podatkowych oraz udzielanie im pomocy w tym zakresie
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 u.d.p. do czynności doradztwa podatkowego należy prowadzenie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, ksiąg rachunkowych, ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych oraz udzielanie im pomocy w tym zakresie. Do wejścia w życie ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o ułatwieniu dostępu do wykonywania niektórych zawodów regulowanych czynność ta była zastrzeżona do zawodowego wykonywania przez doradców podatkowych, adwokatów, radców prawnych i biegłych rewidentów, a także spółek doradztwa podatkowego i osób prawnych, o których mowa w art. 4 ust. 1 u.d.p., przy czym podmioty te mogły ją wykonywać wyłącznie przez doradców podatkowych, adwokatów, radców prawnych oraz biegłych rewidentów. Prawo do wykonywania tej czynność, na mocy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości513 (zwana dalej u.o.r.), miały także osoby uprawnione do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, tj. posiadające certyfikat księgowy. Obecnie czynności te zostały uwolnione i obok doradców podatkowych, adwokatów, radców prawnych i biegłych rewidentów, mogą być one wykonywane na zasadzie swobody działalności gospodarczej, po spełnieniu warunków przewidzianych w u.o.r.514.
Art. 3 pkt 4 o.p. zawiera definicję zakresową ksiąg podatkowych. Składają się na nie takie urządzenia rejestrujące zdarzenia mające wpływ na powstanie zobowiązań
podatkowych, do których prowadzenia, do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów (a więc innych niż ordynacja podatkowa i niekoniecznie przepisów prawa podatkowego) obowiązani są podatnicy, płatnicy i inkasenci515. Do urządzeń tych o.p. zalicza księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry, do których prowadzenia do celów podatkowych na podstawie odrębnych przepisów, obowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci. Zakres pojęcia „księgi podatkowe” został rozszerzony w Kodeksie karnym skarbowym516, który do wymienionych w art. 3 pkt 4 urządzeń rejestrujących zaliczył także inne podobne
513 Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1047).
514 Szerzej na ten temat w Rozdziale 5. niniejszej dysertacji, w podrozdziale 5.3. Częściowa deregulacja czynności doradztwa podatkowego.
515 M. Niezgódka-Medek, Komentarz do art. 3, [w;] S. Babiarz, „Ordynacja podatkowa. Komentarz”, LEX 2015.
174
urządzenia ewidencyjne, do których prowadzenia zobowiązuje ustawa, a w szczególności zapisy kasy rejestrującej517.
Z materialnego punktu widzenia, wymienione urządzenia rachunkowe nie mają równoważnego znaczenia. Podatników (płatników i inkasentów) można bowiem podzielić na tych, którzy są zobowiązani do prowadzenia ksiąg rachunkowych bądź podatkowej księgi przychodów i rozchodów, bądź też są zwolnieni z prowadzenia tych urządzeń. Obowiązek sporządzania ewidencji lub rejestrów może odnosić się do każdej z tych grup podmiotów i być niezależny od obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych lub podatkowej księgi przychodów i rozchodów518. Ponadto księgi rachunkowe oraz księga przychodów i rozchodów stanowią samodzielną, kompletną i wystarczającą podstawę do sporządzenia deklaracji, będąc dokumentacją służącą ujawnieniu zdarzeń, z którymi przepisy podatkowe wiążą powstanie obowiązku podatkowego519. Inny charakter mają ewidencje i rejestry, które służą udokumentowaniu faktów związanych z powstaniem obowiązku podatkowego, określeniem lub ustaleniem zobowiązania podatkowego520. W ramach tej kategorii urządzeń rejestrujących występują takie, które są prowadzone odrębnie w celu ujawnienia kwoty zobowiązania podatkowego (np. ewidencja zakupów i sprzedaży prowadzona przez podatników podatku od towarów i usług) oraz takie, które prowadzone są łącznie z księgami rachunkowymi lub księgą przychodów i rozchodów (np. ewidencja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych)521.
Regulacje dotyczące prowadzenia ksiąg rachunkowych zawiera u.o.r. Przepisy u.o.r. nie definiują ksiąg rachunkowych, stanowią natomiast, że księgi rachunkowe obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą: dziennik, księga główna, księgi pomocnicze, zestawienia obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych, wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz)522.
