Cechy jakościowe sprawozdania finansowego

Sprawozdanie finansowe, aby realizować powierzone cele, powinno zawierać informacje o określonych cechach. Cechy jakościowe informacji ujmowanych w sprawozdaniach finansowych są to takie właściwości, które zapewniają użyteczność informacji dla użytkowników sprawozdań finansowych przy podejmowaniu decyzji gospodarczych. Cechy jakościowe informacji są jednocześnie cechami jakościowymi sprawozdań finansowych [Gabrusewicz i Remlein 2007, s. 35].

W literaturze przedmiotu nie istnieje jednolita klasyfikacja cech jakościowych sprawozdań finansowych sporządzonych na podstawie polskiego prawa bilansowego. Związane jest to z brakiem enumeratywnego wyliczenia cech jakościowych sprawozdań finansowych w ustawie o rachunkowości [Cieślak 2011, s. 74]. Brak jednolitych zapisów w polskim prawie bilansowym odnoście cech jakościowych spowodował powstanie wielu autorskich zestawień tych cech. W tabeli 18 przedstawiono najczęściej wymieniane w literaturze przedmiotu klasyfikacje cech jakościowych.

125

Tabela 18. Cechy jakościowe sprawozdań finansowych

Autorzy Cechy jakościowe

Gmytrasiewicz M. i Karmańska A. [2006, s. 17] ^{zrozumiałość, użyteczność (kompletność, porównywalność, terminowość),} _{wartość prognostyczna} Remlein M. [2002, s. 36]

rzetelność (prawdziwość), przejrzystość i zrozumiałość, istotność, sprawdzalność, wiarygodność, ciągłość, jednolitość, kompletność, terminowość, porównywalność

Gabrusewicz W. i Kołaczyk Z. [2005, s. 20] ^{wiarygodność, kompletność, sprawdzalność, prawidłowość,} _{porównywalność} Jurewicz A. i Walińska E. [2008, s. 103] zrozumiałość, przejrzystość i wiarygodność

Źródło: opracowanie własne na podstawie: [Cieślak 2011, s. 74].

Przedstawione w tabeli 18 klasyfikacje cech jakościowych są bardzo do siebie podobne. Różnią się wyłącznie stopniem szczegółowości. Niektóre z nich prezentują cechy jakościowe w sposób bardzo szczegółowy (M. Remlein), inne skupiają się na większej syntetyce (A. Jurewicz i E. Walińska). We wszystkich klasyfikacjach wymieniona została wiarygodność jako podstawowa cecha jakościowa.

W „Założeniach koncepcyjnych sprawozdań finansowych” cechy jakościowe użytecznych informacji finansowych zostały podzielone na dwie grupy: cechy fundamentalne oraz wzbogacające. Za cechy fundamentalne uznaje się przydatność (istotność) oraz wierną prezentację (wiarygodność). Cechami wzbogacającymi, a zarazem zwiększającymi użyteczność sprawozdań finansowych są porównywalność, sprawdzalność, terminowość oraz zrozumiałość [Błażyńska 2015, s. 125-128].

Przydatność informacji ma duży wpływ na podejmowane przez użytkowników decyzje gospodarcze, dlatego jest ściśle związana z użytecznością. Przydatne informacje to informacje istotne zarówno z punktu widzenia weryfikacji wcześniej podjętych decyzji, a także posiadające dodatkowo walory prognostyczne, korygujące i potwierdzające. Często przydatność informacji uzależniona jest od czasu jej pozyskania [Mazur 2011, s. 166]. Na przydatność informacji w dużej mierze wpływa istotność. Pominięcie lub zniekształcenie istotnych informacji może wpłynąć na decyzje podejmowane przez użytkowników [Buk 2014, s. 15].

