zainteresowanie ustawodawców jednostkami największymi
na rynku gospodarczym
Wstępem do dalszych rozważań jest analiza przepisów i publikacji dotyczących komitetu audytu. 15 lutego 2005 roku wydane zostały Zalecenia Komisji Europejskiej o roli dyrekto-rów niewykonawczych i członków rad nadzorczych spółek publicznych oraz o komitetach rady (2005/162/WE). Zalecenia te stanowiły punkt odniesienia dla dyrektywy 2006/43/WE wydanej 17 maja 2006 roku, w której wyodrębniono jednostki zainteresowania publicz-nego. Ze względu na ich duże znaczenie gospodarcze powinny one spełniać surowsze wymagania niż pozostałe jednostki (2006/43/WE, rec. 23). W artykule 2 pkt 13 w/w dyrek-tywy jednostki interesu publicznego zostały zdefiniowane jako podmioty, których zby-walne papiery wartościowe są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym którego-kolwiek z państw członkowskich Unii Europejskiej. Równocześnie państwa wspólnotowe uzyskały możliwość zaliczenia do jednostek interesu publicznego innych podmiotów o szczególnym znaczeniu dla gospodarki danego państwa. W art. 41 dyrektywy 2006/43/ WE został wprowadzony wymóg posiadania przez te szczególne jednostki komitetu do spraw audytu wybranego przez odpowiednie organy spółki. W ramach tego komitetu przynajmniej jedna osoba była obowiązana do posiadania kompetencji w dziedzinie ra-chunkowości lub rewizji finansowej. Na doniosłość i znaczenie dla rynków europejskich, wprowadzenia nowego organu zwracali uwagę J. Gdański [2007] i A. Nowak [2013]. War-to podkreślić, że takie ciała doradcze i opiniujące już były wcześniej tworzone na podsta-wie przepisów krajowych w różnych państwach europejskich [Ostaszewicz 2005], co nie umniejsza znaczenia stosownych zapisów wprowadzonych do dyrektywy (2006/43/UE), która dotyczy całej Unii Europejskiej.
Implementując europejskie uregulowania do polskiego porządku prawnego, nasz ustawodawca zdefiniował jednostki zainteresowania publicznego w Ustawie o biegłych rewidentach wydanej w 2009 roku, gdzie do tej kategorii zostały zaliczone w szczególno-ści następujące jednostki [Ustawa o biegłych, art. 2 ust. 4]:
· emitenci papierów wartościowych na rynkach regulowanych Unii Europejskiej; · banki krajowe, oddziały instytucji kredytowych i oddziały banków zagranicznych; · spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe;
· zakłady ubezpieczeń;
· fundusze inwestycyjne i emerytalne.
144
W art. 86 ust. 1 ustawy o biegłych został sprecyzowany sposób powoływania człon-ków komitetu audytu w jednostkach zainteresowania publicznego. Przedstawiciele tego komitetu mają być powoływani spośród członków rady nadzorczej lub komisji rewizyj-nej tych podmiotów. W art. 86 ust. 3 ustawy został jednak dokonany wyjątek od ogólrewizyj-nej zasady, polegający na możliwości powierzenia zadań komitetu audytu radzie nadzor-czej w przypadku, gdy ona liczy nie więcej niż 5 członków. Na podstawie uczestnictwa w ogólnopolskiej konferencji dotyczącej komitetów audytu, jak również na podstawie udziału w badaniach sprawozdań finansowych, autor niniejszego opracowania stwier-dza, że w praktyce spółki, których rada nadzorcza nie przekracza 5 członków, korzystały z tego zapisu i nie powoływały osobnych komitetów audytu.
Z zapisów ustawy o biegłych rewidentach (art. 86 ust. 7) oraz literatury w tym te-macie [Hulicka 2008, s. 95] można stwierdzić, że do głównych zadań komitetu audytu należą:
· monitorowanie całego procesu sprawozdawczości finansowej w celu zabezpiecze-nia jego prawidłowości;
· monitorowanie skuteczności systemu kontroli wewnętrznej oraz zapewnienie, że odpowiednie systemy istnieją w spółce;
· monitorowanie niezależności biegłego rewidenta i podmiotu uprawnionego do ba-dania sprawozdań finansowych, jak również wykonywanych czynności rewizji finanso-wej w badanym podmiocie.
A. Opalski [2006] podkreśla szczególnie wagę ostatniego z wymienionych zadań, uznając komitet audytu za pośrednika między badanym podmiotem a biegłym rewi-dentem. Komitet ma bowiem jednocześnie chronić osoby przeprowadzające badanie sprawozdań finansowych przed wpływami zarządu, co mogłoby zagrażać niezależności audytora. Dla dalszych rozważań autor niniejszej publikacji zwróci jednak szczególną wagę na pierwsze dwa zadania związane z nadzorem nad prawidłowością sprawozdaw-czości finansowej i kontroli wewnętrznej w jednostkach gospodarczych.
Kolejnym ważnym na szczeblu europejskim etapem uregulowań w zakresie komite-tów audytu było opublikowanie następujących akkomite-tów prawnych:
· dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2014/56/UE z 16.04.2014 r. zmieniającej dyrektywę 2006/43/WE w sprawie ustawowych badań rocznych sprawozdań finanso-wych i skonsolidowanych sprawozdań finansofinanso-wych (dalej dyrektywa),
· rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 537/2014 z 16.04.2014 r. w sprawie szczegółowych wymogów dotyczących ustawowych badań sprawozdań finansowych jednostek interesu publicznego (dalej rozporządzenie).
