w jednostkach sektora publicznego
2. Polecenie wyjazdu służbowego
3.7. Rozliczanie kosztów korzystania z pojazdów służbowych jednostek
3.7.1. Zasady sporządzania, obiegu i kontroli karty drogowej
Druk karty drogowej służy do rozliczania kosztów związanych z używaniem pojazdów służbowych jednostki. Dowód ten jest zaliczany do dowodów własnych wewnętrznych jednostki w rozumieniu art. 20 ust. 2 pkt 3 uor. Potwierdza on wykonanie operacji gospo-darczych w ramach działalności własnej jednostki. Wystawiają go pracownicy jednostki.
Kartę drogową wystawia się dla jednego wskazanego pojazdu, na okres obejmujący od jednego dnia do jednego miesiąca.
Okres, na jaki jest wystawiona karta, zależy od intensywności eksploatacji pojazdu.
Może to być np. 1 dzień, kilka dni, tydzień, 2 tygodnie, miesiąc. Nie można wystawić karty na dłużej niż miesiąc, a przy wyznaczeniu okresów w dniach lub tygodniach – zapisy w karcie trzeba zakończyć z upływem ostatniego dnia w danym miesiącu. Zasada ta wynika z konieczności przypisania kosztów eksploatacji pojazdu do jednego podstawo-wego okresu rozliczeniowego – miesiąca (art. 20 ust. 1 uor).
Kartę drogową wystawia się w jednym egzemplarzu. Za jej wystawienie odpowiada zwyczajowo kierownik lub wyznaczony pracownik komórki merytorycznej, do której nale- ży zapewnienie obsługi wyjazdów służbowych pracowników jednostki (nazywany dyspo-zytorem pojazdu).
PRZYKŁAD 98
Czy można obowiązki w zakresie wydawania i rozliczania kart drogowych sa-mochodu służbowego gminnego domu kultury powierzyć sekretarce?
Tak, nie ma przeszkód formalnych w powierzeniu obowiązków w tym zakresie se-kretarce. W małych jednostkach organizacyjnych, zatrudniających od jednego do kilku pracowników ogólnoadministracyjnych, może nie być potrzeby ani możliwości zatrudniania specjalnych pracowników odpowiedzialnych za dysponowanie pojaz- dem służbowym. Obowiązki w tym zakresie można więc powierzyć każdemu pra-cownikowi, w tym także sekretarce. Należy jednak pamiętać, że spełnione muszą być przy tym następujące warunki:
■
■ sekretarka nie może wykonywać obowiązków dyspozytora pojazdu, jeśli jest upo-ważniona do odbywania podróży tym pojazdem jako jego kierowca,
■
■ obowiązki należące do dyspozytora pojazdu muszą być szczegółowo określone w regulaminie organizacyjnym jednostki i/lub zakresie czynności sekretarki,
■
■ sekretarka musi być przeszkolona w zakresie: wystawiania kart drogowych, pro-wadzenia ewidencji druków ścisłego zarachowania, wykonywania kontroli kart drogowych.
Dyspozytor pojazdu, wydający kartę drogową, zamieszcza na niej informacje na temat:
■
■ numeru karty jako druku ścisłego zarachowania (jeśli nie jest nadany przez drukarnię albo generowany automatycznie przez oprogramowanie używane w jednostce),
■
■ daty jej wydania,
■
■ oznaczenia pojazdu służbowego, dla którego została wystawiona karta (marki, rodza-ju, numeru rejestracyjnego).
PORADNIK Rachunkowości Budżetowej 3(147) / marzec 2019 r.