Drugą fundamentalną cechą jakościową sprawozdań finansowych jest wierna prezentacja. Wierna prezentacja ma miejsce, gdy informacja jest kompletna oraz zawiera dane niezbędne do oceny zjawiska. Ponadto informacja w sprawozdaniu finansowym powinna być neutralna i nie zawierać błędów oraz pominięć w opisie zjawiska [MSSF 2011a, ZK §CJ6-CJ11]. Z wierną prezentacją nieodłącznie związana jest wiarygodność. Informacje są wiarygodne, gdy są wolne od błędów rachunkowych, obiektywne, bezstronne oraz kompletne. Wiarygodne informacje odzwierciedlają rzeczywistość gospodarczą. Na obniżenie

126

wiarygodności informacji wpływają wszelkiego rodzaju manipulacje danymi liczbowymi. Informacja może zostać uznana za wiarygodną wyłącznie, kiedy jest oparta na faktach podpartych dokumentami możliwymi do sprawdzenia. Wiarygodność wzmacnia wierne odzwierciedlenie rzeczywistości zgodnie z treścią gospodarczą, a nie tylko formą prawną. Zapisy „Założeń koncepcyjnych sprawozdań finansowych” zwracają uwagę, że informacje finansowe są podatne na ryzyko niewystarczająco wiernego odzwierciedlenia transakcji [Gabrusewicz i Remlein 2011, s. 37].

W dobie postępującej globalizacji coraz większe znaczenie odgrywa porównywalność sprawozdań finansowych. Porównywalność to cecha charakterystyczna dla wielkości zawartych w sprawozdaniu finansowym, które powinny umożliwiać dokonywanie analiz finansowych zarówno w czasie, jak i przestrzeni. Ponadto dzięki porównywalności możliwe jest przeprowadzanie oceny efektywności prowadzenia działalności gospodarczej przez daną jednostkę [Zuchewicz 2011, s. 183]. M. Gmytrasiewicz [2000, s. 4] zwraca uwagę, że aby zapewnić porównywalność sprawozdań finansowych niezbędna jest harmonizacja 130 norm i zasad rachunkowości dotyczących w większości zakresu i treści danych sprawozdań finansowych jednostek gospodarczych w różnych krajach. Brak porównywalności sprawozdań finansowych ograniczy możliwość wyboru najlepszych alokacji kapitału. To z kolei może osłabić tempo rozwoju gospodarczego i spotęgować ogólne ryzyko gospodarcze.

Sprawdzalność informacji polega na możliwości jej weryfikacji albo w drodze bezpośredniej obserwacji lub poprzez analizę danych wejściowych i wyjściowych z zastosowaniem jednoznacznie określonej metody [Błażyńska 2015, s. 133].

Terminowość oznacza, że sprawozdanie powinno zostać sporządzone, zatwierdzone oraz złożone w przewidzianych ustawowo terminach. Ponadto użytkownik informacji powinien uzyskać do niej dostęp jeszcze przed podjęciem decyzji, zanim starci ona wartość informacyjną. Ostatnią z wymienionych cech jakościowych jest zrozumiałość informacji. Wymaga ona klasyfikacji i prezentacji informacji w sposób zwięzły i jasny. Zrozumiałość zakłada posiadanie wystarczającej wiedzy o działalności gospodarczej i rachunkowości oraz wykazywania zainteresowania informacjami zawartymi w sprawozdaniach przez ich użytkowników. Informacja powinna cechować się jasnością, logicznością, łatwością w zrozumieniu, ale przede wszystkim powinna być uzasadniona i przydatna [Nowak 2010, s. 45].

Cechy jakościowe odgrywają kluczową rolę przy ocenie użyteczności informacji finansowych zawartych w sprawozdaniu finansowym, a co za tym idzie w procesie decyzyjnym. Informacje zawarte w sprawozdaniu finansowym są w większości efektem

127

dokonywanej wyceny. Z tego punktu widzenia interesująca jest relacja, jaka zachodzi pomiędzy cechami jakościowymi użytecznych informacji, a podstawami wyceny. Z badań przeprowadzonych przez S. Hońko [2013, s. 124-127] wynika, że koszt historyczny cechuje się słabą przydatnością, natomiast wartość godziwa wysoką przydatnością. Przyczyną słabej przydatności kosztu historycznego jest jego niewielka wartość prognostyczna. Aktywa i zobowiązania wycenione według kosztu historycznego nie odzwierciedlają przyszłych korzyści ekonomicznych. Odwrotna sytuacja ma miejsce w przypadku wiernej prezentacji w kontekście neutralności, rozumianej jako bezstronność i brak subiektywizmu związane z wyborem i ujmowaniem informacji finansowej. Koszt historyczny cechuje się większą neutralnością od wartości godziwej. Podobnie jest w przypadku sprawdzalności, definiowanej jako możliwość odtworzenia procedur wyceny na podstawie informacji zawartych w sprawozdaniach finansowych, gdzie koszt historyczny jak bardziej sprawdzalny od wartości godziwej.