na rachunkach kosztów podróży służbowych
5. Ujęcie rozliczeń kosztów podróży służbowych w księgach rachunkowych
5.1. Rozliczanie i ujmowanie w księgach rachunkowych kosztów podróży zagranicznych
Koszty zagranicznych podróży służbowych dla celów wyliczenia należności pracownika rozlicza się na zasadach podanych w § 20 i 21 rozporządzenia o podróżach służbowych.
Zgodnie z nimi:
1) koszty odcinków krajowych rozlicza się tak jak podróże służbowe krajowe (zarówno zaliczkę, jak i jej rozliczenie wykazuje się w walucie polskiej);
2) pracownik otrzymuje zaliczkę na koszty podróży zagranicznej w walucie obcej;
3) za zgodą pracownika zaliczka na koszty zagranicznej podróży służbowej może być wypłacona w walucie polskiej – w wysokości stanowiącej równowartość przysługują- cej pracownikowi zaliczki w walucie obcej, przeliczonej według kursu średniego złote-go w stosunku do waluty obcej, określonego przez NBP z dnia wypłaty zaliczki;
4) koszty zagranicznej podróży służbowej (a więc koszty całkowite, nie tylko kwoty udzie-lonej zaliczki) rozlicza się w walucie:
■
■ otrzymanej zaliczki albo
■
■ innej walucie wymienialnej, albo
■
■ walucie polskiej,
według średniego kursu z dnia jej wypłacenia.
Takie rozliczenie zaliczek udzielanych pracownikom na pokrycie kosztów podróży zagra-nicznych ma na celu nieobciążanie pracowników skutkami wynikającymi z różnic kursów walut. Różnice kursowe (dodatnie i ujemne) rozlicza się wyłącznie jako przychody lub koszty jednostki będącej pracodawcą.
Rozliczenia z pracownikiem ujmuje się w księgach rachunkowych ewidencji bilansowej zgodnie z zasadami określonymi w uor, dla operacji gospodarczych i finansowych wyko-nywanych w walucie obcej. Zgodnie z uor:
1) zapisy dotyczące operacji wyrażonych w walutach obcych ujmuje się w sposób umoż-liwiający ustalenie kwoty operacji w walucie polskiej i obcej (art. 23 ust. 3 uor);
2) wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunko-wych na dzień ich przeprowadzenia (art. 30 ust. 2 uor) w przypadku:
■
■ sprzedaży lub kupna walut oraz zapłaty należności lub zobowiązań – po kursie fak-tycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z charakteru operacji,
PORADNIK Rachunkowości Budżetowej – dostępny także w INFORLEX
117
5. UJĘCIE ROZLICZEŃ KOSZTÓW PODRÓŻY SŁUŻBOWYCH W KSIĘGACH RACHUNKOWYCH
■
■ zapłaty należności lub zobowiązań, jeśli nie jest zasadne zastosowanie kursu fak-tycznego, oraz innych operacji – według kursu średniego ogłoszonego dla danej waluty przez NBP z dnia poprzedzającego dzień operacji.
Zgodnie z tymi zasadami, jeśli jednostka organizacyjna i/lub pracownik nie mają konta walutowego:
■
■ zakup waluty obcej wycenia według faktycznie zastosowanego kursu,
■
■ zaliczki udzielone pracownikowi i wypłacane z kasy jednostki w walucie obcej wycenia według faktycznego kursu zakupu waluty w kantorze lub banku (jeśli jednostka kupuje walutę w banku, w którym ma prowadzony rachunek w złotych).
Zastosowanie tej drugiej zasady jest możliwe, ponieważ przy zasilaniu kasy gotówką z ra-chunku bankowego, a następnie wypłaty zaliczki pracownikowi, dochodzi wyłącznie do operacji wewnątrz danej jednostki (tzw. przesunięcie środków).
