospodarczej, a w efekcie tego maksymalizacji bogactwa właścicieli.134

Zdaniem prof. B. Micherdy „koncepcja powiększania wartości jednostki gospodarczej z punktu widzenia korzyści właścicieli staje się coraz bardziej popularna.”135Jest to stosunkowo nowe podejście, gdzie maksymalizacja wartości dla właścicieli wysuwa się na czołowe miejsce priorytetów.136

Takie postępowanie jest efektem instytucjonalizacji rynku kapitałowego. W pełni należy zgodzić się z taką tezą obserwując bieżące zachowania inwestorów, ich reakcje na zachodzące zmiany na rynkach kapitałowych. Można mieć wręcz wrażenie, że w wielu przypadkach, tylko cel powiększania kapitału właściciela ma znaczenie.

Zdaniem E. Maćkowiak „maksymalizacja wartości jest celem konkretnym, zorientowanym na przyszłość, którego realizacja w najwyższym stopniu motywuje kierownictwo do podejmowania lepszych decyzji inwestycyjnych.”¹³⁷

W swoich rozważaniach prof. B. Micherda wskazał na szereg czynników, które wpływają na działania zarządów na rzecz właścicieli, mianowicie:

133 Podstawy rachunkowości, aspekty teoretyczne i praktyczne, op. cit., s. 11,

134 Ibidem, s.12,

135 Ibidem, s.12,

136

Por. A. Rappaport, Wartość dla akcjonariuszy – poradnik menedżera i inwestora, WIG – Press, Warszawa 1999, s. 5; N. Fera, Using Shareholder Value to Evaluate Strategic Choices, „Management Accounting”, November, 1997, s. 5,

137 E. Maćkowiak, Ekonomiczna wartość dodana, Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne, Warszawa 2009, s. 17,

66

 „względnie duży udział członków zarządu we własności podmiotu,

 powiązanie wynagrodzenia członków zarządu ze stopą rentowności osiąganą przez właścicieli,

 groźba przejęcia przez inną jednostkę,

 konkurencja na rynku pracy dla kadry zarządzającej.”

Bez względu na charakter jednostki i typ działalności, za integralny cel uznaje się przetrwanie i rozwój.138

Rozwój i przetrwanie jednostki gospodarczej uzależnione są od wielu czynników, co trafnie obrazuje schemat nr 2.1.

Schemat nr 2.1 Struktura celów jednostki

Źródło: T. Waśniewski, W. Gos, Rachunkowość w przedsiębiorstwie, t. II, Fundacja Rozwoju Rachunkowości w Polsce, Warszawa 1997, s. 313.

Ogromne znaczenie ma wiedza, i jej wykorzystanie w skutecznym zarządzaniu jednostką. Dzięki rachunkowości możliwe jest uzyskanie niezbędnych informacji o samej jednostce, czynnikach mających wpływ na jej wartość i zachodzących relacjach z otoczeniem. Można zatem uznać, że „rachunkowość to teoria i system pomiaru wartości ekonomicznej pomnażanej w procesie gospodarowania”139

a jej głównym celem „jest

138 R. W. Griffin, Podstawy zarządzania organizacjami, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2001, s. 97,

139

67 poprawny pomiar i ocena wyników działalności gospodarczej podmiotów.”140

Należy również zgodzić się z tezą mówiącą, że „System rachunkowości zawsze jest uwarunkowany systemem prawnym obowiązującym w państwie, które określa jednostkę pieniężną jako miarę wartości oraz podstawowe zasady rachunkowości. Między stanem państwa, stanem gospodarki a systemem rachunkowości istnieje ścisła zależność.”¹⁴¹

Miejsce rachunkowości w systemie racjonalnego gospodarowania obrazuje schemat nr 2.2

Schemat nr 2.2 Rachunkowość a racjonalne gospodarowanie

Źródło: Podstawy rachunkowości, aspekty teoretyczne i praktyczne, op. cit., s. 14

