Przeprowadzone przez biegłego rewidenta badania zgodności i wiarygodności powinny pozwolić na uzyskanie dowodów badania, czyli wszystkich informacji, które mogą być wykorzystane do sformułowania opinii z badania. Zebrane w trakcie badania dowody powinny być właściwe merytorycznie (odpowiednie) oraz wystarczające ilościowo. Uzyskane dowody muszą posiadać odpowiednią moc dowodową, o której decyduje:134
źródło pochodzenia,
sposób uzyskania,
forma występowania,
zawarta treść,
okoliczności, które towarzyszą ich uzyskaniu.
Klasyfikację dowodów badania według różnych kryteriów przedstawia schemat 1.7 Biegły rewident powinien zgromadzić odpowiednie dowody badania dla każdej weryfikowanej pozycji sprawozdania finansowego. Zatem na przykład dowód badania potwierdzający dane sprawozdawcze w aspekcie wyceny nie może zastąpić innych dowodów badania w aspekcie istnienia. Praktyka badania sprawozdań finansowych wskazuje jednak, iż możliwe i wskazane jest uzyskiwanie takich dowodów badania, które potwierdzają różne aspekty tego badania. Powiązanie rodzajów badania z uzyskiwanymi dowodami badania przedstawia schemat 1.8.
134
Schemat 1.7 Klasyfikacja dowodów badania
Źródło: „Rewizja sprawozdań finansowych” pod redakcją D. Krzywdy, op. cit., s. 98.
Schemat 1.8 Powiązanie rodzajów badania z uzyskiwanymi dowodami badania
Źródło: „Rewizja sprawozdań finansowych” pod redakcją D. Krzywdy, op. cit., s. 108.
Rodzaje badania Dowody badania
Sprawdzenie z natury Relacja z bezpośredniego oglądu
Potwierdzenie zewnętrzne Pisemne stanowiska stron trzecich
Sprawdzenie Dokumentacja, wynik szacunków
Obserwacja Relacja z bezpośredniego oglądu
Zapytanie (wywiad) Stanowisko badanej jednostki
Dokonywanie obliczeń i analiza Stwierdzone relacje, trendy
liczbowe, wynik szacunków Dowody badania
Uzyskane ze źródeł wewnętrznych Uzyskane ze źródeł zewnętrznych Źródło pochodzenia
dowodów badania
Wizualne Pisemne Ustne Pisemne Ustne
Relacje z bezpośredniego oglądu
Wyniki przeprowadzonych szacunków
Oświadczenia osób trzecich
Dokumentacja księgowa Oświadczenia kadry zarządzającej kierownika jednostki oraz pozostałego
personelu
Relacje, trendy liczbowe Rodzaj dowodów
badania
Postać dowodów badania
Należy pamiętać, że zebrane dowody badania najczęściej uprawdopodobniają, a nie rozstrzygają badane stwierdzenie. Uzyskiwany poziom pewności rośnie, jeżeli różne dowody wzajemnie potwierdzają badane stwierdzenia. W przypadku stwierdzenia sprzecznych informacji pochodzących z różnych dowodów badania, należy zastosować dodatkowe procedury badania, aby sprzeczność taką wyjaśnić. Badanie należy przeprowadzić w sposób gospodarny, biorąc pod uwagę relacje kosztów uzyskania informacji do ich użyteczności. Jednak uzyskanie nieodzownych dowodów badania nie może zostać ograniczone pomimo trudności i wysokich kosztów.
Dokonując oceny, czy zebrane dowody badania można uznać za odpowiednie i wystarczające, uwzględnić należy następujące czynniki:135
rodzaj i poziom ryzyka nieodłącznego,
poziom ryzyka kontroli,
jakość systemu księgowości i kontroli wewnętrznej,
istotność badanej pozycji sprawozdawczej i jej podatność na nadużycia (oszustwa) i błędy,
doświadczenia z poprzednich badań.
Jakość dowodów badania wynika ze źródła ich pozyskania oraz ich rodzaju. W praktyce przejęło się stosować następujące sposoby postępowania:136
dowód badania otrzymany od strony trzeciej jest bardziej godny zaufania niż pochodzący od badanej jednostki; uwzględnić należy jednak fakt czy strona trzecia, od której otrzymano dowód nie jest powiązana z badaną jednostką gospodarczą,
dowód badania uzyskany od jednostki jest bardziej wiarygodny jeżeli system księgowości i kontroli wewnętrznej badanej jednostki gospodarczej działa skutecznie,
dowody badania otrzymane lub sporządzone bezpośrednio przez biegłego rewidenta są bardziej godne zaufania niż dowody otrzymane od lub za pośrednictwem badanej jednostki,
pisemne dowody badania są bardziej godne zaufania aniżeli ustne informacje; choć i takie można uwiarygodnić sporządzając odpowiednią notatkę,
oryginalne dokumenty są bardziej wiarygodne od tych, które występują w postaci fotokopii lub faksymiliów.
