Przegląd badań empirycznych dotyczących stanu rachunkowości w obszarze działalności B+R polskich

w obszarze działalności B+R polskich przedsiębiorstw

Przeprowadzone dotychczas badania empiryczne dotyczące rachunkowości działalności B+R przedsiębiorstw ograniczają się głównie do sposobów ewidencji kosztów tej działalności. Pierwsze takie badanie zostało przeprowadzone przez S. Pydo w 2004 roku na próbie 47 podkarpackich przedsiębiorstw prowadzących działalność B+R. Za cel badania postawiono, m. in. ustalenie sposobu ewidencji kosztów działalności B+R, a w szczególności ustalenie czy przedsiębiorstwa prowadzą ewidencję kosztów działalności B+R na potrzeby zarządzania. Wyniki wskazują, że przedsiębiorstwa ujmują koszty B+R w ramach systematycznego rachunku kosztów w następujący sposób:

• częściowo na rozliczeniach międzyokresowych, a częściowo w kosztach okresu w zależności od ich charakteru (44,7% badanych przedsiębiorstw),

• w całości w kosztach okresu (31,9% badanych przedsiębiorstw),

• w całości na rozliczeniach międzyokresowych (19,1%).

Z kolei koszty pozytywnie zakończonych prac rozwojowych, które wcześniej ujmowane były na rozliczeniu międzyokresowym kosztów przeksięgowywane są:

• na wartości niematerialne i prawne (36,2% badanych przedsiębiorstw),

• w koszty okresu działalności, na rzecz której były prowadzone (36,2% badanych przedsiębiorstw),

• w koszty określonych wydziałów produkcyjnych (4,3% badanych przedsiębiorstw).

Ponadto w 51,0% badanych przedsiębiorstw koszty zakończonych prac rozwojowych mają wpływ na wysokość kosztów wytworzenia produktów powstałych w ich wyniku poprzez przeksięgowanie wartości kosztów prowadzonych prac B+R w koszty określonych wydziałów produkcyjnych lub poprzez amortyzację zakończonych prac rozwojowych. W 42,6% badanych przedsiębiorstw nie uwzględnia się kosztów zakończonych prac rozwojowych przy

182

kalkulacji kosztów wytworzenia produktów, z uwagi na to, że trudno przypisać te koszty do konkretnych projektów.

Ewidencję kosztów działalności B+R do celów zarządczych prowadzi zaledwie 48,9% badanych przedsiębiorstw. Przedsiębiorstwa, które nie prowadzą ewidencji do celów zarządczych wymieniają następujące powody takiego stanu rzeczy:

• brak takiej potrzeby,

• zbyt duże koszty takiej ewidencji w stosunku do uzyskiwanych korzyści,

• zbyt małe koszty działalności B+R,

• brak odpowiedniej osoby (komórki).

Przy ewidencji kosztów B+R do celów zarządczych przyjmowane są, m. in. następujące rozwiązania (podawane przez ankietowanych):

• wykorzystanie do ewidencji kosztów B+R konta księgowego „Inwestycje”,

• prowadzenie analityki w przekroju poszczególnych projektów,

• ewidencja kosztów B+R według tematów prowadzonych zadań,

• ewidencja kosztów B+R według poszczególnych projektów i z podziałem na

poszczególne komórki organizacyjne,

• ewidencja kosztów B+R w Zespole 5 i prowadzenie analityki do kosztów

ogólnozakładowych,

• odnoszenie kosztów w układzie kalkulacyjnym na zlecenia związane z danym

wyrobem,

• ewidencja analityczna w kosztach rodzajowych,

• rozliczanie kosztów rodzajowych w ramach poszczególnych projektów prac B+R,

• księgowanie na poszczególnych analitykach kosztowych,

• ewidencyjne przyporządkowanie do produktu,

• planowanie budżetów, ewidencja kosztów, ustalanie odchyleń i analiza ich przyczyn,

• przyporządkowywanie kosztów do prac B+R na podstawie analizy czasu pracy

pracowników

• rozliczanie kosztów w poszczególne projekty,

• wyodrębnianie projektów w ramach centrów kosztowych oraz podział kosztów na semizmienne i semistałe.

183

Ewidencja kosztów B+R do celów zarządczych ogranicza się zatem w większości przypadków do prowadzenia analitycznych kont kosztów działalności B+R w ramach kont kosztów układu podmiotowo-kalkulacyjnego, powadzonego głównie na potrzeby rachunkowości finansowej. Jedyne dwa z badanych przedsiębiorstw stosują typowe instrumenty rachunkowości zarządczej, tj. budżetowanie wraz z ustalaniem odchyleń oraz wyodrębnianie ośrodków odpowiedzialności za koszty³⁹⁰.