A. Karmańska definiuje rachunkowość jako funkcję gospodarczą wskazując, że jest to „…system gromadzenia i przetwarzania informacji gospodarczych (finansowych i innych), które są wykorzystywane w zarządzaniu przedsiębiorstwem i w prezentacji jego dokonań na zewnątrz.”142

Aby jednostki gospodarcze mogły zrealizować założoną funkcję, konieczne jest, aby:

 zorganizowały (zapewniły) niezbędną infrastrukturę do prowadzenia rachunkowości i zagwarantowały bezpieczeństwo funkcjonowania rachunkowości pod względem merytorycznym,

 spełniły wymagania obowiązujących norm prawa bilansowego i w związku z tym opracowały wewnętrzne procedury niezbędne do prowadzenia rachunkowości, w formie regulaminów i zarządzeń na przykład takich jak:

140 Współczesna analiza finansowa, pod red. B. Micherdy, Zakamycze, Kraków 2004, s. 14,

141 M. Dobija, Rachunkowość zarządcza i kontroling, op. cit., s. 15,

142

68 - zasady (politykę) rachunkowości,

- instrukcję obiegu dokumentów (wraz z zasadami kontroli merytorycznej i formalnej),

- instrukcję inwentaryzacyjną,

- zasady wewnętrznej kontroli funkcjonalnej,

- zasady archiwizowania i udostępniania dokumentów.

 spełniły szereg innych wymagań wynikających z norm innych niż bilansowe, np. normy prawa gospodarczego, w tym: prawa podatkowego, dewizowego, bankowego, celnego, ubezpieczeniowego oraz ubezpieczeń społecznych, statystyki państwowej oraz innych regulacji związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

 zorganizowały system rachunkowości zarządczej i controllingu,

 zorganizowały system kontroli wewnętrzne i audytu.143

Zaprezentowane wytyczne mają zagwarantować formalny, prawidłowy start prowadzonej działalności jednostki gospodarczej, lecz wiadomym jest, że jest jeszcze szereg dodatkowych wymogów, uzależnionych od profilu prowadzonej działalności. Spełnienie minimalnych wymogów ma na celu zagwarantowanie odpowiedniego poziomu informacji, które będą generowane przez jednostkę przy jednoczesnym spełnieniu formalno – prawnych wymogów. Wielu autorów podkreśla powiązanie rachunkowości jednostki z jej otoczeniem, wskazując na konieczność przepływu informacji i sprzężenia zwrotne, bez których nie jest możliwe funkcjonowanie na rynku. Używana, stosowana rachunkowość jest swoistym językiem biznesu144, językiem działalności gospodarczej.145 „Rachunkowość określana jest jako „język biznesu”, gdyż wspiera proces komunikowania się ludzi i firm poprzez dostarczanie informacji niezbędnych do podejmowania decyzji.”146

D. Vogel stwierdził, że „rachunkowość jest językiem biznesu, ponieważ mierzy w sposób obiektywny i ewidencjonuje transakcje biznesowe zachodzące w całym społeczeństwie”.147

Rachunkowość jest dyscypliną sięgającą korzeniami do czasów prehistorycznych. Rachowanie dóbr, rejestrowanie ilości posiadanych zasobów było procesem

143 Ibiem, s. 222,

144 Y. Ijiri, Theory of Accounting Measurement, “Accounting Research Study”, nr 10, 1975,

145 A. Piaszczyk, System kontroli przedsiębiorstwa w gospodarce pokryzysowej na przykładzie jednostek zainteresowania publicznego, op. cit., s. 15,

146 Sprawozdania finansowe według polskich i międzynarodowych standardów rachunkowości, op. cit., podrozdz. 1.1, s. 1-1,

147 D. Vogel, Financial Investigations. A Financial Approach to Detecting and Resolving Crimes, DIANE Publishing, Washington, 1999,

