Wpływ podatku dochodowego na sytuację rolnictwa USA

Podatki, przez swoją konstrukcję, mogą być wykorzystywane nie tylko do celów fiskalnych, ale także do realizacji określonych celów polityki rolnej. Mogą one w istotny sposób oddzia-ływać na wysokość dochodów rolników, liczbę i wielkość gospodarstw rolnych, strukturę czynników produkcji czy też na decyzje inwestycyjne. Mogą również wpływać na ceny zie-mi i produktów rolnych.

Dobrym przykładem wykorzystania podatków do celów innych niż fiskalne może być amerykański system opodatkowania rolnictwa. Jego konstrukcja jest korzystna dla farme-rów. W jego skład wchodzi wiele podatków, jednakże największe znaczenie zarówno z punk-tu widzenia obciążeń farm, jak i przychodów budżepunk-tu mają podatki dochodowe [Czyżewski, Kułyk 2009].

System opodatkowania dochodów rolniczych w USA jest dosyć skomplikowany. Właściciele farm, w zależności od formy organizacyjno-prawnej, płacą podatek dochodo-wy od osób fizycznych (individual income tax) lub podatek dochododochodo-wy od przedsiębiorstw (corporation income tax). Podatki dochodowe pobiera się na poziomie federalnym, na po-ziomie stanowym i lokalnym. Największym obciążeniem farm jest jednak federalny podatek dochodowy jednolity na terytorium całego obszaru USA. Jego udział w całkowitej kwocie podatków zapłaconych przez farmerów wynosił 48,2%. Płaci ten podatek ok. 92% wszyst-kich farm oraz ok. 80% farm wykazujących sprzedaż produktów rolnych.

Federalny podatek dochodowy wprowadzono w USA w 1913 r. Dotyczył on wów-czas, ze względu na niewielkie rozmiary farm, niskich dochodów, naturalnego charakteru produkcji, niewielkiej liczby gospodarstw rolnych i miał ograniczony wpływ na rolnictwo. W latach siedemdziesiątych XX w. wraz ze wzrostem powierzchni gospodarstw i dochodów z produkcji rolnej jego znaczenie wyraźnie wzrosło.

Federalny podatek dochodowy od osób fizycznych jest podatkiem progresywnym. Jego stawki rosną wraz ze wzrostem dochodów podlegających opodatkowaniu.

W 2004 r., w zależności od dochodu i statusu podatnika, kształtowały się one w prze-dziale od 10 do 35%. Podstawowym podmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym w USA nie jest osoba fizyczna, ale rodzina. Oznacza to, że w przypadku dochodów z rolnic-twa gospodarstwo domowe jest typową jednostką opodatkowania, w której dochód z farmy i dochód spoza rolnictwa ulegają wymieszaniu, a straty z farmy mogą być pokryte z innych dochodów. Pozwala to na wyraźne zmniejszenie progresywności podatku.

Dochód z produkcji rolnej nie stanowi odrębnej kategorii. Aby ustalić wysokość do-chodu podlegającego opodatkowaniu, podatnicy od przydo-chodu brutto odejmują koszty oraz inne wydatki (normatywnie określone w ustawie). Opodatkowaniu podlegają wszystkie ro-dzaje dochodów, które farmer otrzymuje w danym roku podatkowym, w tym także dochody pochodzące spoza rolnictwa oraz produkcji zwierzęcej i roślinnej. Farmerzy amerykańscy

nie korzystają z ulgowej stawki podatku. Są opodatkowani na podstawie tej samej skali po-datkowej, która obowiązuje innych podatników.

Od podstawy opodatkowania, stanowiącej różnicę pomiędzy przychodem a koszta-mi produkcji, farmerzy mogą odliczyć tzw. kwoty standardowe lub odliczenia szczegółowe (czyli rzeczywiste kwoty wyszczególnionych w ustawie i udokumentowanych wydatków) oraz kwoty zwolnień osobistych.

Kwota odliczeń standardowych zależy od statusu podatnika i jest co roku waloryzo-wana. Przysługująca łączna kwota zwolnień osobistych zależy od sytuacji podatnika i stop-niowo wygasa wraz ze wzrostem dochodu. Większość właścicieli farm korzysta z odliczeń standardowych, tylko 30% dokonuje odliczeń na podstawie wydatków rzeczywistych.