135 Norma nr 1 wykonywania zawodu biegłego rewidenta, op. cit., roz. IV pkt 27, s. 49-50.
136
Do dowodów badania zalicza się również pisemne oświadczenie kierownictwa badanej jednostki gospodarczej noszące datę wyrażenia opinii i stwierdzające:137
odpowiedzialność kierownika jednostki za rzetelność i prawidłowość sporządzonego sprawozdania finansowego,
ujawnienie i poinformowanie biegłego rewidenta o wszystkich istotnych, znanych badanej jednostce zdarzeniach dotyczących okresu objętego badaniem, jakie nastąpiły między dniem bilansowym a datą wyrażenia opinii,
przekazanie kompletnych informacji o zobowiązaniach warunkowych jednostki. Pomimo uzyskania stosownych oświadczeń biegły rewident nie jest zwolniony z przeprowadzenia właściwych badań zmierzających do sprawdzenia czy kierownictwo jednostki jest dobrze poinformowane i czy informacje zawarte w oświadczeniu można uznać za uzasadnione.
Dowody badania, które w sposób trwały przedstawiają metody, przebieg oraz wyniki badania, a także inne czynności wykonane przez biegłego rewidenta określa się ogólną nazwą dokumentacji roboczej. Jest ona zasadniczą częścią tak zwanej dokumentacji rewizyjnej. Na dokumentację tą składają się: dokumenty inicjujące badanie, dokumenty robocze oraz dokumenty stanowiące rezultat z przeprowadzonych badań. Dokumentacja rewizyjna powinna udokumentować w sposób jasny i przejrzysty wszystkie istotne ustalenia dotyczące badanego sprawozdania finansowego, które pozwalają uzasadnić wyrażaną opinię. Powinna ona pozwolić biegłemu rewidentowi nieuczestniczącemu w badaniu na prześledzenie w racjonalnym czasie przebiegu tego badania i podstaw wyrażenia opinii o sprawozdaniu finansowym. Może mieć ona postać pisemną, nośników elektronicznych, filmów lub inną zapewniającą trwałość zapisu informacji przez wymagany okres ich przechowania.
Dokumentacja rewizyjna przygotowana przez biegłego rewidenta obejmuje z reguły:138
wyszczególnienie warunków badania i dodatkowych zadań wynikających z umowy o badanie sprawozdania finansowego,
egzemplarz sprawozdania finansowego i ewentualnie sprawozdania z działalności jednostki, przedłożonego do badania oraz o którym wyrażono w opinii i raporcie zdanie, jeżeli różnią się między sobą; o ile wersje te znacząco różnią się od siebie – także wykaz zmian, np. w formie polecenia księgowania (PK),
kopię wyrażonej opinii i raportu z badania,
137 Norma nr 1 wykonywania zawodu biegłego rewidenta, op. cit., roz. IV pkt 28, s. 51.
138
plan i program badania oraz ich modyfikacje wraz z oceną ryzyka nieodłącznego, ryzyka kontroli w badanej jednostce oraz ryzyka przeoczenia i zmian w tym zakresie, wyznaczenie granicy istotności,
oświadczenia kierownika badanej jednostki:
– o kompletnym i prawidłowym ujęciu w księgach rachunkowych i sprawozdaniu finansowym wszystkich zdarzeń gospodarczych dotyczących badanego okresu, – ujawnieniu zobowiązań warunkowych,
– powiadomieniu o istotnych zdarzeniach, jakie nastąpiły po dniu bilansowym,
kopię ewentualnego pisma powiadamiającego kierownictwo jednostki lub jej organy nadzorcze o stwierdzonych nadużyciach lub dużym prawdopodobieństwie ich popełnienia bądź naruszeniach prawa,
kopię ewentualnego pisma skierowanego do kierownika jednostki na temat stwierdzonych w toku badania niedociągnięć oraz sposobów ich usunięcia,
dokumentację roboczą obejmującą w szczególności:
– informacje o branży oraz środowisku prawnym i gospodarczym, w którym działa jednostka,
– informacje o statusie prawnym i organizacji badanej jednostki, – wyciągi lub kopie ważnych dokumentów prawnych, umów, itp.