102
3. KOSZTY PODRÓŻY SŁUŻBOWYCH Karty drogowe zalicza się do druków ścisłego zarachowania. W związku z tym numer wydanej karty należy ująć w księdze druków ścisłego zarachowania (lub innym rejestrze wskazanym przez kierownika jednostki). Po ujęciu rozchodu karty w księdze druków ści-słego zarachowania wydaje się ją za pokwitowaniem osobie upoważnionej do kierowania pojazdem. Osobą tą może być pracownik zatrudniony na stanowisku kierowcy albo inny pracownik, który otrzymał polecenie odbycia podróży służbowej pojazdem służbowym jednostki. Pokwitowanie obejmuje potwierdzenie faktu odbioru karty w księdze druków ścisłego zarachowania – przez złożenie podpisu ze wskazaniem daty odbioru. Kolejną kartę drogową dla danego pojazdu wydaje się osobie upoważnionej do kierowania tym pojazdem wyłącznie pod warunkiem zdania wypełnionej karty za poprzedni okres.
PRZYKŁAD 99
Z jakich przepisów wynika, że karty drogowe muszą być zaliczone do druków ścisłego zarachowania?
Ogólnie obowiązujące przepisy nie regulują kwestii związanych z uznawaniem księ- gowych dowodów wewnętrznych stosowanych w jednostkach za druki ścisłego za-rachowania. Zwyczajowo przyjęło się, że do druków ścisłego zarachowania zalicza się te dowody księgowe, które dają pracownikom dostęp do mienia jednostki. Karty drogowe są takimi dowodami. Na podstawie ich zapisów ustala się wielkość kosztów poniesionych przez jednostkę w związku z użytkowaniem pojazdów służbowych.
Objęcie kontrolą zużycia tych druków zapobiega m.in. nadużyciom polegającym na zagarnięciu środków jednostki na podstawie kart drogowych wystawionych na fik-cyjne (nigdy nieodbyte) podróże służbowe. Z tego względu karty drogowe powinny być uznane za druki ścisłego zarachowania. O uznaniu ich za takie druki w danej jednostce decyduje jej kierownik. Odpowiednie zapisy należy zamieścić w poli-tyce rachunkowości danej jednostki (w części fakultatywnej – instrukcji gospodarki drukami ścisłego zarachowania).
Pracownik upoważniony do kierowania pojazdem zamieszcza w karcie drogowej informacje na temat:
1) stanu licznika pojazdu przy rozpoczęciu i zakończeniu pracy;
2) liczby przebytych kilometrów;
3) zużycia paliwa:
■
■ według ustalonej przez kierownika jednostki normy zużycia,
■
■ faktycznego;
4) stanu paliwa przy wyjeździe i przy powrocie;
5) zakupów paliwa z podaniem numeru i daty dowodu zakupu paliwa oraz zakupionej ilości;
6) napraw, regulacji, konserwacji wykonanych w czasie rozliczanym w karcie z podaniem numerów dowodów księgowych, w których zostały ujęte koszty tych napraw oraz zu-żytych do nich materiałów eksploatacyjnych, dat ich dokonania oraz ich wartości;
7) czasu pracy kierowcy (w przypadku pracownika zatrudnionego na stanowisku kierowcy);
8) innych informacji istotnych dla prawidłowego rozliczenia kosztów eksploatacji pojazdu.
PORADNIK Rachunkowości Budżetowej – dostępny także w INFORLEX
103
3. KOSZTY PODRÓŻY SŁUŻBOWYCH
Wypełnioną kartę drogową podpisuje osoba korzystająca z pojazdu służbowego (pracownik zatrudniony na stanowisku kierowcy lub inny pracownik upoważniony do ko-rzystania z pojazdu służbowego jednostki).
Wszystkie dowody zakupu paliwa, usług, części eksploatacyjnych, wymienione w karcie drogowej, załącza się do tej karty. Pracownik upoważniony do kierowania pojazdem jest zobowiązany zamieścić na tych fakturach tzw. opis merytoryczny. W opisie tym obo-wiązkowo należy podać m.in. numer karty drogowej, w której te usługi (zakupy) zostały ujęte.