Amerykańscy rolnicy od lat korzystają ze specjalnych rozwiązań podatkowych. W konstrukcji federalnego podatku dochodowego, oprócz odliczeń dostępnych dla wszyst-kich podatników, zawarto odrębne przepisy dla farmerów, do których zaliczyć można:

specjalne bodźce inwestycyjne (wyłączenie części dochodu przeznaczonego na •

niektóre inwestycje z opodatkowania, przyspieszona amortyzacja, możliwość od-liczenia części wydatków inwestycyjnych w danym roku podatkowym);

uproszczoną metodę księgowania (cash accounting for agriculture); •

możliwość obliczenia podatku na podstawie średniego dochodu (income avera-•

ging);

pięcioletni okres na rozliczenie straty z produkcji rolnej. •

Wartość zakupionych środków trwałych (budynki, maszyny, inwentarz żywy, środki transportu itp.), związanych z produkcją rolną, nie jest bezpośrednio zaliczana do kosztów podatkowych, bowiem kosztem jest amortyzacja. Obowiązujący od 1987 r. system amorty-zacji MACRS (Modified Accelerated Cost Recovery System) przewiduje krótsze od eko-nomicznego okresy całkowitego pokrycia poniesionych kosztów inwestycyjnych. Dzięki MACRS można stosować dwie różne metody amortyzacji, GDS (General Depreciation Sys-tem) i ADS (Alternative Depreciation SysSys-tem), które umożliwiają szybszy lub wolniejszy zwrot nakładów. W większości przypadków przepisy nie narzucają z góry metody odpisów amortyzacyjnych, co umożliwia wybór korzystniejszych z punktu widzenia danego farmera rozwiązań.

Farmerzy mogą też korzystać z odliczenia na bieżąco, w roku zakupu, a nie w roku eksploatacji, wymienionych w ustawie wydatków kapitałowych poniesionych na zakup środ-ków obrotowych i niektórych środśrod-ków trwałych, związanych z produkcją. Dotyczy to np. nabycia inwentarza żywego, inwestycji związanych z pastwiskiem, niektórymi budynkami produkcyjnymi, zakupu maszyn. Wartość jednorazowych, bezpośrednich odliczeń wydat-ków kapitałowych jest limitowana. Wydatki ponad limit, w przypadku środwydat-ków trwałych, podlegają amortyzacji.

Farmerzy mogą również wyłączyć z opodatkowania część swojego dochodu, który przeznaczyli na ulepszenie ziemi uprawnej (np. na konserwację i modernizację urządzeń melioracyjnych, ochronę środowiska, restaurację ziemi). Wyłączeniu nie podlegają jednak wydatki, zaliczone w trakcie roku podatkowego do kosztów uzyskania przychodów. Wyso-kość odliczeń jest limitowana. Farmer nie może odliczyć więcej niż 10% średniego dochodu z trzech ostatnich lat uzyskiwanego z produkcji rolnej przed ulepszeniem, maksymalnie 2,5 USD na jeden ulepszony akr.

Zapłacenie, np. ubezpieczenia za kilka lat z góry, nie upoważnia do zaliczenia wszyst-kich wydatków do kosztów podatkowych.

Księgowość gotówkowa, przez przesunięcie w czasie dochodów podlegających opo-datkowaniu, umożliwia osiągnięcie oszczędności podatkowych. Jednocześnie zastosowanie uproszczonej księgowości pozwala farmerom na istotne obniżenie kosztów związanych z ob-sługa księgową. W USA około 85% właścicieli farm rodzinnych opłaca podatek na podsta-wie zapisów księgowych, 98% z nich stosuje metodę kasową.

W konstrukcji federalnego podatku dochodowego uwzględniono także ryzyko wyni-kające ze specyfiki produkcji rolnej (ryzyko biologiczne, uzależnienie od warunków pogo-dowych, zazwyczaj dłuższy niż rok cykl produkcji itp.). W ten sposób umożliwia się farme-rom wyliczenie dochodu do opodatkowania na podstawie średniej z trzech lat podatkowych (income averaging for farmers). Wybór metody wyliczenia dochodu nie jest automatyczny. Farmerzy muszą samodzielnie podjąć decyzję, w zależności od konkretnej sytuacji ekono-micznej, wówczas gdy dochód z produkcji rolnej podlega dużym wahaniom. Wybór obli-czenia dochodu na podstawie średniego dochodu z trzech lat podatkowych jest korzystny tylko wówczas, gdy w co najmniej jednym roku dochód był niższy. Pierwotnie farmerzy do obliczenia średniej nie mogli uwzględniać tzw. dochodów negatywnych (strat).