– dowody rozpoznania przez biegłego rewidenta systemu księgowości, w tym także prowadzonej za pomocą komputera oraz kontroli wewnętrznej badanej jednostki,
– dowody przeprowadzonej przez biegłego rewidenta analizy sprawności działania systemu kontroli wewnętrznej jednostki, zwłaszcza gdy zaufał jej działaniu,
– wyniki analizy wiarygodności operacji i sald oraz znaczących wskaźników i trendów,
– dokumentację informującą o rodzaju, zakresie, terminach i wynikach przeprowadzonych badań, w tym obserwacji spisu z natury,
– wykorzystane ustalenia kontroli zewnętrznej i rewizji wewnętrznej, rzeczoznawców lub biegłych rewidentów działających w imieniu innych podmiotów uprawnionych, którym zlecono zbadanie określonych wycinków działalności badanej jednostki, wraz z dowodami zbadania wiarygodności tych ustaleń,
– kopie pism lub notatki dotyczące zagadnień omawianych z badaną jednostką, – ustalenia biegłego rewidenta dotyczące istotnych zagadnień badania.
Na podstawie opracowanej dokumentacji rewizyjnej139 biegły rewident wydaje opinię o zbadanym sprawozdaniu finansowym oraz o będących podstawą jego sporządzenia księgach rachunkowych. Wydanie opinii o badanym sprawozdaniu finansowym jest głównym celem badania. W pisemnej opinii biegły rewident stwierdza czy badane sprawozdanie finansowe jest prawidłowe oraz rzetelnie i jasno przedstawia sytuację majątkową i finansową, jak też wynik finansowy badanej jednostki.140
Sytuację majątkową badanej jednostki gospodarczej przedstawiają aktywa bilansu, sytuację finansowa – pasywa, zaś wynik finansowy szczegółowo prezentowany jest w rachunku zysków i strat. Ocena prawidłowości sprawozdania finansowego to weryfikacja zgodności z prawem (ustawą o rachunkowości, MSSF/MSR, przepisami szczegółowymi). Rzetelność to wierne, zgodne z prawdą materialną odzwierciedlenie rzeczywistości, zaś jasność to jednoznaczne, pełne, przedstawienie informacji o jednostce gospodarczej bez upiększeń i zaciemnień.141
Opinia jest wydawana zawsze o ostatecznej wersji sprawozdania finansowego, czyli takiej, która uwzględnia wprowadzone na wniosek biegłego rewidenta zmiany sprawozdania finansowego. Sporządzona opinia jest przedstawiana badanej jednostce wraz z uzupełniającym ją raportem. Poszczególne ich strony powinny być ponumerowane i parafowane. Opinia i raport powinny być opatrzone tą samą datą, czyli datą zakończenia badania, która nie może być wcześniejsza niż data sporządzenia i podpisania sprawozdania finansowego.
Opinia o sprawozdaniu finansowym jest ogólną oceną informacji w nim zawartych dokonaną przez biegłego rewidenta, która wynika z dowodów badania przeprowadzonego zgodnie z normami i zawodowym osądem biegłego rewidenta. Ogólna ocena nie jest prostym odzwierciedleniem ocen wyników z badania poszczególnych zagadnień, lecz polega na sklasyfikowaniu przez biegłego rewidenta poszczególnych ustaleń, które uwzględniają ich wpływ na prawidłowość, rzetelność i jasność całego sprawozdania finansowego. Opinia biegłego rewidenta może być wydana w następującej postaci:
opinia bez zastrzeżeń,
139 Szerzej na temat dokumentacji biegłego rewidenta w: A. Kwasiborski, „Dokumentacja czynności końcowych badania sprawozdania finansowego”, Rachunkowość audytor nr 3/8, Warszawa 2005 oraz A. Kwasiborski, „Dokumentacja planowania badania sprawozdania finansowego”, Rachunkowość audytor nr 2/5, Warszawa 2005.