Podmioty obowiązane do stosowania przepisów u.o.r. i prowadzenia ksiąg rachunkowych można klasyfikować m.in. ze względu na formę prawną jednostki, wysokość przychodów netto, specyfikę działalności oraz źródło finansowania, jakim są
517 Ibidem, art. 53 § 21.
518 C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ustawa ordynacja podatkowa…, s. 41.
519 H. Dzwonkowski (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2014, s. 25-26.
520 C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ustawa ordynacja podatkowa…, s. 41.
521 H. Dzwonkowski (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2014, s. s. 25-26.
175 środki publiczne z budżetu państwa523. Do prowadzenia ksiąg rachunkowych są obowiązane w szczególności: osoby prawne, spółki handlowe (komandytowe, komandytowo-akcyjne i kapitałowe, w tym w organizacji), a także osoby fizyczne oraz spółki cywilne, spółki jawne i partnerskie, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro. Osoby fizyczne, spółki cywilne, jawne i partnerskie mogą stosować przedstawione reguły rachunkowości na zasadzie wyboru nawet wtedy, gdy ich przychody netto w roku obrotowym były niższe niż równowartość w złotych 1 200 000 euro, po zawiadomieniu przed rozpoczęciem roku obrotowego naczelnika urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym o zamiarze prowadzenia tych ksiąg jako podstawy rozliczeń podatkowych524.
Podmioty działające na podstawie u.o.r. obowiązane są do prawidłowego stosowania zasad (polityki) rachunkowości, w sposób zapewniający rzetelne i jasne
523 Por. J. Gad, E. Walińska, A. Wencel, Komentarz do art. 2 [w:] E. Walińska (red.) „Ustawa o rachunkowości. Komentarz”, LEX, WK 2016. Ze względu na formę prawną obowiązek stosowania przepisów ustawy mają:
1) spółki handlowe (zarówno osobowe, jak i kapitałowe w tym w organizacji, przy czym w odniesieniu do spółek jawnych i partnerskich brana jest także pod uwagę wielkość obrotów), a także inne osoby prawne, z wyjątkiem Skarbu Państwa i Narodowego Banku Polskiego,
2) gminy, powiaty, województwa i ich związki, a także państwowe, gminne, powiatowe i wojewódzkie jednostki budżetowe, gminne, powiatowe i wojewódzkie zakłady budżetowe,
3) jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek handlowych oraz spółek cywilnych.
Ze względu na wysokość przychodów netto obowiązek stosowania przepisów ustawy o rachunkowości mają:
1) osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych, spółki partnerskie oraz spółdzielnie socjalne, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro, 2) jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, z wyjątkiem tych, które nie przekroczyły limitu przychodów netto.
Ze względu na specyfikę działalności obowiązek stosowania ustawy został nałożony na jednostki działające na podstawie Prawa bankowego, przepisów o obrocie papierami wartościowymi, przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, przepisów w spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, bez względu na wielkość obrotów. Ponadto obowiązek stosowania ustawy nałożony został na jednostki (nie wymienione w poprzednich punktach), które otrzymują dotacje lub subwencje z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego lub funduszy celowych. Dla jednostek tych obowiązek stosowania przepisów u.o.r. powstaje od początku roku obrotowego, w którym dotacje lub subwencje zostały przyznane. Ustawę obowiązane są stosować także oddziały i przedstawicielstwa przedsiębiorców zagranicznych (w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lica 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 584 z późn. zm.), która przez przedsiębiorcę zagranicznego rozumie osobę zagraniczną wykonującą działalność gospodarczą za granicą oraz obywatela polskiego wykonującego działalność gospodarczą za granicą – art. 5 pkt 3.
176 przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego525, a zdarzenia – w tym operacje gospodarcze – do ujmowania w księgach rachunkowych i wykazywania w sprawozdaniu finansowym zgodnie z ich treścią ekonomiczną526. Księgi rachunkowe muszą być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco527. Rzetelność ksiąg rachunkowych oznacza, że dokonane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty528. Za prowadzone bezbłędnie uznaje się te księgi, do których wprowadzono kompletnie i poprawnie wszystkie zakwalifikowane do zaksięgowania w danym miesiącu dowody księgowe, zapewniono ciągłość zapisów oraz bezbłędność działania stosowanych procedur obliczeniowych529. Za sprawdzalne uznaje się te księgi, które umożliwiają stwierdzenie poprawności dokonanych w nich zapisów, stanów (sald) oraz działania stosowanych procedur obliczeniowych530. Księgi rachunkowe uznaje się za prowadzone bieżąco, o ile określone operacje księgowe dokonywane są w terminach określonych przez prawo, a przede wszystkim pochodzące z ksiąg informacje umożliwiają sporządzenie w terminie sprawozdań finansowych i innych sprawozdań, w tym deklaracji podatkowych, dokonanie rozliczeń finansowych oraz udokumentowanie rozliczeń finansowych531.