PRZYKŁAD 100
Przykładowy opis merytoryczny na fakturze dotyczącej zakupu paliwa do pojazdu służbowego jednostki powinien objąć następujące wskazania:
Zakupione paliwo zostało zatankowane do pojazdu służbowego jednostki – sa-mochodu osobowego o numerze rejestracyjnym YX 13456, w celu wykonywania jazd służbowych – zakup wpisano do karty drogowej nr AB 00987, za okres od 14 do 18 stycznia 2019 r.
Natomiast opis na fakturze dotyczącej wymiany oleju i zakupu materiałów eksploa-tacyjnych powinien wyglądać następująco:
Usługa wymiany oleju oraz zakup materiałów eksploatacyjnych (płyn zimowy do szyb i preparaty do odmrażania szyb i zamków) do pojazdu służbowego jednostki – samochodu osobowego o numerze rejestracyjnym YX 13456. Za-kupy wpisano do karty drogowej nr AB 00987, za okres od 14 do 18 stycznia 2019 r. Zakupy niezbędne do zapewnienia prawidłowej eksploatacji pojaz-du – wymiana oleju zgodnie z książką pojazpojaz-du, po przejechaniu 15 000 km, materiały eksploatacyjne niezbędne do korzystania z pojazdu w okresie zi-mowym.
Po wypełnieniu i podpisaniu kartę drogową wraz z załącznikami przekazuje się do ko-mórki merytorycznej odpowiedzialnej za skontrolowanie prawidłowości zawartych w niej danych. Zwyczajowo jest to komórka organizacyjna, do której należy zapewnienie obsługi wyjazdów służbowych pracowników jednostki.
Zagadnienia, które należy wziąć pod uwagę przy wykonywaniu kontroli kart drogowych, przedstawia tabela.
Tabela. Kontrola kart drogowych
Sprawdzane zagadnienie Komentarz
Czy nie występują luki lub nieścisłości
w numeracji kart drogowych? Karty drogowe są drukami ścisłego zarachowania. Niezgodności, takie jak:
■
■ brak kart drogowych o określonych numerach,
■
■ powtarzające się numery kart,
■
■ wypełnione karty bez nadanych numerów,
mogą świadczyć o próbach ukrywania zagarnięcia mienia jednost-ki lub innych nieprawidłowości w gospodarowaniu materiałami pędnymi i eksploatacyjnymi do pojazdów służbowych.
PORADNIK Rachunkowości Budżetowej 3(147) / marzec 2019 r.
104
3. KOSZTY PODRÓŻY SŁUŻBOWYCH
Sprawdzane zagadnienie Komentarz
Czy wyjazdy były zlecone przez
upo-ważnioną do tego osobę? Dysponowanie pojazdem służbowym powinno być przypisane wskazanemu pracownikowi jednostki, odpowiedzialnemu m.in. za czuwanie nad ekonomiczną i celową obsługą wyjazdów służbo-wych pracowników jednostki. Do kosztów jednostki można zali-czyć tylko te wyjazdy, które zostały zlecone przez upoważnionego pracownika.
Czy do karty drogowej wpisano wszyst-kie dowody pobrania paliwa?
Czy ilość paliwa zakupionego według dowodu zakupu zgadza się z ilością wpisaną do karty drogowej?
Wszelkie nieprawidłowości w tym zakresie, takie jak:
■
■ nieujęcie faktury w karcie,
■
■ brak w jednostce faktury ujętej w karcie,
■
■ różnice między ilością paliwa wpisaną do karty a wskazaną w dowodzie nabycia,
mogą wskazywać albo na brak staranności przy prowadzeniu kart drogowych, albo na próbę ukrycia faktu zagarnięcia mienia.
W obu przypadkach takie błędy uniemożliwiają prawidłowe ustale-nie ilości zużytego paliwa (według normy i faktyczustale-nie).
Czy do karty drogowej wpisano wszyst-kie dowody dokumentujące koszty na-praw, regulacji, konserwacji?
Czy ilość i wartość zakupionych usług (materiałów eksploatacyjnych) we-dług dowodów zakupu zgadza się z ilością i wartością wpisaną do karty drogowej?