140 Z. Fedak, „Rewizja rocznych sprawozdań finansowych” cz. I, Stowarzyszenie Księgowych w Polsce, Warszawa 1996, s. 42.
141
opinia bez zastrzeżeń z uzupełniającym objaśnieniem,
opinia z zastrzeżeniem,
opinia z zastrzeżeniem z uzupełniającym objaśnieniem,
opinia negatywna,
odmowa wyrażenia opinii (prezentowana jako stanowisko biegłego rewidenta). Wyrażenie opinii innej niż bez zastrzeżeń powinno być zawsze uzasadnione i zawierać wskazanie przyczyn zajęcia takiego stanowiska. Każdorazowo wskazać należy na zasięg zastrzeżeń i określić w miarę możliwości liczbowo wpływ kwestionowanego zjawiska na badane sprawozdanie finansowe.
W razie wykrycia przez biegłego rewidenta nieprawidłowości sprawozdania finansowego nieprzekraczających ustalonych istotności uzasadnione jest wydanie opinii bez zastrzeżeń zgodnie z pkt 66 Normy numer 1 wykonywania zawodu biegłego rewidenta.142 Jeśli biegły rewident uzna, że wykryte i nie skorygowane przez jednostkę nieprawidłowości są istotne to powinien on rozważyć możliwość wydania opinii z badania w wersji innej niż podstawowa. Opinia z zastrzeżeniem jest wyrażana, gdy biegły rewident nie może wydać opinii bez zastrzeżeń, ale skutki różnic poglądów biegłego rewidenta i kierownictwa jednostki lub ograniczenie zakresu badań nie są na tyle istotne, a ich zakres na tyle szeroki, aby konieczne było wydanie opinii negatywnej lub odmowa wyrażenia opinii. Biegły rewident powinien odstąpić od wyrażenia opinii143, jeżeli skutki ograniczenia zakresu badania są na tyle istotne, a ich zasięg na tyle szeroki, że niemożliwym jest uzyskanie przez biegłego rewidenta dostatecznych i odpowiednich dowodów badania, aby wyrazić opinię o sprawozdaniu finansowym. Opinia negatywna wydawana jest zaś, jeśli skutki różnic poglądów biegłego rewidenta i kierownictwa mają na tyle istotny wpływ na badane sprawozdanie finansowe, a ich zasięg jest na tyle szeroki, że wyrażenie opinii z zastrzeżeniem nie wystarcza, aby podkreślić, iż sprawozdanie wprowadza czytelnika w błąd lub jest niekompletne.
W celu sprecyzowania zasad wydawania opinii przez biegłych rewidentów Krajowa Izba Biegłych Rewidentów opracowała i wydała Wskazówki w sprawie sporządzania opinii z badania sprawozdania finansowego.144 Powiązania różnych okoliczności
142
Norma nr 1 wykonywania zawodu biegłego rewidenta, op. cit., roz. X pkt 66, s. 69.
143 Przykłady okoliczności powodujących odmowę wyrażenia opinii w: A.J. Konopacki, „Odmowa wyrażenia opinii”, Rachunkowość audytor nr 1/2, Warszawa 2005.
144 Wskazówki w sprawie sporządzania opinii z badania sprawozdania finansowego, Biuletyn KIBR nr 57, Warszawa 2003.
z rodzajami wydanej opinii przedstawia tabela 1.3, zaś wpływ na opinię oceny zdolności badanej jednostki do kontynuacji działalności przedstawia tabela 1.4.
Tabela 1.3 Zestawienie warunków decydujących o rodzaju wydanej opinii
Rodzaj okoliczności Opinia bez zastrzeżeń z zastrzeżeniem Opinia Opinia negatywna Odmowa wyrażenia opinii
Ograniczenie zakresu badania
Nie było ograniczenia lub nie jest ono istotne
Ograniczenie istotne Ograniczenie jest bardzo
istotne, wobec czego niepewność nie pozwala wyrazić opinii o sprawozdaniu finansowym Odstępstwa od obowiązujących zasad rachunkowości lub innych przepisów prawa, nieprawdziwe dane Nie było odstępstwa lub jest ono nieistotne
Odstępstwo jest istotne, ale nie zniekształca sprawozdania finansowego jako całości Odstępstwo jest bardzo istotne i zniekształca sprawozdanie finansowe – Zagrożenie kontynuacji działalności
Brak zagrożenia Poważne zagrożenie, a
jednostka nie poinformowała o tym Bardzo poważne zagrożenie, a jednostka nie poinformowała o tym. Nieuzasadnione założenie kontynuacji działalności Bardzo poważne zagrożenie, a stopień niepewności co do przetrwania jednostki jest znaczny
Źródło: Wskazówki w sprawie sporządzania opinii z badania sprawozdania finansowego, op. cit., s. 33.