Podatkowa księga przychodów i rozchodów stanowi najpełniejszy sposób ewidencjonowania zdarzeń w ramach tzw. „rachunkowości uproszczonej”532. Zasady, w tym sposób jej prowadzenia, warunki jakim powinna ona odpowiadać, aby mogła stanowić dowód pozwalający na określenie zobowiązań podatkowych, a także szczegółowy zakres obowiązków związanych z jej prowadzeniem reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów533. Do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów zobowiązani są ci podatnicy, którzy zostali wymienieni w art. 24a ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych534. Dotyczy to w
525 Art. 4 ust. 1 u.o.r.
526 Art. 4 ust. 2 u.o.r.
527 Art. 24 ust. 1 u.o.r.
528 Art. 24 ust. 2 u.o.r.
529 Art. 24 ust. 3 u.o.r.
530 Art. 24 ust. 4 u.o.r.
531 Art. 24 ust. 5 u.o.r.
532 M. Niezgódka-Medek, Komentarz do art. 3…, LEX 2015.
533 Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1037 z późn. zm.).
534 Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), Art. 24a. 1. Osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi
177 szczególności tych przedsiębiorców, na których nie ciąży obowiązek prowadzenia tzw. „pełnej rachunkowości”, tj. ksiąg rachunkowych, oraz tych podatników, którzy nie opłacają podatku dochodowego od osób fizycznych w formach zryczałtowanych. Rozporządzenie nakłada na podatników obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w sposób rzetelny i niewadliwy. Za niewadliwą uważa się księgę, która prowadzona jest zgodnie z przepisami rozporządzenia i objaśnieniami do wzoru księgi535, natomiast za rzetelną uważa się księgę wówczas, jeżeli dokonywane w niej zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty536.
Art. 3 pkt 4 o.p. do ksiąg podatkowych zalicza także ewidencje oraz rejestry, do których prowadzenia do celów podatkowych obowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci. Jednocześnie o.p. nie definiuje tych pojęć, odsyłając do odrębnych przepisów. Unormowania dotyczące ewidencji oraz rejestrów wynikają z ustaw podatkowych i aktów wykonawczych do ustaw. Przykładowo, ustawy podatkowe zobowiązują do prowadzenia: ewidencji wyposażenia, indywidualnych (imiennych) kart przychodów pracowników, ewidencji przychodów, wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dla potrzeb zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych537, ewidencji dla potrzeb podatku od towarów i usług (ewidencję sprzedaży538, ksiąg dla potrzeb ustawy o grach hazardowych539, rejestrów sporządzanych przez płatników podatku od spadków i darowizn lub podatku od czynności cywilnoprawnych540.
rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o. (…)
2. Obowiązek prowadzenia księgi dotyczy również osób:
1) wykonujących działalność na podstawie umów agencyjnych i umów na warunkach zlecenia, zawartych na podstawie odrębnych przepisów;
2) prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg; 3) duchownych, które zrzekły się opłacania zryczałtowanego podatku dochodowego. (…).
535 § 11 ust. 2 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wzór
księgi przychodów i rozchodów oraz objaśnienia do niego zawiera załącznik nr 1 do rozporządzenia.
536 Ibidem, § 11 ust. 3.
537 Art. 15. ust. 1. ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), a także rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 701).
538 Art. 109-110 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.).
539 Por. ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 471).
540 Por. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 listopada 2015 r. w sprawie sposobu pobierania i zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. u. z 2015 r., poz. 1999).
