Założenia przyjęte w budowie modelu

W proponowanym modelu rachunku kosztów jakości autorzy przyjęli, że koszty jakości powinny być budżetowane, rejestrowane, mierzone i analizowane.

Są one informacją dla kierownictwa przedsiębiorstwa o stopniu funkcjonowania

1 Działalność przedsiębiorstw niefinansowych w 2014 r., Główny Urząd Statystyczny, Warszawa 2015, s. 22.

działań i procesów. Ich celem jest zapewnienie jakości usług przy jak najmniej-szych nakładach. Wdrożenie i prowadzenie rachunku kosztów jakości przez kierownictwo firmy może przynieść efekty w postaci wyższej konkurencyjno-ści wynikającej z doskonalenia systemu zarządzania organizacją przez jakość.

Koszty jakości powinny zostać wydzielone z całościowych kosztów wytwarza-nia. Następnie określone, regularnie ewidencjonowane, analizowane oraz inter-pretowane. Wpływ na optymalizację kosztów jakości ma zarządzanie procesami jakościowymi usług².

Większość kosztów jakości jest ukryta i trudna do zidentyfikowania, dlatego konieczne jest wprowadzenie nośników informacji, dokumentów i założenie nowych subkont w systemie księgowości. Źródłem informacji o ich istnieniu jest system ewidencyjny kosztów. System kosztów jakości powinien być zintegro-wany z działem rachunkowości. Niska świadomość jakości w firmie wiąże się wysokimi kosztami jakości i dominującymi kosztami wadliwości. Natomiast wysoka to wzrost działań zapobiegawczych, a w dłuższej perspektywie czasowej obniżenie łącznych kosztów jakości³.

Klasyfikacja kosztów jakości powinna odbywać się wg istniejących modeli.

W większości przedsiębiorstw usługowych stosowane jest podejście procesowe lub model J. Banka⁴.

Proponowany model rachunku kosztów jakości dla przedsiębiorstw usługo-wych będzie opierał się także na następujących założeniach i działaniach:

– Podjęcie decyzji przez kierownictwo o wdrażaniu rachunku kosztów jakości w organizacji usługowej.

– Przygotowanie i wydanie szczegółowej procedury prowadzenia tego rachunku.

– Prowadzenie w oparciu o ustawę o rachunkowości i istniejący system rachunku kosztów.

– Określenie celu, który ma spełniać.

– Źródłem informacji o kosztach jakości są materiały ewidencyjne i pozaewi-dencyjne. Materiały ewidencyjne to dokumenty księgowe, konta księgowe oraz obliczenia i szacunki kosztów jakości. Do materiałów pozaewidencyjnych należą:

materiały z kontroli oraz audytów, protokoły z konferencji, informacje prasowe, wywiady z pracownikami, informacje z innych przedsiębiorstw, dane o liczbie pozycji odrzuconych, akta działu kadr, formularze i raporty o błędach, rejestry

2 Lisiecka K., Systemy zarządzania jakością produktów. Metody analizy i oceny, Wydawnictwo Uniwersytetu Ekonomicznego w Katowicach, Katowice 2013, s. 79-81.

3 Lisiecka K., op.cit., s. 87, 91.

4 Bank J., Zarządzanie przez jakość, Gebethner&Ska, Warszawa 1996, s.112, 124.

skarg i reklamacji, dane dotyczące przestojów, konserwacji i napraw, raporty działów sprzedaży i obsługi⁵.

– Wycena kosztów jakości opiera się także na fakturach obcych (koszty cer-tyfikatu systemu zarządzania jakością, szkolenia z zakresu jakości, ekspertyzy jakościowe, konsultacje w sprawie jakości, kwoty kar za złą jakość, pogłębianie wiedzy o jakości – prenumeraty czasopism, zakup książek)⁶.

– Działania projakościowe wyceniane również w oparciu o przepracowany czas i godzinową stawkę płacy (kontrola jakości dostaw, kontrola międzyopera-cyjna, kontrola końcowa)⁷.

– Konieczne jest oznakowanie dokumentów źródłowych (jako koszty jakości) na potrzeby ewidencjonowania.