Począwszy od 2000 r. istnieje możliwość obliczenia średniego dochodu z uwzględ-nieniem strat. Farmer może wybrać metodę obliczania dochodu w dniu składania zeznania podatkowego lub w terminie dwóch lat od daty zapłacenia podatku. Uśrednienie dochodów pozwala obniżyć podstawę opodatkowania i zapłacić niższy podatek dochodowy.

Specjalne rozwiązania dla farmerów zawarte w federalnym podatku dochodowym wpływają w istotny sposób na decyzje ekonomiczne właścicieli farm i ich obciążenia podat-kowe.

W efekcie specjalnego traktowania rolników większość gospodarstw, z punktu widze-nia przepisów podatkowych, wykazuje straty, co wcale nie oznacza, że produkcja rolna jest niedochodowa.

Na podstawie danych IRS (Urząd Podatkowy USA – Internal Revenue Service) moż-na stwierdzić, że właściciele farm jako cała populacja, od 1980 r., do celów federalnego podatku dochodowego wykazują stratę z działalności rolniczej. Przykładowo w 1996 r. 66% farmerów, dla których dochody z farmy były głównym źródłem dochodów, odnotowało stra-tę podatkową. Wykazane straty z produkcji rolnej uśredniają łączne dochody podlegające opodatkowaniu i zmniejszają ogólne obciążenia podatkowe farmerów.

Większość farmerów, w porównaniu z podatnikami prowadzącymi inną działalność lub zatrudnionymi poza rolnictwem, osiąga niskie dochody, a w związku z tym płaci podatek według najniższej, 15% stawki marginalnej. W 1996 r. 53% farmerów wykazywało dochód klasyfikujący się do najniższego przedziału i płaciło najniższy podatek.

Uśrednieniu nie podlegają dochody ze sprzedaży ziemi. Z obliczenia dochodu na podstawie średniej z trzech ostatnich lat nie mogą również korzystać między innymi spółki partnerskie, spółki posiadające osobowość prawną, posiadłości wiejskie o charakterze miesz-kalnym.

W 1996 r. 75% farm rodzinnych prowadzących produkcję rolną i osiągających ponad 25 000 USD dochodu do celów podatkowych wykazało stratę. Średnia strata wynosiła ok. 8100 USD. Gospodarstwa te osiągnęły przeciętnie 59 000 USD dochodu spoza rolnictwa. Konstrukcja podatku federalnego pozwalająca na pokrycie strat z gospodarstwa rolnego do-chodami z innych źródeł w całości, w danym roku podatkowym, w konsekwencji oznacza obniżenie ogólnych obciążeń podatkowych właścicieli farm. Porównując, 62% farm

opo-datkowanych na podstawie podatku korporacyjnego odnotowało dochód do opodatkowania, wynoszący średnio w 1996 r. 21 000 USD.

Udział podatków dochodowych w federalnym budżecie zapłaconych przez farmy wy-nosił w 1996 r. ok. 2%, a średnia efektywna stawka podatku wywy-nosiła ok. 9%. Wpływy z tego tytułu stanowiły ok. 20% ogółu dochodów z federalnego podatku dochodowego z rolnictwa, w porównaniu – 5% płacących podatek obciążony najwyższymi stawkami marginalnymi (31; 36; 39,6%) wniosło 54% dochodów.

Przepisy podatkowe mają istotny wpływ na decyzje inwestycyjne farmerów, wpły-wają przede wszystkim na rodzaj i poziom inwestycji oraz wybór źródeł ich finansowania. Wysokie stawki podatku ograniczają zazwyczaj wielkość inwestycji, zaś ulgi inwestycyj-ne i przyspieszona amortyzacja działają odwrotnie. Podatki dochodowe zwiększają koszty pracy, dlatego też podatkowe motywacje inwestycyjne zazwyczaj przyczyniają się do przy-śpieszenia substytucji pracy kapitałem w rolnictwie. Bodźce podatkowe mogą też wyraź-nie zwiększyć korzyści z inwestycji. Efekty finansowe rosną wraz ze wzrostem dochodu do opodatkowania, w zależności od poziomu dochodu, nawet do 70%. Podatkowe ulgi inwesty-cyjne przyśpieszają wymianę maszyn i urządzeń, która w wyniku bodźców podatkowych, w tym także przyspieszonej amortyzacji, następuje szybciej niż ich zużycie fizyczne.