178 Zgodnie z u.o.r., a także ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek prowadzenia ksiąg należy do podatnika, jednakże przepisy tych ustaw stwarzają możliwość powierzenia ich prowadzenia innym podmiotom. Zgodnie z u.o.r. podmiot obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych może powierzyć ich prowadzenie przedsiębiorcy usługowo prowadzącemu księgi rachunkowe, bądź – w przypadku jednostek sektora finansów publicznych – innej jednostce sektora finansów publicznych541. Na mocy u.d.p. podmiotem tym może być także doradca podatkowy bądź spółka doradztwa podatkowego. Podmiot rozpoczynający prowadzenie ksiąg rachunkowych, jak i powierzający ich prowadzenie podmiotowi zewnętrznemu, a także wprowadzający zmiany w zakresie miejsca ich prowadzenia (bądź podmiotu prowadzącego księgi) ma obowiązek rejestracji tych zmian we właściwym dla siedziby jednostki (oddziału) urzędzie skarbowym, na odpowiednim formularzu. Zakres tych informacji obejmuje miejsce przechowywania ksiąg rachunkowych oraz wskazanie, czy jednostka prowadzi księgi we własnym zakresie, czy powierzyła prowadzenie ksiąg podmiotowi zewnętrznemu (w tym przypadku także jego nazwę i adres). W przypadku zlecenia prowadzenia ksiąg, podatnik obowiązany jest powiadomić właściwy urząd skarbowy o miejscu ich prowadzenia w terminie 15 dni od dnia ich wydania, a także zapewnić dostępność tych ksiąg wraz z dowodami księgowymi uprawnionym organom zewnętrznej kontroli (w tym organom podatkowym oraz organom kontroli skarbowej542) lub nadzoru: w siedzibie jednostki, lub w miejscu sprawowania zarządu, albo w innym miejscu za zgodą organu kontroli lub nadzoru543. Powierzenie prowadzenia ksiąg rachunkowych podmiotowi zewnętrznemu nie zwalnia jednak kierownika jednostki z odpowiedzialności za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości. Ponosi on bowiem odpowiedzialność z tytułu nadzoru nad prowadzeniem ksiąg rachunkowych oraz za przeprowadzenie inwentaryzacji w formie spisu z natury. W pozostałym zakresie
541 Art. 11 ust. 2 u.o.r.
542 Na osobę, na której ciąży obowiązek udostępnienia ksiąg podatkowych i która nie wykonuje tego obowiązku albo w inny sposób utrudnia przeprowadzenie kontroli podatkowej, może zostać nałożona kara porządkowa (art. 262 o.p.) bądź jej działanie może zostać potraktowane jako przestępstwo skarbowe i podlegać sankcji z art. 83 k.k.s.: Art. 83. § 1. Kto osobie uprawnionej do przeprowadzenia czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli skarbowej lub czynności kontrolnych w zakresie szczególnego nadzoru podatkowego udaremnia lub utrudnia wykonanie czynności służbowej, w szczególności kto wbrew żądaniu tej osoby nie okazuje księgi lub innego dokumentu dotyczącego prowadzonej działalności gospodarczej lub księgę lub inny dokument niszczy, uszkadza, czyni bezużytecznymi, ukrywa lub usuwa, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych.
§ 2. W wypadku mniejszej wagi, sprawca czynu zabronionego określonego w § 1 podlega karze grzywny za wykroczenie skarbowe.
179 odpowiedzialność ta może zostać przeniesiona na podmiot zewnętrzny, za jego zgodą i pisemnym potwierdzeniem544.
Podatnicy obowiązani do prowadzenia księgi przychodów i rozchodów, obowiązani są do pisemnego zawiadomienia naczelnika właściwego urzędu skarbowego o prowadzeniu księgi w terminie 20 dni od dnia jej założenia. Dotyczy to zarówno przypadku, gdy podatnik rozpoczyna prowadzenie działalności gospodarczej, jak i przypadku, gdy w poprzednim roku podatkowym korzystał ze zryczałtowanego opodatkowania podatkiem dochodowym lub prowadził księgi rachunkowe545. Księga oraz dowody, na których podstawie są dokonywane w niej zapisy, musi znajdować się na stałe w miejscu wykonywania działalności lub miejscu wskazanym przez podatnika jako jego siedziba. Wyjątek stanowi przypadek, gdy prowadzenie księgi zlecone zostało biuru rachunkowemu546 bądź doradcy podatkowemu. Podatnik w takim wypadku zobligowany jest do zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni od dnia zawarcia umowy z biurem bądź doradcą podatkowym, oraz wskazania nazwy i adresu biura bądź doradcy podatkowego, miejsca (adresu) prowadzenia oraz przechowywania księgi i dowodów związanych z jej prowadzeniem. Właściwym w tym wypadku jest ten naczelnik, któremu zostało złożone zawiadomienie o prowadzeniu księgi.
Obowiązek taki ciąży również na podatnikach zobowiązanych do prowadzenia ewidencji przychodów, na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym547, o ile powierzyli ich prowadzenie biuru rachunkowemu bądź doradcy podatkowemu548.
Zarówno u.o.r., jak ustawy podatkowe oraz o.p. nakładają na podatnika obowiązek przechowywania ksiąg podatkowych. U.o.r. bezpośrednio wskazuje, że księgi rachunkowe należy przechowywać co najmniej przez 5 lat549. Okres ten należy liczyć od początku roku następującego po roku obrotowym, którego księgi rachunkowe dotyczą550. Zgodnie zaś z o.p. podatnicy są obowiązani do przechowywania ksiąg oraz związanych z ich prowadzeniem dokumentów do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego dotyczą551. Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem
544 Art. 4 ust. 5 u.o.r.
545 § 10 ust. 2 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.