Faktycznie poniesione koszty podróży zagranicznej wycenia się według kursu średniego ogłoszonego dla danej waluty przez NBP z dnia poprzedzającego dzień operacji. W przy-padku kosztów potwierdzanych dowodami (rachunkami, fakturami, paragonami) za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień potwierdzony w dowodzie. Dla kosztów podróży zwracanych w formie ryczałtu za dzień powstania kosztu uważa się dzień rozliczenia po-dróży służbowej (wskazany na rachunku kosztów podróży służbowej w pozycji „niniejszy rachunek przedkładam”). W celu uproszczenia zasad rozliczania kosztów podróży służ-bowych jednostka może przyjąć, że wszystkie koszty podróży służbowej rozliczane są w dacie przedłożenia rachunku kosztów podróży służbowej do rozliczenia. Za-pis taki musi być zawarty w polityce rachunkowości jednostki. Kolejnym dopuszczalnym uproszczeniem, które można zawrzeć w polityce rachunkowości jednostki, jest przyjęcie, że koszty zagranicznych podróży służbowych dla celów bilansowych rozlicza się nie według średniego kursu ogłoszonego dla danej waluty przez NBP z dnia po-przedzającego dzień operacji lecz według kursu z dnia wypłaty zaliczki.
Oba opisane uproszczenia mogą być przyjmowane w jednostkach sektora finansów pub-licznych, zgodnie z ogólnymi zasadami określonymi w art. 4 ust. 4 uor. Wycena kosztów zagranicznych podróży służbowych według kursu z dnia udzielenia zaliczki nie ma w tych jednostkach istotnie ujemnego wpływu na rzetelne przedstawienie ich sytuacji majątko-wej oraz wynik finansowy.
Przy przyjęciu podanych zasad i uproszczeń, w sytuacji, gdy wypłata zaliczki na podróż służbową zagraniczną i jej rozliczenie następuje w walucie polskiej, koszty zagranicznej podróży ustala się najpierw w walucie obowiązującej w państwie docelowym. Następnie przelicza się ją na walutę polską. W księgach rachunkowych całość rozliczeń ujmuje się w walucie wypłaconej zaliczki i walucie rozliczenia, czyli w złotych.
PRZYKŁAD 105
Pracownik samorządowej jednostki budżetowej został delegowany z Legnicy do Wiednia (Austria). W delegację tę udał się samochodem służbowym pracodawcy.
Na miejscu pracownik miał zapewnione na koszt pracodawcy tylko noclegi. Zgodnie z wstępną kalkulacją kosztów podróży pracownik powinien otrzymać:
■
■ równowartość 4 pełnych diet (po 52 euro) – 208 euro,
■
■ zaliczkę na koszt zakupu paliwa, w tym odcinki krajowe – 280 zł, odcinki zagra-niczne – 27 euro,
PORADNIK Rachunkowości Budżetowej 3(147) / marzec 2019 r.
118
5. UJĘCIE ROZLICZEŃ KOSZTÓW PODRÓŻY SŁUŻBOWYCH W KSIĘGACH RACHUNKOWYCH
■
■ zaliczkę na koszt przejazdem drogami płatnymi, w tym odcinki krajowe – 36 zł, odcinki zagraniczne – 9 euro.
Koszt zakupu paliwa do pojazdu służbowego został skalkulowany w następujący sposób:
■
■ pojazd należy zatankować do pełna przed wyjazdem w podróż w Polsce – 55 l benzyny bezołowiowej 98 oct. × 5,10 zł = 280,50 zł,
■
■ trasa w obie strony to 594 km × 2 = 1188 km plus 20 km na jazdy lokalne – łącz-nie 1208 km,
■
■ pojazd według normy spala 6 l paliwa na 100 km.
Łącznie na całą podróż potrzeba 72,48 l paliwa. Po odjęciu pojemności baku (56 l) i dodaniu 6 l paliwa rezerwy (wystarczającej na przejechanie 100 km) wychodzi, że za granicą pracownik musi zatankować 23 l paliwa. Przy średniej cenie paliwa w Austrii za styczeń 1,17 euro za litr – zaliczka na koszt tankowania paliwa powinna wynieść po zaokrągleniu 27 euro.