Należy jednak pamiętać o tym, że amortyzacja podatkowa, nie związana bezpośred-nio ze zużyciem fizycznym środków trwałych, może prowadzić również do błędnych decy-zji, a tym samym błędnej alokacji zasobów.

Przyśpieszona amortyzacja lub bieżące odliczenia wybranych wydatków kapitało-wych mogą sprzyjać zakupowi szybko zużywającego się wyposażenia, a nie środków trwa-łych podlegających długoterminowej amortyzacji.

Amerykański federalny podatek dochodowy, ze względu na swoją konstrukcję, nie jest podatkiem neutralnym i w istotny sposób oddziałuje na rolnictwo. Zawiera wiele roz-wiązań, które można traktować jako niejawne, pozabudżetowe wsparcie rolnictwa (często w literaturze występujące pod pojęciem tax expenditures). Oszacowany w budżecie USA, na lata 2002–2006, koszt zastosowanych w federalnym podatku dochodowym rolniczych tax expenditures wynosił 2,9 mld USD.

Aktualnie rozwiązania w zakresie federalnego podatku dochodowego wyraźnie fa-woryzują rolników, którzy mogą korzystać zarówno z przepisów dotyczących wszystkich podatników, jak i specjalnych rozwiązań dla farmerów. Dochód z farmy jest opodatkowany korzystniej niż w przypadku pozostałych podatników.

Uprzywilejowane traktowanie rolnictwa rodzinnego zachęca do inwestowania w rol-nictwo, wpływa na strukturę organizacyjną farm, ich dochodowość, w konsekwencji także na ceny ziemi rolniczej. Federalne przepisy podatkowe promujące inwestycje przyczyniły się w ostatnich latach do przyśpieszenia substytucji pracy kapitałem, zniechęciły, ze względu na wysokie obciążenie podatkowe, do wykorzystywania w gospodarstwie pracy najemnej.

Oczywiście, na powyższe zjawisko duży wpływ miały również inne czynniki, jed-nakże polityka podatkowa dodatkowo wzmacniała trendy wywołane głównie przez bodźce pozafiskalne, np. rozwój techniki.

Nie ma jednak żadnych empirycznych dowodów na to, że uprzywilejowany, specjal-ny system opodatkowania rolnictwa zapewnia sprawiedliwy podział dochodów. Wprawdzie rolnicy korzystają ze specjalnych ulg i odliczeń. To wyraźnie zmniejsza progresywność sys-temu. Jednak nie zawsze prowadzi do zmniejszenia obciążeń gospodarstw ekonomicznie słabszych czy też utrzymujących się tylko i wyłącznie z rolnictwa.

Największe korzyści podatkowe odnoszą farmy duże, osiągające wysoki dochód z gospodarstwa rolnego oraz farmy bardzo małe osiągające wysoki poziom dochodów spoza rolnictwa.

Równocześnie wielu właścicieli farm, mimo że jej prowadzenie stanowi ich główne zajęcie, nie jest w stanie wygenerować wystarczająco dużych dochodów (ani z rolnictwa, ani spoza rolnictwa) i w związku z tym, nie mogą oni w pełni spożytkować dostępnych korzyści podatkowych.

Należy także pamiętać, że podejmowane przez farmerów decyzje prowadzące do zmniejszenia kosztów podatkowych są opłacalne przede wszystkim z punktu widzenia ob-ciążeń podatkowych, ale nie zawsze są korzystne ekonomicznie, biorąc pod uwagę produk-cję rolną.

Podsumowując, można stwierdzić, że amerykański federalny podatek dochodowy jest od lat istotnym źródłem dochodów farmerów, na które składają się dochody z produkcji rolnej i dochody będące wynikiem optymalizacji opodatkowania. Nie dotyczy to jednak wszystkich farmerów. Dążenie do maksymalizacji dochodów wymaga bowiem od nich wiedzy i umiejęt-nego zarządzania podatkami. Właściciele farm, którzy nie posiadają takich umiejętności i nie są w stanie, przez odpowiednie zarządzanie podatkami, doprowadzić do wzrostu całkowite-go dochodu, muszą liczyć tylko na dochody z farmy [Dziemianowicz 2006].

4.3. przykłady działania zintegrowanej działalności