69 wcześniejszym niż narodziny pisma. Odbywało się poprzez używanie liczmanów w postaci kamieni, muszli czy też węzłów na sznurach. Starożytni wykonywali nacięcia na drewnie, paskach skórzanych czy też ryli symbole na glinianych i kamiennych tablicach. Podczas wykopalisk wykonanych na terenach dawnej Mezopotamii, odkryte zostały tabliczki z napisami obrachunkowymi służącymi do prowadzenia rachunkowości gospodarczej świątyni.148

Potwierdzono starożytne zapisy pierwszych przejawów rachunkowości prowadzonej przez Sumerów, odnalezione w Mezopotamii z okresu ok. 20 w. p.n.e.149 Tam właśnie odnaleziono królewskie archiwa zawierające tablice z udokumentowanymi metodami zarządzania świątynią. Rachunkowość ewoluowała przez wieki, a o śladach jej rozwoju świadczą liczne cenne wykopaliska dokumentujące ten proces. Próba sformalizowania operacji gospodarczej została ujęta nawet w Starym Testamencie, mianowicie: „Cokolwiek przekazujesz, niech będzie w liczbie i wadze, a dawanie i odbieranie – wszystko na piśmie.”¹⁵⁰

System księgowości podwójnej powstał we Włoszech w okresie ok. XIV w., co zostało udokumentowane i potwierdzone stosownymi badaniami.151

Za ojca księgowości podwójnej uważa się franciszkanina Luca Pacioli, który w swoim słynnym dziele z 1494 r.

„Summa de Arithmetica, Geometrica, Proportioni e Proportionalita”152

między innymi zebrał, opisał zasady podwójnego zapisu księgowego. Jest to dzieło o charakterze naukowym, w którym oprócz tematów z różnych dziedzin matematyki teoretycznej i stosowanej znalazły się również zapisy dotyczące rachunkowości.153

Księgowość podwójna dawała możliwość mierzalności efektów działalności gospodarczej. „U podstaw tej dyscypliny leżał praktyczny punkt widzenia, tj. dążenie przedsiębiorcy do uzyskania skutecznej metodologii, która pozwoliłaby zmierzyć efekty przedsięwziętego ryzyka lub działania.”154

Trafnie to ujął B. Micherda, twierdząc, że „Rachunek ekonomiczny i księgowość podwójna zrodziły się z potrzeb praktyki życia

148 H. Saags, Wielkość i upadek Babilonii, PIW, Warszawa 1973, s.31,

149

E. Pogodzińska – Mizdrak, Rachunkowość w historycznej perspektywie (w:) Podstawy rachunkowości, aspekty teoretyczne i praktyczne, op. cit., s. 35,

150 Pismo Święte Starego i Nowego Testamentu, Wydawnictwo Pallotinum, Poznań – Warszawa 1982, s. 83

151 E. Pogodzińska – Mizdrak, Rachunkowość w historycznej perspektywie, op. cit., s. 43,

152 L. Pacioli, Tractatus XI de Computis et Scriptis, Summa de Arithmetica, Geometrica Proportioni e Proportionalita, Traktat o rachunkowości wydany z okazji Jubileuszu 100-lecia organizacji księgowych na ziemiach polskich 1907-2007, Wydawnictwo COSZ SKwP, Warszawa 2007, s. 25-131,

153 E. Pogodzińska – Mizdrak, Traktat Fra' Luca Pacioli – jego autentyczność i znaczenie, „Zeszyty Teoretyczne Rady Naukowej SKwP”, t. 29, Warszawa 1994,

154

70 gospodarczego i rozwijały równolegle z rozwojem gospodarczym, służąc praktyce.”155

M. E. Deloubet stwierdził, że „historia rachunkowości jest odbiciem historii handlu, przemysłu i rządzenia.”156

Z kolei według A. C. Littletona „rozwój rachunkowości zależy od aktualnych warunków środowiska społecznego.”157

Zdaniem J. Górskiego „wszelka materia, a więc i majątek obserwowany przez rachunkowość, może istnieć tylko w ruchu i czasie. Są to ogólne elementarne prawa rządzące wszelką materią; jest im podporządkowana również ta cząstka materii, która powstaje w polu widzenia rachunkowości. Wobec tego należałoby oczekiwać, że obraz rzeczywistości gospodarczej zaobserwowany w polu widzenia rachunkowości będzie wyrażał gospodarczy ruch majątku w czasie”158