Rozliczenie 1. Ponieważ jednostka budżetowa nie ma rachunku walutowego i nie prowadzi kasy, zaliczka na poczet tej podróży za zgodą pracownika została mu wypłacona w walucie polskiej. Zaliczka została wypłacona przelewem na rachunek bankowy pracownika 9 stycznia 2019 r. Jej kwota wyniosła łącznie 1364,93 zł (w tym:
odcinki krajowe obliczane w złotych – 316 zł, odcinki zagraniczne – równowartość 244 euro według średniego kursu euro według NBP do złotego na 9 stycznia 2019 r.
wynoszącego 4,2989 zł – w kwocie 1048,93 zł). Pracownik zakupił euro w kantorze, po kursie 4,2950 zł za 1 euro (kupił 244 euro za kwotę 1047,98 zł).
Po powrocie z podróży pracownik przedłożył rozliczenie kosztów podróży służbo-wej. Z rozliczenia tego wynikało, że powinien otrzymać:
1) za odcinki krajowe zwrot kosztów:
■
■ zakupu paliwa – 273,15 zł,
■
■ przejazdów drogami płatnymi – 38 zł;
2) za odcinek zagraniczny:
■
■ 4 pełne diety i 1/2 (zwiększenie wynikało z przedłużenia czasu podróży zwią- zanego z przedłużeniem się czasu realizacji zadania służbowego, na co praco-dawca wyraził zgodę w rozmowie telefonicznej) – w kwocie 234 euro,
■
■ zwrot kosztów zakupu paliwa – 26,30 euro,
■
■ zwrot kosztów przejazdów drogami płatnymi – 9 euro.
Ostateczne rozliczenie pracownika nastąpiło w walucie, w jakiej otrzymał zaliczkę, czyli w złotych polskich. Do przeliczenia kosztów w euro na walutę polską stosuje się kurs średni euro z dnia otrzymania zaliczki, czyli 4,2989 zł.
Koszty w euro łącznie wyniosły 269,30 euro, a po przeliczeniu na złote – 1157,69 zł.
Po doliczeniu kwoty kosztów odcinków krajowych w złotych łączne koszty podróży wyniosły 1468,84 zł. Pracownik otrzymał zaliczkę w kwocie 1364,93 zł. Należy się więc mu zwrot od pracodawcy kosztów poniesionych z własnych środków w kwocie 103,91 zł.
PORADNIK Rachunkowości Budżetowej – dostępny także w INFORLEX
119
5. UJĘCIE ROZLICZEŃ KOSZTÓW PODRÓŻY SŁUŻBOWYCH W KSIĘGACH RACHUNKOWYCH
Ujęcie opisanych operacji w księgach rachunkowych przedstawia się w sposób po-dany w schemacie.
234 Pozostałe rozrachunki
z pracownikami 130 Rachunek bieżący
jednostki 409 Pozostałe koszty
rodzajowe 1) 1 364,93
3) 103,91 1 468,84 (2 1 364,93 (1
103,91 (3 2) 1 468,84
Objaśnienia do schematu:
1. Wypłata pracownikowi zaliczki na koszty podróży służbowej z rachunku bankowego
– Wn 234, Ma 130 1 364,93 zł
2. Rozliczenie zaliczki przez pracownika w kwocie poniesionych wydatków – Wn 409,
Ma 234 1 468,84 zł
3. Wypłata pracownikowi zwrotu kosztów poniesionych ponad kwotę zaliczki z rachunku
bankowego – Wn 234, Ma 130 103,91 zł
Rozliczenie 2. Gdyby opisana w przykładzie jednostka organizacyjna prowadziła kasę, pracownik mógłby otrzymać zaliczkę na koszty podróży służbowej w walucie państwa docelowego (euro). Wtedy pracownik otrzymałby zaliczkę:
■
■ 316 zł – na pokrycie kosztów odcinków krajowych podróży (tankowanie paliwa oraz przejazd drogami płatnymi),
■
■ 244 euro – na pokrycie kosztów odcinka zagranicznego podróży (diety, tankowa-nie paliwa za granicą oraz przejazd drogami płatnymi).