Wszelkie nieprawidłowości w tym zakresie, takie jak:
■
■ nieujęcie faktury w karcie,
■
■ brak w jednostce faktury ujętej w karcie,
■
■ różnice między ilościami i wartościami ujętymi w karcie i do-wodach zakupu,
mogą wskazywać albo na brak staranności przy prowadzeniu kart drogowych, albo na próbę ukrycia nadużyć.
Nadużycia te mogą polegać na:
■
■ wykonywaniu napraw, konserwacji pojazdów prywatnych na koszt jednostki,
■
■ zagarnięciu materiałów eksploatacyjnych.
Czy podana norma zużycia paliwa jest zgodna z normą ustaloną przez kierow-nika jednostki?
Podanie w karcie drogowej normy paliwa innej niż określona dla pojazdu przez kierownika jednostki zazwyczaj ma na celu ukrycie faktu jej przekroczenia.
Przekroczenia normy wynikające z okresowych rozliczeń zawsze wymagają wyjaśnienia, ponieważ mogą wskazywać na:
■
■ niegospodarność (nieefektywność użytkowania starych, wy-eksploatowanych pojazdów bądź straty wynikające z nieusu-wania na bieżąco usterek),
■
■ zagarnięcie mienia.
Czy wpisany do karty stan licznika zgadza się z jego faktycznymi wskaza-niami?
Dyspozytor pojazdu powinien okresowo kontrolować zgodność stanu licznika podanego w karcie z faktycznymi wskazaniami licz-nika w pojeździe. Niezgodność tych danych przy właściwie rozli-czonym zużyciu paliwa według normy może świadczyć o:
■
■ nierzetelnym wypełnianiu kart,
■
■ ukrywaniu faktu nieuprawnionego wykorzystywania pojazdu przez pracowników jednostki do celów prywatnych.
Czy stan paliwa przy wydaniu karty drogowej zgadza się ze stanem pa-liwa przy zwrocie poprzedniej karty drogowej?
Niezgodności w tym zakresie mogą świadczyć o ukrywaniu za-garnięcia mienia.
PORADNIK Rachunkowości Budżetowej – dostępny także w INFORLEX
105
3. KOSZTY PODRÓŻY SŁUŻBOWYCH
Sprawdzane zagadnienie Komentarz
Czy stan paliwa przy wydaniu i zwrocie karty drogowej nie przekracza pojem-ności baku pojazdu?
Nieprawidłowość taka świadczy o źle ustalonej normie zużycia pa-liwa lub o zagarnięciu mienia.
Czy liczba ogółem przejechanych kilo-metrów jest sumą kilokilo-metrów poszcze-gólnych jazd wykazanych na odwrocie karty drogowej?
Czy stany licznika przy wyjeździe i po-wrocie różnią się o liczbę faktycznie przejechanych kilometrów?
Nieścisłości w tym zakresie zazwyczaj są spowodowane próbami ukrywania faktu zagarnięcia paliwa lub nieuprawnionego wykorzy-stywania pojazdu do celów prywatnych (manipulacja danymi ma za zadanie takie dopasowanie liczby kilometrów do normy zużycia paliwa, aby nie zostało wykazane jej przekroczenie).
Czy zawarte w karcie wyliczenia są
wol-ne od błędów rachunkowych? Niewykryte błędy rachunkowe mogą uniemożliwić prawidłowe rozliczenie zużycia paliwa w danym okresie sprawozdawczym i w okresach kolejnych. Poza tym niewłaściwe wyliczenia mogą mieć na celu ukrycie faktu zagarnięcia mienia.
Czy wszystkie rubryki karty drogowej zostały wypełnione we właściwy (zgod-ny z przeznaczeniem) sposób?
Luki w karcie drogowej mogą uniemożliwić prawidłowe rozliczenie kosztów materiałów pędnych.