W Polsce, powstanie rachunkowości datowane jest na wiek XV. Z kolei rewizja finansowa, popularnie nazywana audytem, sięga połowy XIX w. i łączona jest z okresem powstania spółek z ograniczoną odpowiedzialnością. W tym okresie nastąpił również wzrost rozmiarów działalności gospodarczej i wynikająca z tego konieczność oddzielenia funkcji właściciela od funkcji zarządzania. Wiązało się to z koniecznością regularnego sporządzania raportów kierowanych przez zarząd do właścicieli.159

W 1862 r. w Wielkiej Brytanii uchwalono ustawę o spółkach „British Companies Act”, w której regulowano zasady rachunkowości spółek, w tym również te dotyczące sporządzania sprawozdań finansowych. Na uwagę zasługuje fakt, że kilka lat wcześniej, to jest w roku 1854 r. w Edynburgu powstało Stowarzyszenie Księgowych, które miało uprawnienia do nadawania tytułu biegłego księgowego (charted accountant).160

W Polsce, pierwsze uregulowania dotyczące rewizji łączone są z rokiem 1928, gdy wprowadzono w życie Prawo o spółkach akcyjnych na mocy Rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej.¹⁶¹ Przez lata przepisy ewoluowały, gdzie zmianom ulegały zasięg, zakres i tryb rewizji, nie wspominając już o sformułowaniu „biegły rewident”. Największe zmiany zaistniały w okresie transformacji gospodarki z systemu nakazowo – rozdzielczego na rynkowy charakter gospodarowania. Rok 1994 przyniósł zmiany w postaci

155 B. Micherda, Analityczna funkcja rachunkowości, Wydawnictwo Akademii Ekonomicznej w Krakowie, Kraków 2001, s. 13,

156 M. Kawa, Autodynamizm rachunkowości, Zeszyty Teoretyczne Rady Naukowej SKwP, nr 28, Warszawa 1994, s.78,

157 A. C. Littleton (red.), Accounting Evolution to 1900, American Institute Publishing Co., New York 1933, s.4,

158 J. Górski, Ogólne zasady rachunkowości, PWN, Warszawa 1975, s. 80-81,

159

D. Myddelton, Rachunkowość i decyzje finansowe, PWE, Warszawa 1996, s.35,

160 Rewizja Sprawozdań finansowych, op. cit., s. 13,

161

71 uregulowania kwestii rachunkowości, badania sprawozdań finansowych i samorządu zawodowego. W dniu 29.09.1994 r. uchwalona została ustawa o rachunkowości162 natomiast 13.10.1994 r. ustawa o biegłych rewidentach i ich samorządzie.163

Efekt zachodzących zmian w rewizji finansowej, w jednym ze swoich opracowań, podsumował prof. J. Pfaff: „Patrząc historycznie na rozwój rewizji finansowej, forma i treść tego sprawozdania ulegały zmianie wraz ze zmianą celów, jakie przyświecały rewizji.”164

Autor również zaprezentował w formie tabelarycznej (tabela nr 2.1) w jaki sposób, na przestrzeni ostatnich sześćdziesięciu lat zmieniały się między innymi przepisy dotyczące rewizji finansowej oraz odbiorcy sprawozdań.

Tabela nr 2.1 Przegląd sprawozdań z czynności rewizji finansowej

Nazwa czynności rewizji finansowej Osoba wykonująca czynności rewizji finansowej Rodzaj sprawozdania Podstawa prawna określająca rodzaj, formę

i treść sprawozdania Adresaci sprawozdania Badanie sprawozdania finansowego

Biegły Protokół Uchwała nr 332 Rady Ministrów z 16 sierpnia 1957 r. w sprawie badania sprawozdań finansowych przedsiębiorstw państwowych działających według rozrachunku gospodarczego, M.P. nr 73 z 1957 r. poz. 438 Komisja weryfikacyjna Badanie sprawozdania finansowego Dyplomowany biegły księgowy