Dalej dla uproszczenia przedstawiono tylko sposób rozliczenia kwoty zaliczki na część zagraniczną. Walutę obcą zakupiłaby kasjerka jednostki w kantorze po kursie 4,2950 zł za 1 euro (kupiłaby 244 euro za kwotę 1047,98 zł) i wypłaciła ją pracowni-kowi w kasie tego samego dnia, czyli 9 stycznia 2019 r.
Koszty poniesione w podróży służbowej zagranicznej byłyby takie same jak w roz-liczeniu 1 – łącznie w wysokości 269,30 euro (4,5 diety w kwocie 234 euro, zwrot kosztów zakupu paliwa – 26,30 euro oraz zwrot kosztów przejazdów drogami płat-nymi – 9 euro).
Ostateczne rozliczenie pracownika następowałoby w euro. Do przeliczenia kosztów w euro na walutę polską, w celu zarówno ich rozliczenia, jak i ujęcia w księgach rachunkowych, jednostka zastosowałaby kurs euro z dnia otrzymania zaliczki, czyli 4,2950 zł.
Koszty w euro łącznie wyniosłyby 269,30 euro, po przeliczeniu na złote – 1156,64 zł.
Pracownik otrzymał zaliczkę w kwocie 244 euro. Należy się więc mu zwrot od pra-codawcy kosztów poniesionych z własnych środków w kwocie 25,30 euro. Kwota ta została wypłacona pracownikowi z kasy 18 stycznia 2019 r., po zakupieniu jej przez kasjerkę w kantorze, po kursie 4,3060 zł za 1 euro.
PORADNIK Rachunkowości Budżetowej 3(147) / marzec 2019 r.
120
5. UJĘCIE ROZLICZEŃ KOSZTÓW PODRÓŻY SŁUŻBOWYCH W KSIĘGACH RACHUNKOWYCH
Ujęcie opisanych operacji w księgach rachunkowych przedstawia się w spo-sób podany na schemacie.
101 Kasa 101/1 Kasa walutowa 141 Środki pieniężne
w drodze 1) 1 047,98
5) 108,94 1 047,98 (2
108,94 (6 4) 108,94 1 047,98 (1 108,94 (5
234 Pozostałe rozrachunki
z pracownikami 409 Pozostałe koszty
rodzajowe 130 Rachunek bieżący
jednostki 2) 1 047,98
6) 108,94 1 156,64 (3
0,28 (7 3) 1 156,64 108,94 (4
751 Koszty finansowe 7) 0,28
Objaśnienia do schematu:
1. Przyjęcie euro do kasy walutowej (244 euro, po przeliczeniu na złote według kursu
faktycz-nego kupna) – Wn 101, Ma 141 1 047,98 zł
2. Wypłata pracownikowi zaliczki na koszty podróży służbowej z kasy walutowej (244 euro,
po przeliczeniu na złote według kursu faktycznego kupna waluty) – Wn 234, Ma 101/1 1 047,98 zł 3. Rozliczenie zaliczki przez pracownika w kwocie poniesionych wydatków (269,30 euro,
po przeliczeniu na złote) – Wn 409, Ma 234 1 156,64 zł
4. Podjęcie z rachunku bieżącego gotówki na zakup euro – Wn 141, Ma 130 108,94 zł 5. Przyjęcie euro do kasy walutowej (25,30 euro, po przeliczeniu na złote według kursu
faktycznego kupna) – Wn 101, Ma 141 108,94 zł
6. Wypłata pracownikowi zwrotu kosztów poniesionych ponad kwotę zaliczki z rachunku bankowego (25,30 euro, po przeliczeniu na złote według kursu faktycznego) – Wn 234,
Ma 101/1 108,94 zł
7. Różnice kursowe na operacjach walutowych – Wn 751, Ma 234 0,28 zł