Tabela 1.4 Wpływ na opinię oceny zdolności badanej jednostki do kontynuacji działalności
Stwierdzony stan Wpływ na opinię
1. Nie zachodzą poważne ograniczenia kontynuacji
działalności przez jednostkę Temat kontynuacji działalności w opinii pomija się 2. Istnieją poważne zagrożenia dla kontynuacji
działalności, przy czym:
a) jednostka informuje o nich we wprowadzeniu do sprawozdania finansowego
Uzupełniające objaśnienie na temat zagrożeń dla kontynuacji działalności zamieszcza się – tak jak wszystkie objaśnienia – po opinii właściwej lub objaśnienie jak wyżej poprzedza opinię właściwą – tak jak w przypadku zastrzeżenia
b) jednostka informuje o nich we wprowadzeniu do sprawozdania finansowego, ale stopień – niepewności co do przetrwania jednostki, mimo podjętych działań, jest znaczny
Biegły rewident odstępuje od wyrażenia opinii
c) jednostka nie informuje lub informuje w sposób niepełny w sprawozdaniu finansowym o poważnych zagrożeniach dla kontynuacji działalności
Zależnie od wagi i stopnia zagrożenia możliwości kontynuowania działalności przez jednostkę – opinia z zastrzeżeniem lub opinia negatywna, gdyż jednostka nie przedstawia rzetelnie stanu faktycznego
3. Założenie kontynuacji działalności nie jest zasadne (dotyczy to również przypadku, gdy jednostka we wprowadzeniu do sprawozdania finansowego informuje o istnieniu poważnych zagrożeń dla kontynuacji działalności
Opinia negatywna, gdyż przyjęte przez jednostkę zasady wyceny aktywów i pasywów nie są prawidłowe (nie są adekwatne do stanu faktycznego)
Zgodnie z pkt 71 Normy nr 1 wykonywania zawodu biegłego rewidenta opinia powinna zawierać co najmniej następujące człony:145
a) tytuł „Opinia niezależnego biegłego rewidenta”, a w przypadku odmowy wyrażenia opinii - „Stanowisko niezależnego biegłego rewidenta” i wskazanie adresata opinii, którym jest organ zatwierdzający sprawozdanie finansowe lub dokonujący wyboru podmiotu uprawnionego do badania,
b) nazwę, określenie formy prawnej oraz siedziby jednostki, której sprawozdanie finansowe stanowi przedmiot opinii,
c) wstęp, który zawiera identyfikację słowną i liczbową poszczególnych elementów sprawozdania finansowego, o którym jest wyrażana opinia; wskazanie daty, na którą bilans sporządzono i okresu trwania roku obrotowego oraz ważne stwierdzenie, że za przedłożone do badania sprawozdanie finansowe odpowiada kierownik jednostki, natomiast zadaniem biegłego rewidenta było wyrażenie opinii, czy sprawozdanie finansowe przekazuje rzetelnie i jasno obraz sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki i czy jest ono prawidłowe, to jest zgodne z przyjętymi zasadami (polityką) rachunkowości oraz stwierdzenie o prawidłowości ksiąg rachunkowych stanowiących podstawę sporządzenia sprawozdania finansowego,
d) określenie zasad, wynikających przede wszystkim z ustawy o rachunkowości, a także norm, według których przeprowadzono badanie i wskazanie, że polegają one na takim zaplanowaniu i przeprowadzeniu badania, które obejmuje:
– zbadanie poprawności przyjętych i stosowanych przez jednostkę zasad (polityki) rachunkowości i ocenę zasadności znaczących szacunków,
– sprawdzenie, w przeważającej mierze w sposób wyrywkowy, dowodów i zapisów księgowych, z których wynikają liczby i informacje zawarte w sprawozdaniu finansowym,
– całościową ocenę sprawozdania finansowego.