Orzeczenie Zarządzenie Ministra Finansów z dnia 5 stycz-nia 1960 r. w sprawie badania i zatwierdzania sprawozdań finansowych przedsiębiorstw państwowych i udziału przedstawicieli organów finansowych i banków w tych czynnościach. Dz.U nr 3 z 1960 r., poz. 13 Kierownik badanej jednostki, kierownik jednostki nadrzędnej i organ finansowy Weryfikacja sprawozdania finansowego Dyplomowany biegły księgowy Orzeczenie z dołączoną informacją o przebiegu badania Rozporządzenie Rady Ministrów z 26 lipca 1982 r. w sprawie weryfikacji rocznych bilansów przedsiębiorstw i innych Okręgowy zarząd dochodów państwa i kontroli 162

Ustawa o rachunkowości, op. cit.,

163 Ustawa o biegłych rewidentach i ich samorządzie, Dz. U. 121, poz. 592,

164 J. Pfaff, Sprawozdanie biegłego rewidenta z czynności rewizji finansowej – rys historyczny i kierunki zmian (w:) Sprawozdawczość i rewizja finansowa. Kierunki zmian, pod red. B. Micherdy, Wydawnictwo Uniwersytetu Ekonomicznego, Kraków 2011, s.375

72 państwowych jednostek organizacyjnych, Dz.U. nr 25 z 1982 r. poz. 180 finansowej (od 1988 r. izba skarbowa) Badanie sprawozdania finansowego

Biegły rewident Opinia wraz z raportem Normy wykonywania zawodu Właściciele (wspólnicy) Badanie sprawozdania finansowego Kluczowy biegły rewident Opinia wraz z raportem Krajowe Standardy Rewizji Finansowej Właściciele (wspólnicy)

Źródło: J. Pfaff, Sprawozdanie biegłego rewidenta z czynności rewizji finansowej – rys historyczny i kierunki zmian, op. cit., s.383

Tabela nr 2.2 Zagadnienia związane z badaniem sprawozdań finansowych i ich ewolucja

Zagadnienia Lata 80-te Lata 90-te Okres bieżący

Płatność za

wykonaną usługę ^{Izba skarbowa Zleceniodawca, badana} jednostka

Zleceniodawca, badana jednostka Ubezpieczenie podmiotu uprawnionego do badania

Nie dotyczy Obowiązkowe Obowiązkowe

Podmioty uprawnione do badania sprawozdań finansowych

Nie występują Występują Występują

Odpowiedzialność za przeprowadzone czynności

Dyplomowany

biegły księgowy ^{Podmiot uprawniony do} badania sprawozdań finansowych, biegły rewident wykonujący czynności rewizyjne Podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych, kluczowy biegły rewident Zlecanie czynności rewizyjnych

Izby Skarbowe Właściciel, Rada nadzorcza Właściciel, Rada nadzorcza Przynależność do samorządu zawodowego

Nie występuje Obowiązkowa Obowiązkowa

Dwuzawodowość Dozwolona Dozwolona Zakaz, dozwolona tylko w ściśle określonych sytuacjach

Źródło: opracowanie własne

Obecnie sprawozdanie finansowe jednostki gospodarcze sporządzają na konkretnie wskazany dzień roku kalendarzowego, zgodnie w wytycznymi ustawy o rachunkowości zawartymi w art. 45. Ustawa o rachunkowości dokładnie precyzuje skład pakietu sprawozdania finansowego, do którego zalicza się:165

165

73

 bilans,

 rachunek zysków i strat,

 informację dodatkową, obejmującą wprowadzenie do sprawozdania finansowego oraz dodatkowe informacje i objaśnienia.