Niedopuszczalne jest poprawianie błędów w kartach drogowych przez:
■
■ zamazanie błędnej treści korektorem,
■
■ zaklejenie błędnej treści,
■
■ zamazanie błędnej treści długopisem tak, że stanie się nieczytelna,
■
■ przerobienie cyfr.
Nie wolno także przepisywać na nowo treści wypełnionej karty drogowej na inną kartę.
Jeśli w wyniku kontroli kart drogowych zostaną ujawnione błędy mogące wskazywać na niegospodarność lub na ukrywanie nadużyć albo inne nieprawidłowości rzutują-ce na właściwe prowadzenie przez jednostkę gospodarki finansowej i rachunkowości,
PRZYKŁAD 101
Kontrola wykazała, że w karcie drogowej samochodu osobowego jednostki nr ABN 00098 wpisano fakturę nr 128/12/2018 z 4 grudnia 2018 r. za zakup 35 l benzyny E95 za kwotę 175,35 zł. Do karty nie została dołączona taka
PORADNIK Rachunkowości Budżetowej 3(147) / marzec 2019 r.
106
3. KOSZTY PODRÓŻY SŁUŻBOWYCH
ra. Jednak zakupione paliwo zostało rozliczone w tej karcie jako zużyte. Pra-cownik dysponujący samochodem oświadczył, że za paliwo zapłacił gotówką z własnych środków. Czy do uznania karty drogowej za rozliczoną prawidłowo oraz zwrotu środków wyłożonych przez pracownika wystarczy, jeśli pracow-nik, który dysponował pojazdem, złoży oświadczenie, że zgubił fakturę i nie pamięta, gdzie kupił paliwo?
Nie, takie oświadczenie nie może zakończyć sprawy, ponieważ jednostka nie będzie dysponowała dowodem zewnętrznym poniesienia kosztów zakupu paliwa. Podsta- wą zapisów w księgach rachunkowych jednostki są dowody księgowe stwierdza-jące wykonanie danej operacji gospodarczej – nazywane dowodami źródłowymi (art. 20 ust. 1 i 2 uor). Dowody te dzieli się na zewnętrzne i wewnętrzne. Zewnętrzne (faktury) potwierdzają zakup paliwa. Wystawiają je kontrahenci jednostki. Natomiast dowody wewnętrzne takie jak karty drogowe oraz miesięczne zestawienie zużycia paliwa sporządzają pracownicy jednostki. Dowody te dokumentują faktyczne zu- życie zakupionego paliwa w poszczególnych okresach sprawozdawczych. Obcią-ża się nimi koszty właściwego okresu sprawozdawczego. Przepisy przewidują, że w razie braku obcych dowodów księgowych źródłowych zewnętrznych jednostki mogą wystawić dowody własne wewnętrzne. Pełnią one wówczas funkcję dowodów zastępczych. Jest to jednak wyjątek od zasady ogólnej i dotyczy wyłącznie dwóch sytuacji przewidzianych w art. 20 ust. 3 pkt 3 i ust. 4 uor. Zgodnie z tym przepisem dowody zastępcze mogą być wystawiane:
■
■ do czasu otrzymania zewnętrznego obcego dowodu źródłowego (dowody za-stępcze tymczasowe),
■
■ w braku możliwości otrzymania zewnętrznego obcego dowodu źródłowego (do-wody zastępcze właściwe).
W przypadku oświadczenia przez pracownika, że zgubił fakturę, jednostka może skorzystać jedynie z możliwości wystawienia tymczasowego dowodu zastępczego.
Tymczasowe dowody zastępcze, służą do ujęcia w księgach rachunkowych operacji gospodarczych w przypadku, gdy z różnych powodów w danym okresie sprawozdawczym (miesiącu) nie udało się uzyskać zewnętrznego obcego dowo- du źródłowego na dowód przeprowadzenia operacji gospodarczej. Do takich sy-tuacji należy:
■
■ niewystawienie przez sprzedawcę faktury od ręki (w chwili zakupu rzeczy przez jednostkę) mimo że obowiązek taki nakładają na niego określone przepisy,
■
■ zaginięcie wystawionego dowodu obcego, zanim dotarł do jednostki (czyli sytu-acja wskazana w przykładzie).