Wyniki kolejnego badania empirycznego dotyczącego rachunkowości w obszarze B+R, zostały zaprezentowane w 2007 roku przez A. Karmańską w opracowaniu „Zarządzanie kosztami jakości, logistyki, innowacji, ochrony środowiska, a rachunkowość finansowa”³⁹¹. Zakres tego badania był nieco szerszy, gdyż jego celem było określenie stanu faktycznego dotyczącego stosowanej ewidencji i raportowania kosztów innowacji w jednostkach gospodarczych. Mając na uwadze to, że obszary działalności B+R oraz działalności innowacyjnej zazębiają się, wyniki badania można odnieść również do rachunkowości projektów innowacyjnych, realizowanych w ramach działalności B+R przedsiębiorstwa. W grupie 33 badanych przedsiębiorstw wyłoniono 12 jednostek, które realizują projekty innowacyjne i wyodrębniają w swojej ewidencji koszty innowacji. Za podstawową przesłankę wyodrębniania tych kosztów przedsiębiorstwa podawały wymagania prawa bilansowego odnośnie ujmowania prac B+R. W niemal we wszystkich przypadkach ewidencja odbywała się w tradycyjnym rachunku kosztów w układzie rodzajowym i kalkulacyjnym. Tylko jedno przedsiębiorstwo stosowało rachunek kosztów działań w obszarze kosztów innowacji. W badaniu zidentyfikowano również 6 jednostek, które realizują projekty innowacyjne, ale nie odczuwają potrzeby ewidencyjnego wyodrębniania i raportowania kosztów innowacji. Głównymi przyczynami braku dostrzegania takiej potrzeby były niska złożoność projektów innowacyjnych z uwagi na zakup gotowych rozwiązań oraz niechęć komórek finansowo-księgowych do zmian w zakresie prowadzonej ewidencji³⁹².

Na podstawie przytoczonych badań można wnioskować o tym, że zakres rachunkowości działalności B+R w polskich przedsiębiorstwach w zasadzie nie wykracza poza

390

S. Pydo, Koszty działalności badawczo-rozwojowej w przedsiębiorstwach …, op. cit., s. 356 – 358. 391

Próbę empiryczną stanowiły 34 ankiety z rozprowadzonych 189, co oznacza 18,0% zwrotność. Respondenci wywodzili się głównie z jednego z najbardziej uprzemysłowionych regionów kraju, tj. południa Polski.

392

Por. M. Boniecki, R. Grabowski, Wyniki wywiadu na temat rachunku kosztów innowacji, w: Zarządzanie kosztami, jakości, logistyki, innowacji, ochrony środowiska, a rachunkowość finansowa, red. A. Karmańska, Wydawnictwo Difin, Warszawa 2007, s. 282 – 287.

184

obszar rachunkowości finansowej, tworzącej informacje głównie dla użytkowników zewnętrznych. Instrumenty rachunkowości zarządczej, które niosą informacje dla użytkowników wewnętrznych stosowane są sporadycznie. W związku z powyższym zarządzanie projektami innowacyjnymi, realizowanymi w ramach działalności B+R może być trudne, a nawet niemożliwe.

Biorąc pod uwagę powyższe spostrzeżenia, należy stwierdzić, że zasadne będzie przeprowadzenie bardziej szczegółowych badań zmierzających do ustalenia:

• stanu faktycznego w zakresie rachunkowości działalności B+R w polskich

przedsiębiorstwach, które prowadzą obok swojej podstawowej działalności produkcyjnej również działalność B+R i w których ze względu na skalę tej działalności, problem zarządzania projektami innowacyjnymi jest szczególnie ważny,

• potrzeb przedsiębiorstw w zakresie informacji generowanych przez system

rachunkowości do celów zarządzania projektami innowacyjnymi,

• potrzeby i kierunków zmian w zakresie rachunkowości działalności B+R.

Określenie stanu faktycznego w wymienionych obszarach mogłoby stanowić punkt wyjścia do podjęcia prac nad doskonaleniem systemu rachunkowości w obszarze działalności B+R, w taki sposób, aby był on w stanie zaspokoić potrzeby informacyjne osób zarządzających projektami innowacyjnymi.

Celem kolejnego podrozdziału będzie dokonanie empirycznej weryfikacji stanu systemu rachunkowości w obszarze działalności B+R przedsiębiorstw produkcyjnych oraz potrzeby zmian w tym systemie tak, aby dostarczał on informacji pozwalających na sprawniejsze zarządzanie projektami innowacyjnymi.