W jednostkach, które podlegają obowiązkowi corocznego badania sprawozdania finansowego sporządza się ponadto zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym, a w przypadku funduszy inwestycyjnych - zestawienie zmian w aktywach netto, oraz rachunek przepływów pieniężnych.166

Nie ma konieczności sporządzania rachunku przepływów pieniężnych do sprawozdania funduszu inwestycyjnego otwartego oraz specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego.¹⁶⁷ Dodatkowo do rocznego sprawozdania finansowego dołącza się sprawozdanie z działalności jednostki, jeżeli na jednostce ciąży taki obowiązek wynikający z zapisów ustawy lub odrębnych przepisów.168

Według obowiązujących przepisów, badaniu i ogłaszaniu podlegają roczne skonsolidowane sprawozdania finansowe grup kapitałowych oraz roczne sprawozdania wybranych podmiotów, kontynuujących swoją działalność takich jak:169

1) banków, zakładów ubezpieczeń oraz zakładów reasekuracji;

2) jednostek działających na podstawie przepisów o obrocie papierami wartościowymi oraz przepisów o funduszach inwestycyjnych;

2a) jednostek działających na podstawie przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych;

3) spółek akcyjnych, z wyjątkiem spółek będących na dzień bilansowy w organizacji; 4) pozostałych jednostek, które w poprzedzającym roku obrotowym, za który sporządzono

sprawozdania finansowe, spełniły co najmniej dwa z następujących warunków:

a) średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty wyniosło co najmniej 50 osób,

b) suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego stanowiła równowartość w walucie polskiej co najmniej 2 500 000 euro,

c) przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych za rok obrotowy stanowiły równowartość w walucie polskiej co najmniej 5 000 000 euro.

Jednostki, na których ciąży obowiązek sporządzania łącznego sprawozdania finansowego w myśl zapisów ustawy o rachunkowości, również są zobowiązane poddać je

166 Ibidem, art. 45 ust. 3,

167 Ibidem, art. 45 ust. 3a,

168 Ibidem, art. 45 ust. 4,

169

74 corocznemu badaniu.¹⁷⁰ Dotyczy to również połączonych sprawozdań finansowych funduszy inwestycyjnych z wydzielonymi subfunduszami oraz rocznych sprawozdań jednostkowych subfunduszy.¹⁷¹ Obowiązkowym badaniem objęte są sprawozdania finansowe spółek przejmujących i spółek nowo zawiązanych, sporządzone za rok obrotowy, w którym nastąpiło połączenie oraz roczne sprawozdania finansowe jednostek sporządzone zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości172

.

J. Pfaff dokonał podziału wszystkich jednostek podlegających ustawie o rachunkowości, biorąc za kryterium obowiązek badania sprawozdań, mianowicie:173 1) obowiązkowo podlegające badaniu i ogłaszaniu sprawozdań finansowych

wymienionych w ustawie o rachunkowości,

2) obowiązkowo podlegające badaniu i ogłaszaniu sprawozdań finansowych, ale po spełnieniu określonych w ustawie o rachunkowości lub w innych przepisach warunków, 3) obowiązkowo podlegające badaniu sprawozdania finansowego, ale bez obowiązku

ogłaszania,

4) podlegające badaniu na zasadzie dobrowolności.

Zdefiniowany w ustawie o rachunkowości cel badania, został przywołany również w treści Krajowego Standardu Rewizji Finansowej. Tam też znaleźć można rozszerzenie tego zapisu mówiące o tym, że zadaniem biegłego rewidenta jest stwierdzenie, czy sprawozdanie, oraz księgi rachunkowe stanowiące podstawę jego sporządzenia są wolne od uchybień. Wspomniane uchybienia mogą polegać na pominięciu lub zniekształceniu informacji ważnych (istotnych) dla odbiorcy sprawozdania finansowego. Biegły rewident powinien stwierdzić czy sprawozdanie można uznać za wiarygodne, rzetelne, zgodne z wymagającymi zastosowania zasadami (polityką) rachunkowości a informacje w nim zawarte są jasne.