Opinia powinna zawierać zapis, iż zdaniem biegłego rewidenta przeprowadzone badanie umożliwiło mu uzyskanie wystarczającej pewności dla wyrażenia miarodajnej opinii o sprawozdaniu finansowym i stanowiących podstawę jego sporządzenia księgach rachunkowych, zaś jeżeli nie było to możliwe – biegły rewident wskazuje na czynniki ograniczające,
e) opinię właściwą, określającą przyjęte do oceny kryteria (może to być ustawa o rachunkowości i wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze lub MSR oraz – w zakresie w nich nieuregulowanym – ustawa o rachunkowości i wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze oraz ewentualnie inne przepisy z podaniem ich nazwy) i jednoznacznie stwierdzającą, czy badane sprawozdanie finansowe, obejmujące zarówno dane liczbowe, jak i wyjaśnienia słowne:
– przedstawia w sposób rzetelny i jasny wszystkie istotne dla oceny sytuacji jednostki informacje, w tym również wskazujące na poważne zagrożenia dla kontynuowania przez nią działalności,
– zostało sporządzone, we wszystkich istotnych aspektach prawidłowo, to jest w zgodzie z – przyjętymi zasadami (polityką) rachunkowości, wynikającymi z: ustawy o rachunkowości i wydanych na jej podstawie przepisów wykonawczych lub MSR, MSSF oraz związanych z nimi interpretacji ogłoszonych w formie rozporządzeń Komisji Europejskiej, a w zakresie nieuregulowanym przez MSR – z wymogami ustawy o rachunkowości i wydanymi na jej podstawie przepisami wykonawczymi,
– zostało sporządzone na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych,
– jest zgodne z wpływającymi na treść sprawozdania finansowego przepisami prawa, postanowieniami statutu lub umowy jednostki.
W przypadku zamieszczenia zastrzeżenia podaje się je przed opinią właściwą, która wtedy rozpoczyna się od słów: „Z wyjątkiem zgłoszonych wyżej zastrzeżeń...”. Również przed opinią właściwą podaje się uzasadnienie wyrażenia opinii negatywnej.
Po opinii właściwej podaje się ewentualne uzupełniające objaśnienia, rozpoczynając je od słów „Nie zgłaszając (dodatkowych) zastrzeżeń pragniemy zwrócić uwagę, że...”.
f) imię, nazwisko, numer ewidencyjny nadany przez Krajową Radę Biegłych Rewidentów i własnoręczny podpis biegłego rewidenta przeprowadzającego lub kierującego badaniem oraz nazwę i adres podmiotu uprawnionego oraz imię, nazwisko, numer ewidencyjny nadany przez Krajową Radę Biegłych Rewidentów i własnoręczny podpis biegłego rewidenta reprezentującego podmiot uprawniony, w imieniu którego biegły rewident przeprowadzał badanie,
Jeżeli biegły rewident przeprowadzający badanie i reprezentujący podmiot uprawniony jest tą samą osobą, to albo składa on podwójnie podpis, albo składa tylko podpis jako biegły rewident reprezentujący podmiot uprawniony z wyraźnym wskazaniem, że jest on jednocześnie tą samą osobą, która kierowała badaniem lub je przeprowadzała.
g) siedzibę podmiotu uprawnionego i datę opinii.
Raport uzupełniający opinię z badania powinien, zgodnie z postanowieniami art. 65 ust. 5 ustawy o rachunkowości, zawierać co najmniej:146
a) dane identyfikujące badaną jednostkę na które składają się informacje o:
– nazwie, formie prawnej, adresie siedziby, zarejestrowanym i rzeczywistym przedmiocie działalności jednostki,
– podstawie prawnej działalności (organ rejestrowy i data wpisu do rejestru), rejestracji podatkowej i statystycznej jednostki,
– kapitale (funduszu) podstawowym i własnym jednostki na dzień bilansowy; jej właścicielach i zmianach struktury własności, jakie nastąpiły w badanym roku obrotowym oraz do dnia zakończenia badania; jednostkach powiązanych z badaną jednostką,
– kierowniku jednostki (skład zarządu) i zmianach, jakie nastąpiły w tym zakresie w badanym roku obrotowym oraz do dnia zakończenia badania,
b) informacje o sprawozdaniu finansowym za rok poprzedzający – czy i przez kogo było badane, rodzaju opinii, dacie zatwierdzenia, sposobie podziału zysku (pokrycia straty), dacie jego ogłoszenia (złożenia do ogłoszenia) z podaniem numeru „Monitora Polskiego B” lub „Monitora Spółdzielczego” oraz złożenia w Krajowym Rejestrze Sądowym; jeżeli sprawozdanie finansowe nie zostało zatwierdzone, należy to zaznaczyć wraz z podaniem tego przyczyn,
c) dane identyfikujące podmiot uprawniony i biegłego rewidenta przeprowadzającego w jego imieniu badanie jednostki:
– nazwa, adres siedziby oraz numer rejestracyjny podmiotu uprawnionego, imię, nazwisko i numer ewidencyjny biegłego rewidenta,
– powołanie na umowę o badanie ze wskazaniem daty jej zawarcia oraz organu, który wybrał do badania podmiot uprawniony,