– Prowadzenie ewidencji kosztów jakości w dwóch układach – rodzajowym i kalkulacyjnym.

– Koszty jakości są ewidencjonowane na kontach syntetycznych i analitycz-nych, a także pozabilansowo (dla potrzeb rachunkowości zarządczej).

– Grupowanie kosztów jakości wg modelu strukturalnego J. Banka (koszty zgodności, niezgodności i utraconych korzyści) i modelu procesowego (koszty zgodności i niezgodności).

– Wyodrębnienie w modelu J. Banka kosztów profilaktyki i oceny (koszty zgodności), kosztów błędów wewnętrznych, zewnętrznych i przekroczenia wymagań (koszty niezgodności).

– Koszty błędów wewnętrznych występują, gdy rezultaty prac odbiegają od przyjętych standardów jakościowych, a wykrycie błędu następuje przed przeka-zaniem usługi do klienta.

– Koszty błędów zewnętrznych ponoszone, gdy nieprawidłowości wykryte zostały po przekazaniu klientowi.

– Szczegółowość wyodrębnienia kosztów jakości wynika z typu przedsiębior-stwa, rodzaju usług, które świadczy oraz procesów zachodzących w nim.

– Przy ocenie struktury kosztów jakości uwzględnienie reguły „1-10-100”

(wewnętrzne koszty niedostosowania jakości 10 razy wyższe od kosztów pre-wencji i jednocześnie ta kwota jest 10 razy niższa od zewnętrznych kosztów niedostosowania jakości)⁸.

– Organizacja usługowa traktowana jest jako zbiór procesów.

– Procesy zachodzące w przedsiębiorstwie usługowym oparte są na Modelu Klasyfikacji Procesów (Process Classification Framework – PCF).

5 Ciechan-Kujawa M., Rachunek kosztów jakości, Oficyna Ekonomiczna, Kraków 2005, s. 94.

6 Zymonik Z., Hamrol A., Grudowski P., Zarządzanie jakością i bezpieczeństwem, Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne, Warszawa 2013, s. 146.

7 Zymonik Z., Hamrol A., Grudowski P., op.cit., s. 146.

8 Nowak E., Wierzbiński M., Rachunek kosztów. Modele i zastosowania, Polskie Wydawnicwo Ekonomiczne, Warszawa 2010, s. 305.

– Podzielenie procesów na podstawowe, pomocnicze i zarządzanie.

– Identyfikacja wszystkich czynności, działań i procesów zachodzących w organizacji – całościowa analiza łańcucha wartości procesów.

– Dobra znajomość wszystkich procesów, które występują w organizacji.

– Ukierunkowanie kosztów jakości na proces. Prawidłowy jego przebieg pozwala na wyświadczenie usługi o odpowiedniej jakości.

– Błędy pojawiające się w procesie to coś, co niweczy wartość tworzoną dla klienta, konieczne dążenie do ich eliminowania w każdym działaniu i momencie, w którym powstają.

– Prowadzenie ewidencji kosztów jakości w sposób ciągły (stała, jednolita metoda rejestracji kosztów), który umożliwia ich porównywanie w czasie, wyka-zanie związków kosztów jakości z usługą i procesami, które zachodzą w jedno-stce.

– Odpowiednie zidentyfikowanie miejsc powstawania kosztów jakości wystę-pujących w procesach zachodzących w przedsiębiorstwie, jak i poza nim.

– Kierowanie się przy wyznaczaniu liczby miejsc ewidencji kosztów jakości zasadą gospodarności (cel osiągnięty minimalnym nakładem lub przy określo-nych nakładach należy osiągnąć maksymalny efekt) i niezbędną liczbą informacji (zbyt niski poziom posiadanych danych może powodować problemy z racjonal-nym gospodarowaniem, zbyt wysoki może przyczynić się do nieczytelności zebranych informacji o kosztach przy próbie ich zespolenia)⁹.

– Błędna wycena (np. kosztów braków po koszcie technicznym) wpływa na błędne szacowanie wielkości kosztów jakości.