Oczywiście opinia ostateczna jest wydawana o sprawozdaniu finansowym zawierającym stosowne poprawki, uzgodnione pomiędzy biegłym rewidentem a jednostką oraz opinia odzwierciedla wszelkie istotne zdarzenia, które nastąpiły od dnia bilansowego do dnia zakończenia badania.174

Kierownictwo jednostki z reguły powinno informować biegłego prowadzącego badanie sprawozdania finansowego o wszelkich istotnych zdarzeniach, jakie nastąpiły po dniu bilansowym oraz ma świadomość o ich istnieniu oraz wiedzę, że

170 Ibidem, art. 64 ust. 2,

171

Ibidem, art. 64 ust. 4,

172 Ibidem, art. 64 ust. 3,

173 J. Pfaff, Wpływ rewizji finansowej na wiarygodność sprawozdania finansowego, Wydawnictwo AE w Katowicach, Katowice 2007, s. 55-56,

174

75 mogą być znaczące dla jednostki oraz dla biegłego wydającego opinię na temat sprawozdania finansowego. W sytuacji, gdy informacje o skutkach istotnych zdarzeń zostaną przekazane biegłemu po wyrażeniu opinii, ale jeszcze przed datą zatwierdzenia sprawozdania, powodują konieczność zbadania tej sytuacji i w razie konieczności niezbędne jest ponowne sporządzenie raportu i wydanie nowej opinii. Poprzedni raport i opinia zostają wówczas anulowane. 175

Opinia i raport z badania sprawozdania finansowego powinny w sposób bezstronny, kompletny, rzetelny i jasny przedstawiać wyniki uzyskane podczas procesu badania sprawozdania finansowego.¹⁷⁶ Zaprezentowanie wyników w sposób bezstronny oznacza obiektywne, niezależne, pozbawione subiektywnych odczuć, przedstawienie oceny danego zjawiska, przy uwzględnieniu wszystkich dostępnych biegłemu rewidentowi informacji. Zazwyczaj jest to trudne, ponieważ do głosu dochodzą emocje i relacje interpersonalne, ale w sytuacjach, gdzie niezbędny jest profesjonalizm, zasada ta musi być bezwzględnie przestrzegana. Biegły rewident dysponuje wynikami poprzedzonymi żmudnym procesem badania, które bezpośrednio przekładają się na sformułowane wnioski. Kompletność zaprezentowanych wyników z badania sprawozdania finansowego w dokumentach, jakimi są opinia i raport z badania, przejawia się we wszystkich elementach składowych, jakie powinny je tworzyć. Szczegółowe, niezbędne elementy które musi zawierać opinia i raport zostały sprecyzowane w ustawie o rachunkowości,177 Krajowych standardach rewizji finansowej oraz ich załącznikach.¹⁷⁸ Rzetelna informacja oraz rzetelny dokument to taki, który w sposób realny, dokładny, wolny od błędów przedstawia i opisuje zjawisko, zdarzenie lub stan w określonym przedziale czasowym. Jasny sposób przedstawienia wyników badania sprawozdania finansowego w opinii i raporcie oznacza sposób sformułowania wniosków, które powinny być jednoznaczne i zrozumiałe dla każdego odbiorcy.

Patrząc na sformułowania zawarte w powyższym zdaniu, nie można oprzeć się stwierdzeniu, że są to cechy, które powinny charakteryzować każdą informację generowaną przez komórki finansowo – księgowe w jednostkach gospodarczych. Oczywiście opinia i raport przede wszystkim powinny spełniać te kryteria, ze względu na wagę informacji w nich zawartych.

175 Ibidem, ust. 61,

176 Ibidem, ust. 62,

177 Ustawa o rachunkowości, op. cit.,

178

76

2.2. Regulacje i dokumentacja procesu badania sprawozdania finansowego

Decyzję o wyborze podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych do wykonywania badania lub przeglądu sprawozdania finansowego dokonuje organ zatwierdzający sprawozdanie finansowe jednostki, chyba że statut, umowa lub inne wiążące jednostkę przepisy prawa zawierają odmienne zapisy. Niestety sam zarząd

W dokumencie Rola kontroli i nadzoru w procesie badania sprawozdania finansowego (Stron 65-87)