W takim przypadku w celu dochowania warunku rzetelnego i terminowego pro-wadzenia ksiąg rachunkowych wykonana operacja gospodarcza zakupu paliwa powinna być udokumentowana w księgach na podstawie dowodu zastępczego tymczasowego. Dowód zastępczy tymczasowy powinien sporządzić pracownik, który wykonał operację gospodarczą i zgubił fakturę (czyli pracownik dysponu-jący pojazdem służbowym). Obowiązkową treść tego dowodu określa kierownik
PORADNIK Rachunkowości Budżetowej – dostępny także w INFORLEX
107
3. KOSZTY PODRÓŻY SŁUŻBOWYCH
chunkowości. Treść musi obejmować niezbędne elementy dowodu księgowego źródłowego, wymienione w art. 21 uor. Ponadto powinna się na nim znajdować:
■
■ adnotacja o przyczynie braku obcego dowodu źródłowego,
■
■ wyraźna klauzula o wyrażeniu przez kierownika jednostki zgody na udokumento-wanie danej operacji za pomocą dowodu zastępczego.
Ścieżka obiegu i kontroli dowodu zastępczego jest taka sama jak dla zastępowa-nego dowodu źródłowego (traktowany jest tak samo, jak byłaby traktowana faktura za zakup paliwa). Niezwłocznie po jego sporządzeniu odpowiedni pracownik jed-nostki powinien wystąpić do sprzedawcy paliwa z żądaniem wystawienia duplikatu zagubionej faktury. Dla celów dowodowych żądanie należy skierować na piśmie doręczonym za potwierdzeniem odbioru z podaniem daty. Po otrzymaniu dowodu źródłowego pracownik komórki księgowości porównuje jego treść z dowodem za-stępczym. W razie potrzeby powinien odpowiednio skorygować zapisy księgowe.
Jeśli pracownik dysponujący pojazdem nie wskaże sprzedawcy, od którego nabył paliwo, zastosowanie zastępczego dowodu tymczasowego nie będzie możliwe. Jest tak za względu na konieczność podania w dowodzie zastępczym danych sprzedawcy – co najmniej jego nazwy i adresu (art. 21 ust. 1 pkt 2 uor). W takim przypadku jed-nostka nie będzie mogła zaliczyć do swoich kosztów nieudokumentowanego zakupu paliwa ani zwrócić pracownikowi poniesionych przez niego kosztów tego zakupu.
W opisywanym przypadku trzeba mieć na uwadze, że przy złożeniu przez pracowni-ka oświadczenia, iż zagubił fakturę i nie pamięta, gdzie kupił paliwo, faktycznie może chodzić o ukrycie nadużycia. Może to wskazywać, że pracownik bezprawnie wyko-rzystuje pojazd służbowy do jazd prywatnych i wyłudza nienależne zwroty kosztów tych jazd ze środków jednostki. W tym celu wpisuje w kartę drogową przejechane prywatnie kilometry. Wówczas na karcie drogowej i na liczniku pojazdu jest wskaza- na taka sama liczba przejechanych kilometrów. Aby to dopasowanie było wiarygod-ne, musi się zgadzać także ilość zakupionego i spalonego paliwa. Stąd przy dużej liczbie kilometrów przejechanych prywatnie do karty drogowej trzeba wpisać zakup odpowiedniej ilości paliwa. Przy tego typu nadużyciu pracownik faktycznie pono-si koszty paliwa z własnych środków w celu odbycia jazd prywatnych bez wiedzy i zgody pracodawcy. Na pewno nie należy mu się z tego tytułu dodatkowa korzyść w postaci zwrotu tych kosztów ze środków jednostki. Dlatego niezgodność opisana w przykładzie powinna być dokładnie wyjaśniona, tak aby zapobiec na przyszłość powtarzaniu się takich sytuacji.