546 § 9 ust. 2 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.
547 Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.).
548 Ibidem, art. 15 ust. 4.
549 Art. 74 ust. 2 pkt 1 u.o.r.
550 Art. 74 ust. 3 u.o.r.
180 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku552, przy czym okres przedawnienia zobowiązania podatkowego może być wydłużony w wyniku jego przerywania lub zawieszenia, co spowoduje wydłużenie okresu przechowywania ksiąg podatkowych. Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na rozbieżności pomiędzy u.o.r. i o.p. w zakresie określenia terminów przechowywania ksiąg podatkowych.
Prowadzenie ksiąg podatkowych, właściwe ich przechowywanie, a także terminowe zawiadamianie organu podatkowego o powierzeniu prowadzenia ksiąg podatkowych jest istotne nie tylko dla ustalenia podstawy opodatkowania, ale także dla uniknięcia odpowiedzialności, w tym karnej skarbowej określonej w art. 60 Kodeksu karnego skarbowego553 (zwanego dalej k.k.s.). Odpowiedzialności tej podlega ten, kto wbrew obowiązkowi nie prowadzi księgi, nie przechowuje księgi w miejscu wykonywania działalności lub w miejscu wskazanym przez podatnika jako jego siedziba, który nie zawiadamia w terminie właściwego organu o prowadzeniu księgi przez doradcę podatkowego, lub inny podmiot upoważniony do prowadzenia ksiąg w jego imieniu i na jego rzecz. Czyny te stanowią przestępstwa skarbowe, a jedynie w wypadku mniejszej wagi, sprawca czynu zabronionego będzie ponosił odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe554. Należy zwrócić uwagę, że nieprowadzenie księgi w rozumieniu k.k.s. jest szerokie, co wynika z przyjętej na gruncie tej ustawy definicji ksiąg podatkowych555.
Ponadto, odpowiedzialności karnej, na mocy u.o.r., podlega ten, kto wbrew przepisom ustawy dopuszcza do nieprowadzenia ksiąg rachunkowych, prowadzenia ich wbrew przepisom ustawy lub podawania w tych księgach nierzetelnych danych 556.
Prowadzenie ksiąg podatkowych (rachunkowych i podatkowych) jest niezwykle istotne przy określaniu podstawy opodatkowania, stąd też ich prowadzenie w sposób prawidłowy ma doniosłe znaczenie w postępowaniu podatkowym. Chociaż jako dowód
552 Art. 70 o.p.
553 Ustawa z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 186 z późn. zm.).
554 Art. 60 k.k.s. w zw. z art. 53 § 2 i § 3 k.k.s.
555 Art. 53 § 21 k.k.s.
556 U.o.r.: „Art. 77. Kto wbrew przepisom ustawy dopuszcza do:
1) nieprowadzenia ksiąg rachunkowych, prowadzenia ich wbrew przepisom ustawy lub podawania w tych księgach nierzetelnych danych,
2) niesporządzenia sprawozdania finansowego, skonsolidowanego sprawozdania finansowego, sprawozdania z działalności, sprawozdania z działalności grupy kapitałowej, sprawozdania z płatności na rzecz administracji publicznej, skonsolidowanego sprawozdania z płatności na rzecz administracji publicznej, sporządzenia ich niezgodnie z przepisami ustawy lub zawarcia w tych sprawozdaniach nierzetelnych danych
181 w tym postępowaniu należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, a dowodami obok ksiąg podatkowych mogą być także inne dowody557, to księgi podatkowe mają szczególną pozycję wśród pozostałych dowodów. Księgi podatkowe, choć są dowodem z dokumentów o charakterze prywatnym, to (w przeciwieństwie do innych dokumentów prywatnych, które stanowią jedynie dowód tego, że zawarte w nich oświadczenia pochodzą od osoby, które je podpisała) księgi stanowią dowód tego, co zostało ujęte w ich zapisach i mają taką samą moc dowodową jak dokumenty publiczne558. Zgodnie bowiem z art. 193 § 1 o.p., księgi podatkowe, o ile są prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Jak zauważył WSA, księgi podatkowe mają
decydujące znaczenie dla określenia wysokości podstawy opodatkowania, a w sytuacji, gdy w trakcie postępowania podatkowego zostaną one przyjęte przez organ podatkowy jako dowód, to nie ma w zasadzie potrzeby sięgania do innych środków dowodowych w