M. Chrostkowski [2015] uznał wzmocnienie komitetów audytu za jedno z najistot-niejszych przesłań nowej dyrektywy europejskiej (2014/56/UE), która doprecyzowała Łukasz Bielecki
145 pojęcia związane z tym organem nadzorującym, szczegółowy tryb wyłaniania komitetu oraz przedstawienie listy podmiotów niezobowiązanych do powoływania tego ciała, je-żeli jego zadania są przejęte przez inny organ nadzorczy. Warty podkreślenia jest fakt, że w krajach członkowskich komitet audytu jest organem szczególnie ważnym dla kluczo-wych podmiotów z gospodarczego punktu widzenia. Wyraźne jest rozróżnianie wymo-gów dla dużych jednostek zainteresowania publicznego oraz pozostałych podmiotów.
Dotychczasowe przepisy dyrektywy (art. 41 pierwotnej wersji dyrektywy 2006/43/ WE) wskazywały, że przynajmniej jeden członek komitetu audytu jednostek zaintereso-wania publicznego musiał być niezależny od właścicieli i posiadać kompetencje w dzie-dzinie rachunkowości lub rewizji finansowej. Dziś (art. 39 ust. 1 dyrektywy 2006/43/WE po zmianach) wszyscy członkowie komitetu audytu powinni posiadać wiedzę o bran-ży, w której funkcjonuje jednostka, a kryterium niezależności musi spełniać większość członków komitetu audytu [Chrostkowski 2015].
Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady nr 537/2014 jest adresowane wyłącz-nie do jednostek zainteresowania publicznego i podmiotów audytorskich, badających te szczególne jednostki (rozporządzenie 537/2014, art. 2 ust. 1; art. 5 ust.1; art. 6 ust. 2). W rozporządzeniu do najważniejszych zadań komitetu audytu zaliczono sprawdzanie niezależności podmiotu badającego sprawozdanie finansowe i obowiązek podejmo-wania odpowiednich kroków w przypadku jej zagrożenia. Kolejnym doniosłym, a także bardzo szeroko komentowanym w środowisku biegłych rewidentów wymogiem, jest przedstawiony w art. 11 tego aktu prawnego nowy obowiązek sporządzania dla komi-tetów audytu sprawozdania przez podmiot badający sprawozdanie finansowe jednostki zainteresowania publicznego [„Rachunkowość – audytor”, nr 2(63), 2015; Misterska-Dra-gan, Żukowska-Kalita 2016].
Podsumowując zapisy rozporządzenia (537/2014) i dyrektywy (2014/56/UE) uchwa-lonych w 2014 roku, można stwierdzić, że zwiększenie kompetencji komitetów audytu nastąpiło dzięki przydzieleniu im następujących funkcji [Chrostkowski 2015]:
· informowania organów nadzorczych jednostek zainteresowania publicznego o wy-nikach badania sprawozdania finansowego i udzielania wyjaśnień w zakresie wpływu badania na wiarygodność sprawozdawczości finansowej;
· ponoszenia odpowiedzialności za rekomendację firmy audytorskiej oraz kontrolo-wania niezależności biegłych rewidentów i firmy audytorskiej;
· przedkładania zaleceń lub propozycji służących zapewnieniu wiarygodności spra-wozdawczości finansowej;
Dla autora niniejszej publikacji szczególnie interesująca jest ostatnia funkcja, która podkreśla odpowiedzialność komitetu audytu za prawidłowość i jakość sprawozdaw-czości jednostki.
146
Rozporządzenie oraz dyrektywa z kwietnia 2014 dawały krajom wspólnotowym dwa lata na ich wdrożenie od momentu ich przyjęcia. W Polsce termin nie został dotrzymany, w związku z czym do polskiego porządku prawnego rozporządzenie weszło w 2016 roku w sposób bezpośredni. Jednocześnie, aż do czasu uchwalenia nowej ustawy o biegłych rewidentach, w mocy pozostają przepisy ustawy z 7 maja 2009 r. o biegłych rewiden-tach i ich samorządzie w zakresie, w jakim nie stoją w sprzeczności z postanowieniami rozporządzenia.
Do momentu oddania niniejszego opracowania do recenzji nowa ustawa o biegłych rewidentach nie została uchwalona. Tym niemniej autor niniejszej publikacji uważa, że powstający akt prawny nie będzie miał istotnego wpływu na jego rozważania ze względu na fakt, że przepisy w zakresie komitetów audytu wynikają z rozporządzenia (537/2014), które jest stosowane bezpośrednio przez państwa członkowskie. Obecny projekt nowej ustawy o biegłych rewidentach, który był analizowany przez autora ni-niejszej publikacji, potwierdza te założenia.
Wszyscy biegli rewidenci, z którymi autor niniejszej publikacji miał możliwość prze-prowadzenia wywiadu, zgodnie potwierdzają, że nałożone obowiązki w zakresie komi-tetów audytu są bardzo rozległe i doprowadzają do sytuacji, w której bardzo znacznemu wzrostowi ulega funkcja kontrolna i dowodowa rewizji finansowej. Wynika to z faktu, że praktycznie każdy etap badania sprawozdania finansowego musi być najpierw dokład-nie opisany przez osoby przeprowadzające procesy rewizyjne, następdokład-nie jest szczegóło-wo analizowany przez komitet audytu. Niewątpliwie zwiększa to z jednej strony nakład pracy podczas badań sprawozdań finansowych, z drugiej strony zwiększa jakość badań sprawozdań finansowych, przeprowadzanych w jednostkach zainteresowania publicz-nego.