– Utrudnienie w liczeniu kosztów jakości stanowią czynniki „pozajakościo-we”¹⁰.

– Określenie optymalnego poziomu jakości świadczonych usług, który zapewni maksymalizację zysku w długiej perspektywie czasu i pełną rentowność w krótkim okresie.

– Interpretacja uzyskanych informacji o kosztach jakości i dostarczenie ich do wszystkich zainteresowanych działów w jednostce.

– Analiza kosztów jakości dotyczy ich struktury oraz zmian zachodzących w kształtowaniu się tych kosztów.

– W analizie kosztów jakości konieczne jest odniesienie ich elementów skła-dowych do wielkości ekonomicznych (wartości sprzedaży, zysku operacyjnego, kosztu wytworzenia).

9 Kister A., Zarządzanie kosztami jakości, Oficyna Ekonomiczna, Kraków 2005, s. 80.

10 Burowski S., Rachunek kosztów jakości jako narzędzie doskonalenia systemu zarządzania jakościa, [w:] Wybrane aspekty zarządzania jakością, red. Salerno-Kochan M., Wyd. Nauk. PTTŻ Kraków, 2012, s. 66.

– Analiza kosztów jakości wpływa na poprawę efektywności systemu zarzą-dzania jakością oraz wzrost zaufania klientów.

– Stosowanie controllingu kosztów jakości w organizacji zorientowanej pro-jakościowo.

– Dążenie do optymalizacji kosztów związanych z nieodpowiednią jakością.

– Rosnące nakłady na zapobieganie niskiej jakości działań powinny przyczy-niać się do spadku kosztów z tytułu strat ponoszonych w wyniku wyświadcze-nia wadliwej usługi¹¹.

– Podejście procesowe do zarządzania wymaga zaangażowania wszystkich pracowników organizacji.

– Zaliczanie do rachunku kosztów jakości kosztów ujawnionych wprost i kosztów niewidocznych, opartych na szacunkach.

– Rachunek kosztów jakości jest decyzyjnym rachunkiem kosztów. Stanowi podstawę do podejmowania decyzji długo- i krótkookresowych.

– Podejmowanie najlepszych decyzji w jednostce możliwe tylko wtedy, gdy koszty są traktowane jako jeden z głównych wskaźników ekonomicznych.

– Posiadanie przez kadrę kierowniczą odpowiedniej wiedzy na temat kosztów jakości dotyczącej sfery projektowej, przygotowawczej i świadczenia usług¹².

– Rachunek kosztów jakości wiąże się z pełnym zaangażowaniem kierow-nictwa.

– Powołanie specjalnego zespołu kierującego procesami wdrożeniowymi.

– Istnienie kompleksowego systemu zarządzania jakością w jednostce.

– Przeszkolenie pracowników w zakresie kosztów jakości.

– Niezbędna współpraca i dobra komunikacja działu rachunkowości (ewi-dencjonującego koszty) z działem jakości (analizującego koszty) w kalkulacji kosztów związanych z jakością.

– W dużych przedsiębiorstwach system finansowy może stanowić niezbędną pomoc w zbieraniu, pomiarze i szacowaniu kosztów jakości oraz powiązaniu tych kosztów z innymi kosztami generowanymi przez organizację.

– Większość firm prowadzi rachunek kosztów jakości uwzględniając tylko koszty procesów występujące w przedsiębiorstwie, nie zwracając uwagi na te pojawiające się poza nim.

– Rachunek kosztów jakości musi być prowadzony systematycznie.

– Wnioski z wykorzystania rachunku kosztów jakości stanowią ważny ele-ment przy podejmowaniu decyzji i mają wpływ na wiele obszarów zarządzania organizacją.

11 Toruński J., Ekonomika jakości, [w:] Zarządzanie jakością w przedsiębiorstwie. Wybrane problemy, red. Toruński J., Wydawnictwo Uniwersytetu Przyrodniczo-Humanistycznego w Siedlcach, Siedlce 2012, s. 162.

12 Szczepańska K., Dylematy pomiaru kosztów jakości, Problemy Jakości nr 08/2009, s. 15.

2. Proponowana procedura rachunku kosztów jakości